II

Inhaltsverzeichnis

Darstellungsverzeichnis   V

Abk  ürzungsverzeichnis  VI

1.  Einleitung  1

2.  Transferpreise in der Organisation internationaler Unternehmen  4

2.1  Definition internationaler Unternehmen  4

2.2  Organisation internationaler Unternehmen  4

2.3  Begriffsbestimmung Transferpreis  6

3.  Funktionen und Ziele von Transferpreisen  9

3.1  Interne Funktionen von Transferpreisen  9

3.1.1  Koordinationsfunktion von Transferpreisen  9

3.1.2  Erfolgsermittlungsfunktion von Transferpreisen  10

3.1.3  Anreizgestaltungsfunktion von Transferpreisen  11

3.2  Externe Funktionen von Transferpreisen  12

3.2.1  Erfolgsermittlungsfunktion von Transferpreisen  12

3.2.2  Besteuerungsfunktion von Transferpreisen  12

3.3  Zielkonflikte multipel verwendeter Transferpreise  14

4.  Betriebswirtschaftliche Ermittlungsmethoden von Transferpreisen  

   16

4.1  Marktorientierte Transferpreise  16

4.2  Kostenorientierte Transferpreise  18

4.3  Verhandlungsorientierte Transferpreise  20

5.  Steuerliche Ermittlungsmethoden von Transferpreisen  22

5.1  Grundsatz des Fremdvergleichs  22

5.2  Transaktionsbezogene Methoden  30

III

5.2.1  Preisvergleichsmethode  30

5.2.2  Wiederverkaufspreismethode  31

5.2.3  Kostenaufschlagsmethode  33

5.3  Gewinnbezogene Methoden  35

5.3.1  Gewinnaufteilungsmethode  35

5.3.2  Transaktionsbezogene Nettomargenmethode und  

Gewinnvergleichsmethode   36

5.4  Bedeutung von Datenbankanalysen  38

5.5  Prioritätenreihenfolge der Transferpreismethoden  39

5.6  Betriebswirtschaftliche Konsistenz  42

6.  Dokumentation von Transferpreisen in Deutschland  44

6.1  Rechtliche Grundlagen  44

6.2  Dokumentationsvorschriften  45

6.2.1  Grundlagen des § 90 Absatz 3 Abgabenordnung  45

6.2.2  Formale Anforderungen an eine Transferpreisdokumentation  

   47

6.2.3  Inhalt einer Transferpreisdokumentation  48

6.2.4  Weitere Anforderungen an eine Transferpreisdokumentation  

   53

6.3  Rechtsfolgen bei Verstoß gegen die Dokumentationspflichten  

nach  § 90 Absatz 3 Abgabenordnung  57

7.  Instrumente zur Vermeidung und Beilegung von  

Transferpreiskonflikten   60

7.1  Grundlage von Doppelbesteuerungsabkommen  60

7.2  Verständigungsverfahren und Schiedsverfahren in  

Doppelbesteuerungsabkommen   62

7.3  EU-Schiedskonvention  64

7.4  Advance Pricing Arrangements  66

8.  Der "European Code of Conduct" zur Transferpreisdokumentation  

f  ür verbundene Unternehmen  70

8.1  EU Joint Transfer Pricing Forum  70

IV

8.2  Ziele des "EU-Code of Conduct"  71

8.3  Rechtliche Bindewirkung des "EU-Code of Conduct"  72

8.4  Anwendung des "EU-Code of Conduct"  73

8.5  Konzept und Inhalt der EU-Verrechnungspreisdokumentation  74

8.5.1  Darstellung des Konzeptes  74

8.5.2  Das Masterfile  75

8.5.3  Landesspezifische Dokumentation  76

8.5.4  Zusätzliche Informationen und Unterlagen  77

8.6  Wirkung und Beurteilung des "EU-Code of Conduct"  77

9.  Fazit und Ausblick  82

Literatur  - und Quellenverzeichnis  84

Darst. 1: Transferpreise im internationalen Konzernverbund 7

Darst. 2: Funktionen von Transferpreisen im Überblick 12

Darst. 3: Internationales Steuersatzgefälle - Ertragsteuersätze von

wichtigen Industrie- und Schwellenländern 13

Darst. 4: Steuerliche Ermittlungsmethoden von Transferpreisen

im Überblick 29

Darst. 5: Methodik der Wiederverkaufspreismethode 32

Darst. 6: Methodik der Kostenaufschlagsmethode 34

Darst. 7: Systematik zu Aufbau und Inhalt einer

Transferpreisdokumentation 48

Darst. 8: Das Masterfile-Konzept 75

Abs. Absatz AO Abgabenordnung APA Advance Pricing Arrangement Art. Artikel AStG Außensteuergesetz

BGBl. Bundesgesetzblatt BMF Bundesministerium der Finanzen BStBl. Bundessteuerblatt BZSt Bundeszentralamt für Steuern bzw. beziehungsweise

Darst. Darstellung d.h. das heißt DStR Deutsches Steuerrecht (Zeitschrift)

EStG Einkommensteuergesetz EU Europäische Union

EU-Code of Conduct European Code of Conduct EU-JTPF

EU-Kommission Europäische Kommission EU TPD

F&E Forschung & Entwicklung

GAufzV Gewinnabgrenzungsaufzeichnungsverordnung gem. gemäß ggf. gegebenenfalls

HGB Handelsgesetzbuch

i.d.R. in der Regel IFRS

IRC Internal Revenue Code (Bundessteuergesetz der USA) i.S.d. im Sinne des iStR

VII

i.V.m. in Verbindung mit IWB Internationales Steuer- und Wirtschaftsrecht (Zeitschrift)

KStG Körperschaftsteuergesetz

M-APA Merkblatt zum Advance Pricing Arrangement MiVS

Nr. Nummer

OECD

OECD-MA OECD-Musterabkommen

PwC PricewaterhouseCoopers

sog. sogenannte

Tz. Teilzeichen, Textziffer

UK

URL Uniform Resource Locator (Internetadresse) USA

US-GAAP

VGr 1983

VGr-Verfahren 2005 Verwaltungsgrundsätze-Verfahren 2005 für die Prüfung

der Einkunftsabgrenzung

WISU Das Wirtschaftsstudium (Zeitschrift)

ZfbF Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung ZfCM Zeitschrift für Controlling & Management ZfhF Zeitschrift für handelswissenschaftliche Forschung

1

1. Einleitung

Im Zeitalter der Globalisierung und der damit verbundenen kontinuierlichen Zunahme des internationalen Handels ist ein ständiger Wandel der Unternehmen zu erkennen. International agierende Unternehmen bauen Niederlassungen in der ganzen Welt auf, um auf den internationalen Märkten konkurrenzfähig zu bleiben. 1

Nach Schätzungen der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD) werden circa 60 % des Welthandels über konzerninterne Transaktionen abgewickelt. Daraus kann abgeleitet werden, dass diese Transaktionen keine Marktbestätigung finden, sondern über Transferpreise abgerechnet werden. 2

Transferpreise sind für Unternehmen auf betriebswirtschaftlicher und steuerlicher Ebene von Bedeutung. Auf betriebswirtschaftlicher Ebene dienen Transferpreise der Bewertung unternehmensinterner Leistungsbeziehungen nicht nur national, sondern auch international. Unter Berücksichtigung des Gesamtunternehmensziels übernimmt der Transferpreis als Hauptaufgabe die Koordination der Aktivitäten von dezentral organisierten Unternehmen ³ .

Der Opel-Gesamtbetriebsratsvorsitzende Klaus Franz wirft dem Mutterkonzern General Motors vor, im ersten Quartal 2009 erneut einen Teil seiner Verluste von 6,0 Milliarden Dollar aus den USA nach Europa transferiert zu haben. ⁴ Das internationale Steuergefälle gibt den Anreiz, Aufwendungen in Hochsteuerländer abzugeben und Gewinne in Niedrigsteuerländer zu verlagern, um so die Steuerbelastung des Gesamtunternehmens zu reduzieren. ⁵ Weltweit variieren die Ertragssteuern zwischen 40 % in den USA und 0 % in Bahrain. Aber auch in der Europäischen Union bewirken differierende Steuersätze Gewinnverschiebungen - in Frankreich 34 % und 10 % in Bulgarien. ⁶ Steuerliche Vorschriften und Gestaltungsempfehlungen zu Höhe und Bildung von Transferpreisen sollen extreme steuerliche Transferpreisgestaltungen verhindern. ⁷ Zentrale Bedeutung erlangt vor allem das "Arm’s Length Principle", der "Fremdvergleichsgrundsatz", der als

¹ Vgl. Rübel (Grundlagen der Realen Außenwirtschaft, 2008), S.1ff.

² Vgl. BMF; bundesfinanzministerium.de (Monatsbericht, 9/2004), S.52.

³ Vgl. Weber/Stoffels/Kleindienst (Internationale Verrechnungspreise, 2004), S.7ff.

⁴ Vgl. o.V.; handelsblatt.com (Opel muss GM-Verluste auffangen, 2009).

⁵ Vgl. Kahle (Verrechnungspreise aus steuerlicher Sicht, 2007), S.96.

⁶ Vgl. KPMG International; kpmg.com (Tax Survey, 2010), S.12ff.

⁷ Vgl. Weber/Stoffels/Kleindienst (Internationale Verrechnungspreise, 2004), S.15f.

2

international anerkannter Maßstab zur Ermittlung sowie Prüfung von Transferpreisen gilt.

Diese willkürliche Steuergestaltung multinationaler Konzerne rückt weltweit stärker in den Fokus der Finanzämter. Ursächlich hierfür sind die immensen Haushaltsdefizite infolge der Finanzkrise. Verbunden mit einer personellen Aufstockung und Spezialisierung der Betriebsprüfung sowie verschärften Regelungen wird die Prüfungstätigkeit im Bereich der Transferpreisgestaltung intensiviert und damit eine Eindämmung dieser Steuergestaltung angestrebt. 8

Fiskalbehörden versuchen durch Einführung bzw. Verschärfung von Dokumentationspflichten, die Prüfung von internationalen Transferpreisgestaltungen zu optimieren. Die Dokumentation zur Darlegung der Angemessenheit der Transferpreise ist ein brisantes Thema für international tätige Konzerngesellschaften, denn bei Nichteinhalten der Dokumentationserfordernisse drohen Sanktionen ⁹ . Schon innerhalb der Europäischen Union tätige Unternehmen sind mit unterschiedlichsten Transferpreisdokumentationsvorschriften der einzelnen Mitgliedstaaten konfrontiert, die zum Hindernis für grenzüberschreitende wirtschaftliche Tätigkeiten im Binnenmarkt werden. Um eine Harmonisierung der Vorschriften in diesem Bereich zu bewirken und damit die bürokratische Belastung der EU-Unternehmen sowie die aus der Befolgung der Vorschriften entstehenden Kosten zu reduzieren, schlägt die Europäische Kommission einen EU-weit standardisierten Ansatz zur Dokumentation von Transferpreisen vor. Ziel des "Verhaltenskodex zur Verrechnungspreisdokumentation für verbundene Unternehmen" ist, dass multinationale Unternehmen den Steuerbehörden eine standardisierte Dokumentation zur Gestaltung ihrer Transferpreise vorlegen können ¹⁰ .

Das Ziel dieser Arbeit ist die Betrachtung der Transferpreisproblematik vor dem Hintergrund, dass Transferpreise neben ihrer Koordinationsfunktion auch zu einer den steuerrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnabgrenzung im internationalen Güter- und Dienstleistungsverkehr führen. Die weltweite Verschärfung steuerlicher Vorschriften, insbesondere die unterschiedlichen Doku-mentationsvorschriften der einzelnen Länder, erschwert multinationalen Unternehmen die Erstellung einer Dokumentation, die von den beteiligten Finanzverwaltungen anerkannt wird. Ein EU-weit einheitlicher Dokumentationsansatz soll dieses Problem lösen.

⁸ Vgl. Riedel; handelsblatt.com (Steuerprüfer knüpfen sich Weltkonzerne vor, 2011).

⁹ Vgl. Staudacher; pwc.com (Transfer Pricing, 2007), S.10.

¹⁰ Vgl. o.V.; europa.eu (Pressemitteilung Verhaltenskodex, 10.11.2005).

3

Zunächst erfolgt im zweiten Kapitel die Bestimmung des Begriffs "Transferpreis" in der Organisation internationaler Unternehmen.

In Kapitel drei wird der Fokus auf die generellen Funktionen von Transferpreisen gerichtet, und darauf aufbauend werden die Zielkonflikte, die aus den multiplen Zielsetzungen von Transferpreisen entstehen, näher erläutert.

Anschließend werden im vierten Kapitel die betriebswirtschaftlichen Ermittlungsmethoden von Transferpreisen dargestellt.

Gegenstand des fünften Kapitels ist ein Überblick über die steuerlich ange-wandten Ermittlungsmethoden von Transferpreisen. Ausgehend von einer Erläuterung des Fremdvergleichsgrundsatzes werden zunächst die transaktionsbezogenen Standardmethoden und anschließend die gewinnbezogenen Methoden ausführlich erklärt. Danach werden die Prioritätenreihenfolge dieser Transferpreismethoden nach Empfehlung der OECD sowie die Akzeptanz im deutschen und amerikanischen Rechtsgebiet dargestellt.

Vor dem Hintergrund, dass viele Länder in den vergangenen Jahren unterschiedlichste Vorschriften zur Erstellung einer Transferpreisdokumentation eingeführt haben, um Zugriff auf Informationen zur Prüfung der Einkünfte auf Gewinnverlagerung zu erhalten, werden in Kapitel sechs die in Deutschland geltenden Do-kumentationsvorschriften sowie die Rechtsfolgen, die einen Steuerpflichtigen bei Verstoß gegen diese Pflichten treffen können, näher betrachtet.

Gegenstand von Kapitel sieben sind Transferpreiskonflikte. Bei Nichteinhaltung der Dokumentationspflichten oder nach Ansicht der Finanzbehörden unangemessenen Transferpreisen sind Schätzungen bzw. Korrekturen zu Lasten des Steuerpflichtigen die Folge und damit meist auch die doppelte Besteuerung der Einkünfte. Instrumente zur Vermeidung und Beilegung von Doppelbesteuerungskonflikten werden erläutert.

In Kapitel acht wird der "Code of Conduct" zur Transferpreisdokumentation für verbundene Unternehmen in der Europäischen Union betrachtet und damit das Konzept einer EU-weit einheitlichen Dokumentation vorgestellt sowie beurteilt.

Die Arbeit schließt mit einem Fazit und liefert einen Ausblick.

4

2. Transferpreise in der Organisation internationaler Unternehmen

2.1 Definition internationaler Unternehmen

Als internationales Unternehmen bezeichnet man im Rahmen des internationalen Managements Unternehmen, die grenzüberschreitend wirtschaftlich tätig sind. 11

Zur Entstehung eines internationalen Unternehmens bedarf es, neben dem Durchführen von Exportgeschäften, vor allem einzelner nationaler Teileinheiten, die in mindestens zwei verschiedenen Staaten ansässig sind und am dortigen Wirtschaftsprozess teilnehmen. 12

Im Mittelpunkt des Interesses stehen in dieser Master-Arbeit nicht die Exporte, sondern vielmehr die unternehmens- bzw. konzerninternen Geschäftsbeziehungen zwischen den organisatorisch getrennten Unternehmenseinheiten ¹³ .

2.2 Organisation internationaler Unternehmen

Organisatorische Entwicklungen führen zu einer zunehmenden Dezentralisierung von Organisationsstrukturen, d.h. zu organisatorisch getrennten Unternehmenseinheiten. Aufgrund der begrenzten Kapazität von Managern ab einer bestimmten Unternehmensgröße kommt es zu einer Arbeitsteilung im Unternehmen. Unternehmen werden zur dezentralen Steuerung in eigenständige Entscheidungseinheiten mit separater Ergebnisverantwortlichkeit, beispielsweise Profit-Center, aufgeteilt. 14

Mithilfe einer Organisationsform werden den einzelnen Unternehmensteilen verbindliche Vorgaben gegeben. ¹⁵ Die divisionale Organisation, die auch als Geschäftsbereichs- oder Spartenorganisation bezeichnet wird, ist die wichtigste Or-ganisationsform diversifizierter Großunternehmen. Die Organisationseinheiten werden nach Objektgesichtspunkten wie z.B. Produkten, Kunden oder Märkten gebildet. Insbesondere internationale Unternehmen bilden Divisionen nach regionalen Gesichtspunkten, wenn z.B. Standortvorteile genutzt oder Handelshemmnisse umgangen werden sollen. In diesem Fall sind regionale Divisionen meist rechtlich selbstständige Tochtergesellschaften. Die Divisionen sind für

¹¹ Vgl. Kutschker/Schmid ("Internationales Management", 2006), S.2590.

¹² Vgl. Korff (Verrechnungspreise für konzerninterne Dienstleistungen, 2008), S.7;

vgl. dazu auch Lutter (Multinationale Unternehmen, 1975), S.62f., zit. nach Korff, M. (2008), S.7.

¹³ Vgl. Korff (Verrechnungspreise für konzerninterne Dienstleistungen, 2008), S.10.

¹⁴ Vgl. Weber/Stoffels/Kleindienst (Internationale Verrechnungspreise, 2004), S.9f., 13.

¹⁵ Vgl. Coenenberg/Fischer/Günter (Kostenrechnung, 2007), S.681.

5

ihren jeweiligen Objektbereich unternehmerisch verantwortlich, müssen also möglichst selbstständig handeln können. Um ihnen diese Selbstständigkeit zu geben, werden sie mit Verantwortlichkeiten und Kompetenzen ausgestattet. ¹⁶ Die gewährte Entscheidungsautonomie innerhalb ihrer Division und die Beurteilung anhand des Bereichserfolges motiviert die Divisionsleiter. Die Verlagerung von Kompetenzen und Verantwortlichkeiten auf die Divisionen ermöglicht eine bessere Nutzung der bereichsspezifischen Qualifikationen. Entscheidungen können so schneller getroffen werden, und strategische sowie strukturelle Anpassungen sind rascher zu realisieren. 17

Organisatorisch sind internationale Unternehmen als internationale Einheitsunternehmung oder als internationaler Konzern organisiert. Die internationale Einheitsunternehmung besteht aus einem inländischen Stammhaus und einer rechtlich zur inländischen Gesellschaft gehörenden ausländischen Betriebsstätte. ¹⁸ Typischerweise organisieren sich international tätige Unternehmen rechtlich in Form von Konzernen. Konzerne setzen sich aus mehreren rechtlich selbstständigen Tochtergesellschaften zusammen, die in verschiedenen Ländern ihren Standort haben und sich am ansässigen Wirtschaftsverkehr beteiligen. Diese Unternehmenseinheiten stehen unter der einheitlichen wirtschaftlichen Leitung einer Muttergesellschaft. 19

Der Konzern kann als spezielle Form eines divisionalisierten Unternehmens betrachtet werden, denn divisionalisierte Unternehmenseinheiten sind wirtschaftlich selbstständig. Konzernunternehmen hingegen agieren wirtschaftlich sowie rechtlich selbstständig. 20

Um eine effektive Zusammenarbeit der Teilbereiche sicherzustellen, ist es Aufgabe des Zentralbereichs, die Koordination der dezentralen Unternehmenseinheiten über einen geeigneten Steuerungsmechanismus, den Transferpreis zur Erreichung der übergeordneten Gesamtzielsetzung des Unternehmens zu organisieren. 21

¹⁶ Vgl. Vahs (Organisation, 2005), S.148ff.

¹⁷ Vgl. Coenenberg/Fischer/Günter (Kostenrechnung, 2007), S.682f.

¹⁸ Vgl. Korff (Verrechnungspreise für konzerninterne Dienstleistungen, 2008), S.7.

¹⁹ Vgl. Mandler (Internationale Konzernverrechnungspreise, 2002), S.929;

vgl. dazu auch Korff (Verrechnungspreise für konzerninterne Dienstleistungen, 2008), S.7f.

²⁰ Vgl. Coenenberg/Fischer/Günter (Kostenrechnung, 2007), S.723.

²¹ Vgl. Coenenberg/Fischer/Günter (Kostenrechnung, 2007), S.685f.;

vgl. dazu auch Vahs (Organisation, 2005), S.154f.

6

2.3 Begriffsbestimmung Transferpreis

Der Begriff "Transferpreis" ist in der betriebswirtschaftlichen Literatur unterschiedlich definiert; es gibt keine eindeutige Definition. Meist erfolgt eine synonyme Verwendung der Begriffe "Transferpreis" und "Verrechnungspreis". In den weiteren Untersuchungen dieser Arbeit wird hauptsächlich von Transferpreisen gesprochen.

Eugen Schmalenbach, der sich bereits im Jahr 1903 mit Verrechnungspreisen betriebswirtschaftlich auseinandersetzte, ²² definierte diese folgendermaßen: „Die einzelnen Teile des Betriebes müssen in einen rechnerischen Verkehr treten. Und diese Rechnung muss [!] sich der Bewertung der gegenseitigen Leistungen bedienen. Und so entsteht hier ein eigenartiger Preis: Der Verrechnungspreis.“ 23

An dieser Definition hat sich bis heute nichts Grundlegendes geändert. Ein Bedarf nach Transferpreisen entsteht, wenn unternehmensintern erstellte Lieferungen und Leistungen zu anderen, rechnerisch abgegrenzten Unternehmensbereichen bzw. Gesellschaften eines Konzerns transferiert werden und dazu monetär bewertet werden müssen. ²⁴ Die wichtigsten Positionen der grenzüberschreitenden Leistungsbeziehungen innerhalb eines Konzerns sind die Übertragung von Wirtschaftsgütern, die Gebrauchsüberlassung von materiellen Wirtschaftsgütern und immateriellen Gütern sowie Dienstleistungen und Kapitalverkehr. ²⁵ Voraussetzung ist das Bestehen einer dezentralen Organisationsform mit Ergebnis-verantwortlichkeit der einzelnen Bereichsleiter. Der jeweilige Gewinn dient der Beurteilung der Bereiche. Somit ermöglichen Transferpreise, in diesem Kontext auch als Lenkpreise bezeichnet, die Koordination bzw. Lenkung des Managements der Unternehmensbereiche. 26

Der Leistungsverkehr lässt sich in drei Varianten einteilen:

 zwischen einzelnen Kostenstellen,

 zwischen in sich abgeschlossenen Werken, Unternehmensbereichen oder

Geschäftseinheiten,

 zwischen rechtlich selbstständigen Konzernunternehmen.

²² Vgl. Danert/ Drumm/ Hax (Vorwort, 1973), S.5.

²³ Schmalenbach (Über Verrechnungspreise, 1908/1909), S.167f.

²⁴ Vgl. Coenenberg/Fischer/Günter (Kostenrechnung, 2007), S.674f.;

vgl. dazu auch Osterloh/ Frost (Funktionen der Verrechnungspreise, 1999), S.34.

²⁵ Vgl. Wehnert/Wellens (Dokumentationsmanagement, 2003), S.2.

²⁶ Vgl. Ewert/Wagenhofer (Interne Unternehmensrechnung, 2008), S.573.

7

Bei Konzerntransferpreisen zwischen rechtlich selbstständigen Unternehmen eines internationalen Konzerns ergeben sich steuer- und zivilrechtliche Auswirkungen. Bei diesem Transferpreis handelt es sich um einen effektiv geschuldeten Preis zwischen zwei Unternehmen. Zum einen werden Transferpreise für grenzüberschreitende interne Transfers zwischen rechtlich und/ oder wirtschaftlich selbstständigen Konzerngesellschaften festgelegt. Aufgrund des länderübergreifenden Transfers besteht so die Möglichkeit einer Gewinnverschiebung zu einem Konzernteil in einem steuerbegünstigten Land und hierdurch einer Verringerung der Steuerbelastung. Zum anderen werden Transferpreise aber auch für den internen Ergebnistransfer zwischen einzelnen, nicht rechtlich selbstständigen Profit-Centern eines Konzernunternehmens bestimmt. Hier entstehen keine steuerlichen Auswirkungen auf das Gesamtergebnis. 27

Darst.1: Transferpreise im internationalen Konzernverbund

Quelle: Eigene Darstellung in Anlehnung an Büter (Internationale Unternehmensführung, 2010),

S.245.

Aus organisatorischer Sicht dienen Transferpreise dem Aufbau fiktiver interner Märkte. Transferpreise stellen ein Substitut für fehlende Marktpreise bzw. für

²⁷ Vgl. Coenenberg/Fischer/Günter (Kostenrechnung, 2007), S.675.

8

fehlende Märkte im innerbetrieblichen Leistungsverkehr dar. ²⁸ Ihre Aufgabe ist die Steuerung des Güter- und Leistungsaustausches auf organisationsinternen Märkten. ²⁹ Durch die interne Organisation des Unternehmens wird der externe Markt als Koordinationsinstrument ausgeschlossen. Im Vergleich zu selbstständigen Unternehmen muss die Integration der Bereiche in einem Unternehmen ökonomisch vorteilhaft sein. Die Vorteile der Integration im Unternehmen bestehen in Synergien, die über den Markt alleine nicht erzielbar sind. Dies sind beispielsweise eine verbesserte Auslastung der Kapazität, bessere Koordination von Produktentwicklungen oder die Nutzung und Geheimhaltung von Know-how. Durch Dezentralisation und Bildung von Transferpreisen entsteht ein fiktiver, ko-ordinierender Markt. Folglich sind Transferpreise immer im Zusammenhang mit der jeweiligen Organisationsform zu diskutieren. 30

²⁸ Vgl. Osterloh/ Frost (Funktionen der Verrechnungspreise, 1999), S.34;

vgl. dazu auch Frese (Grundlagen der Organisation, 2005), S.199.

²⁹ Vgl. Jost (Organisation und Koordination, 2000), S.358.

³⁰ Vgl. Ewert/Wagenhofer (Interne Unternehmensrechnung, 2008), S.574.

9

3. Funktionen und Ziele von Transferpreisen

3.1 Interne Funktionen von Transferpreisen 3.1.1 Koordinationsfunktion von Transferpreisen

Es entstehen interne Funktionen von Transferpreisen, wenn Interessen unternehmens- bzw. konzerninterner Adressaten, wie z.B. Bereichsmanager, angesprochen werden.

Die Koordinationsfunktion ist die Hauptaufgabe von Transferpreisen, insbesondere in Organisationen mit dezentraler Entscheidungskompetenz und Ergebnisver-antwortung ³¹ .

Da die Bereiche selbstständig unternehmerisch agieren und den Anreiz zur Bereichsgewinnmaximierung haben, achten sie nur auf die Auswirkungen ihrer Entscheidungen auf ihren eigenen Bereich und nicht auf Effekte, die dadurch in anderen Bereichen entstehen können. Mithilfe von Transferpreisen können diese Effekte dem Bereich zumindest zum Teil angelastet und die Bereichsmanager motiviert werden, Entscheidungen im Sinne des Gesamtunternehmens zu treffen. Denn die von der Zentrale festgesetzten Transferpreise beeinflussen den Bereichsgewinn. 32

In großen Organisationen können keine vollständig voneinander unabhängigen Teilbereiche gebildet werden, da zwischen ihnen Verflechtungen und Abhängigkeiten auftreten. ³³ Es liegen Verflechtungen vor, wenn Bereiche einerseits durch Lieferungs- und Leistungsbeziehungen verknüpft sind, andererseits um knappe Ressourcen oder gemeinsame Absatzmärkte konkurrieren. ³⁴ Dadurch entsteht ein Koordinationsbedarf, dezentrale Entscheidungen organisatorischer Teilbereiche im Hinblick auf die Erreichung des Gesamtunternehmensziels, die Gewinnmaximierung, abzustimmen ³⁵ .

Mithilfe des Einsatzes von Transferpreisen wird ein fiktiver Marktmechanismus im Unternehmen aufgebaut, sodass das dezentrale Management der Steuerungsfunktion bzw. den Kräften des fiktiven internen Marktes ausgesetzt wird. 36

³¹ Vgl. Osterloh/Frost (Funktionen der Verrechnungspreise, 1999), S.39.

³² Vgl. Ewert/Wagenhofer (Interne Unternehmensrechnung, 2008), S.576f.

³³ Vgl. Weber/Schäffer (Einführung in das Controlling, 2006), S.198f.

³⁴ Vgl. Coenenberg/Fischer/Günter (Kostenrechnung, 2007), S.678.

³⁵ Vgl. Martini (Verrechnungspreise zur Koordination, 2007), S.2.

³⁶ Vgl. Weber/Stoffels/Kleindienst (Internationale Verrechnungspreise, 2004), S.13f.

10

Folglich ist die Koordinationsfunktion darauf ausgerichtet, sowohl die Funktion der Entscheidungsunterstützung dezentraler Bereiche als auch eine möglichst optimale Allokation von Unternehmensressourcen zu erfüllen. 37

3.1.2 Erfolgsermittlungsfunktion von Transferpreisen

Neben der Koordinationsfunktion ist die Erfolgsermittlungsfunktion die zweitwichtigste Aufgabe von Transferpreisen. 38

Mit dem Einsatz eines geeigneten Transferpreises in dezentral organisierten Unternehmen wird die Erfolgsermittlung sowie -zuweisung, d.h. das Aufteilen des gesamten Unternehmenserfolgs in einzelne Teilergebnisse auf jeden selbstständigen Bereich, ermöglicht. Es wird also ersichtlich, welcher Bereich wie viel zum gesamten erzielten Erfolg beigetragen hat, oder allgemein, welcher Bereich Verluste und welcher Gewinne eingefahren hat. Die Zuteilung des Gewinns stärkt die Selbstständigkeit des Bereichs und fördert zugleich die Motivation. 39

Der Ausweis der Bereichserfolge dient dem Unternehmensmanagement als Beurteilungsgröße für die einzelnen Bereiche. Die Erfolge erleichtern die Entscheidungsfindung bei der Verteilung der Ressourcen sowie dem Einleiten strategischer Maßnahmen. Auch für das Bereichsmanagement ist der bereichsinterne Erfolg Grundlage für seine Entscheidungen. 40

Somit wird der Erfolgsbeitrag der einzelnen Bereiche zum Gesamtergebnis deutlich, aber auch die Kostentransparenz gestärkt, das Bewusstsein für Kosten sensibilisiert und Verantwortlichkeiten werden klar dargestellt. ⁴¹ Diese Transparenz ermöglicht die Beurteilung der Wirtschaftlichkeit einzelner Organisationseinheiten. 42

Probleme ergeben sich, wenn eine genaue Abgrenzung der Erfolgsbeiträge auf-grund von leistungsmäßigen Verflechtungen zwischen mindestens zwei Bereichen nicht möglich ist. Da der Erfolg durch die gemeinsame Leistung anfällt, ist

³⁷ Vgl. Friedl/Hofmann/Pedell (Kostenrechnung, 2010), S.574.

³⁸ Vgl. Coenenberg/Fischer/Günter (Kostenrechnung, 2007), S.677.

³⁹ Vgl. Coenenberg/Fischer/Günter (Kostenrechnung, 2007), S.677.

⁴⁰ Vgl. Weber/Stoffels/Kleindienst (Internationale Verrechnungspreise, 2004), S.14f.;

vgl. dazu auch Ewert/Wagenhofer (Interne Unternehmensrechnung, 2008), S.575.

⁴¹ Vgl. Ewert/Wagenhofer (Interne Unternehmensrechnung, 2008), S.575.

⁴² Vgl. Coenenberg/Fischer/Günter (Kostenrechnung, 2007), S.677.

11

es nur schwer möglich, den Erfolg einer Unternehmung verursachungsgerecht zuzuteilen. Daraus entstehen Schwierigkeiten für die sich anschließende Beurteilung der Bereiche. 43

Der unterschiedlich tiefe Informationsstand von Bereichsleitung und Zentrale führt häufig zu falschen Transferpreisen und dadurch zu Fehlsteuerungen. Dies wird auch asymmetrisch verteilte Information genannt. Eine effiziente Zielverfolgung der Zentrale und eine korrekte Erfolgsermittlung werden dadurch erschwert. 44

3.1.3 Anreizgestaltungsfunktion von Transferpreisen

Die Anreizgestaltung als eine weitere interne Funktion von Transferpreisen, steht in einem engen Zusammenhang mit der Erfolgsermittlungsfunktion.

Wie bereits erläutert, dient die Zuteilung der Erfolge auf die Bereiche der jeweiligen Leistungsbewertung. Dies steigert die Motivation der Bereichsmanager, ihre Beurteilungsgröße zu optimieren, den Gewinn zu maximieren. Geht die Erfolgszuweisung über den reinen Motivationsaspekt hinaus, ist ihr Ansporn besonders groß, denn ein internes Anreizsystem kann eine variable Vergütung auf Basis des Bereichsgewinns vorsehen. Daraus ergibt sich eine verhaltenssteuernde Wirkung von Transferpreisen. 45

Die folgende Darstellung stellt die in dieser Arbeit bereits diskutierten internen Funktionen sowie die im folgenden Abschnitt noch zu erläuternden externen Funktionen von Transferpreisen dar.

⁴³ Vgl. Ewert/Wagenhofer (Interne Unternehmensrechnung, 2008), S.575f.

⁴⁴ Vgl. Ewert/Wagenhofer (Interne Unternehmensrechnung, 2008), S.579.

⁴⁵ Vgl. Weber/Schäffer (Einführung in das Controlling, 2006), S.199;

vgl. dazu auch Coenenberg/Fischer/Günter (Kostenrechnung, 2007), S.677.

12

Darst. 2: Funktionen von Transferpreisen im Überblick

Quelle: Eigene Darstellung in Anlehnung an Weber/Schäffer (Einführung in das Controlling, 2006),

S.198.

Externe Funktionen von Transferpreisen 3.2

3.2.1 Erfolgsermittlungsfunktion von Transferpreisen

Wenn Transferpreise die Interessen von Fiskus, Kapitalgebern oder der Öffentlichkeit betreffen, also Unternehmensexterne, so werden externe Funktionen von Transferpreisen angesprochen. 46

Transferpreise und ihre externe Erfolgsermittlungsfunktion bestimmen das Ergebnis von rechtlich selbstständigen Tochtergesellschaften in Konzernen. Außerdem werden auf diese Weise externe Publizitätspflichten nach dem Handelsgesetzbuch (HGB), internationalen Rechnungslegungsvorschriften (IFRS) oder amerikanischen Rechnungslegungsvorschriften (US-GAAP) erfüllt. 47

3.2.2 Besteuerungsfunktion von Transferpreisen

Transferpreise und ihre Besteuerungsfunktion sind besonders wichtig, wenn zwischen den einzelnen Gesellschaften internationaler Konzerne zahlreiche grenzüberschreitende Lieferungen von Gütern und Dienstleistungen stattfinden. 48

Internationale Unternehmen beabsichtigen, das internationale Steuersatzgefälle zu nutzen, indem Transferpreise mit dem Ziel der Minimierung der

⁴⁶ Vgl. Weber/Schäffer (Einführung in das Controlling, 2006), S.199.

⁴⁷ Vgl. Weber/Stoffels/Kleindienst (Internationale Verrechnungspreise, 2004), S.15.

⁴⁸ Vgl. Weber/Schäffer (Einführung in das Controlling, 2006), S.199.

13

Steuerbelastung des Gesamtunternehmens gebildet werden. Erträge werden in ein niedrig besteuertes Land und Aufwendungen in ein Hochsteuerland verlagert. Der von dem Unternehmen festgelegte Transferpreis determiniert die Höhe des Gewinns der einzelnen rechtlich selbstständigen Tochtergesellschaften und bestimmt somit auch die Steuerbemessungsgrundlage für den jeweiligen nationalen Fiskus. ⁴⁹ Der Transferpreis wird als Instrument der steuerminimierenden Gewinnverlagerung bezeichnet. 50

Diese Darstellung zeigt die Schwankungsbreite der Steuersätze wichtiger Industrie- und Schwellenländer. Die kombinierten Ertragsteuersätze der Industrie- und Schwellenländer liegen in einem Korridor von +/- 10 %-Punkten um den deutschen Ertragsteuersatz für Kapitalgesellschaften von rund 30 %.

Darst. 3: Internationales Steuersatzgefälle - Ertragsteuersätze von wichtigen Industrie- und

Schwellenländern

Quelle: Eigene Darstellung in Anlehnung an KPMG International; kpmg.com (Tax Survey,

2010), S.12ff.

Um eine allgemeine Steuerrechtssicherheit aufzubauen sowie extreme, steueroptimierte Transferpreisgestaltungen zu unterbinden, haben die nationalen Fisken, aber auch überstaatliche Institutionen wie die OECD, Gestaltungsempfehlungen bzw. steuerliche Vorschriften erlassen. Diese geben Auskunft zu Höhe und Bildung von Transferpreisen. Das Beachten dieser Regelungen hat eine besonders hohe Bedeutung für internationale Unternehmen. Ein Verstoß hiergegen

⁴⁹ Vgl. Kahle (Verrechnungspreise aus steuerlicher Sicht, 2007), S.96.

⁵⁰ Vgl. Martini (Verrechnungspreise zur Koordination, 2007), S.3.

14

kann im Rahmen einer Betriebsprüfung zu Konsequenzen für das Unternehmen führen. Zusätzlich besteht die Gefahr einer Doppelbesteuerung des Unternehmensgewinns. Wird ein steuerreduzierender Preis aufgrund nationaler Vorschriften von einem Fiskus nicht anerkannt, kommt es zu Nachzahlungen und Strafzuschlägen. Wenn die Korrektur des Transferpreises nicht in beiden Ländern erfolgt, wird der Gewinn doppelt besteuert. Letztendlich wird dann aus der Steuerersparnis eine erhöhte Zahlung. 51

Außerdem sind Unternehmen in Deutschland nach § 90 Abs. 3 Abgabenordnung (AO) zur schriftlichen Dokumentation von Art und Inhalt ihrer Geschäftsbeziehungen mit ausländischen verbundenen Unternehmen verpflichtet. Mit dieser Dokumentation müssen international tätige Unternehmen die Angemessenheit der Transferpreise gegenüber den Finanzverwaltungen vertreten können. 52

Somit ist die Funktion der Steueroptimierung in einer Minimierung der steuerlichen Belastung durch Transferpreisgestaltungen innerhalb des vorgegebenen zulässigen Rahmens zu sehen. Das Ziel eines steuerlichen Transferpreissystems ist es, Ergebniskorrekturen durch die nationalen Steuerbehörden zu vermeiden. 53

Zur Reduzierung außenhandelsspezifischer Kosten bzw. Risiken im grenzüberschreitenden Leistungsaustausch erfüllen Transferpreise weitere Funktionen, wie die Begrenzung von Wechselkursrisiken, die Reduzierung von Zollzahlungen sowie die Einhaltung von Import- und Exportbeschränkungen. 54

3.3 Zielkonflikte multipel verwendeter Transferpreise

In dezentral organisierten Unternehmen werden Transferpreise eingesetzt, um eine bestmögliche Koordination von Unternehmensaktivitäten zu bewirken. ⁵⁵ Wie in den Abschnitten 3.1 und 3.2 erläutert, können Transferpreise zur Erfüllung unterschiedlicher Funktionen bzw. Zielvorgaben eingesetzt werden. Es bestehen jedoch Zielkonflikte zwischen den einzelnen Funktionen, insbesondere bei Transferpreisen mit multiplen Zielsetzungen ⁵⁶ .

⁵¹ Vgl. Weber/Stoffels/Kleindienst (Internationale Verrechnungspreise, 2004), S.15f., 19.

⁵² Vgl. Zawieja (Verrechnungspreisproblematik, 2008), S.39f.

⁵³ Vgl. Friedl/Hofmann/Pedell (Kostenrechnung, 2010), S.575.

⁵⁴ Vgl. Büter (Internationale Unternehmensführung, 2010), S.246.

⁵⁵ Vgl. Schultze/Weiler (Gestaltung von Verrechnungspreisen, 2007), S.102.

⁵⁶ Vgl. Weber/Schäffer (Einführung in das Controlling, 2006), S.200.