Kostenrechnung

von: Rolf Mohr

Inhaltsverzeichnis

HISTORIE DES RECHNUNGSWESENS 6

EINTEILUNG DES RECHNUNGSWESENS 7

AUFGABEN DES RECHNUNGSWESENS 7

BEGRIFFLICHE ABGRENZUNGEN 9
BEGRIFFE DES FINANZ- UND RECHNUNGSWESENS 10

OPERATIONELLE ABLÄUFE DER KOSTEN- UND LEISTUNGSRECHNUNG 14

KOSTEN- UND LEISTUNGSDEFINITION 14
UMFANG VON LEISTUNGEN UND KOSTEN 15
DAS BETRIEBLICHE KOSTENBILD 17

ÜBERSICHT ÜBER DIE BETRIEBLICHEN KOSTEN 17

MENGENGERÜST DER KOSTEN 18
PREISANSÄTZE 19

a) Istpreise (reale Preise) 19
b) Verrechnungspreise (virtuelle Preise) 21
c) Lenkungspreise (fiktive Preise) 22

KOSTENGRUPPEN UND KOSTENKATEGORIEN 23

- DIREKTE KOSTEN 23
- GEMEINKOSTEN 23
- SONDEREINZELKOSTEN 23

FUNKTIONEN UND AUFGABENFELDER DER KOSTEN- UND LEISTUNGSRECHNUNG 24

GESAMTZUSAMMENHANG DER KOSTEN- UND LEISTUNGSRECHNUNG 25

KOSTENARTENRECHNUNG 26

AUFGABEN DER KOSTENARTENRECHNUNG 26

KOSTENARTENANALYSE IM UNTERNEHMEN 27

ERFASSUNG DER MATERIALKOSTEN 28

a) Die Inventurmethode 28
b) Die Skontrationsmethode 28
c) Die Retrograde Rechnung 28

ERFASSUNG DER PERSONALKOSTEN 32

Der Zeitlohn 32
Fertigungslöhne 33
Personalzusatzkosten 33

ERFASSUNG DER KOSTEN VON DIENSTLEISTUNGEN 35

DIE ERFASSUNG DER KALKULATORISCHEN KOSTEN 36

A) ERFASSUNG DER KALKULATORISCHEN ABSCHREIBUNGEN 36

Die Abschreibungsziele 37
Der Abschreibungsumfang 37

1. Die Lineare Abschreibung 38
2. Arithmetisch-degressive Abschreibung, (digitale Abschreibung genannt) 39
3. Geometrisch-degressive Abschreibung 39
4. Leistungsproportionale Abschreibung 40
5. Progressive Abschreibung 41
6. Gemischt fix-variable Abschreibung (fix/leistungsabhängig) 41

MANAGEMENTMÄßIGE ASPEKTE DER ABSCHREIBUNG 43

B) ERFASSUNG DER KALKULATORISCHEN WAGNISSE 45
C) ERFASSUNG DER KALKULATORISCHEN ZINSEN 47
D) ERFASSUNG DES KALKULATORISCHEN UNTERNEHMERLOHNS UND DER KALKULATORISCHEN MIETE 48

DIE KOSTENSTELLENRECHNUNG 49

AUFGABEN DER KOSTENSTELLENRECHNUNG 49
DIE VERRECHNUNG INNERBETRIEBLICHER LEISTUNGEN 51
1. Das Kostenartenausgleichsverfahren 51
2. Das Kostenstellenumlageverfahren 53
3. Das Kostenstellenausgleichsverfahren 53
4. Die Mathematische Leistungsverrechnung 55

DER BETRIEBSABRECHNUNGSBOGEN 59

DIE KOSTENTRÄGERZEITRECHNUNG 62

AUFGABEN DER KOSTENTRÄGERRECHNUNG 62
GRUNDFORMEN DER KOSTENTRÄGERZEITRECHNUNG: 63
KOSTENTRÄGERZEITRECHNUNG AUF VOLLKOSTENBASIS 66
DIE DECKUNGSBEITRAGSRECHNUNG (TEILKOSTENRECHNUNG) 70
Begründung der Deckungsbeitragsrechnung 70
Referenzmodelle der Deckungsbeitragsrechnung 70
Durchführung der Deckungsbeitragsrechnung 71

KALKULATION (KOSTENTRÄGERSTÜCKRECHNUNG) 75

KUPPELKALKULATION 75
DIVISIONSKALKULATION: 77

Einfache Divisionskalkulation 77
Differenzierte Divisionskalkulation 82
Stufenkalkulation 84
Äquivalenzziffernrechnung 87

ZUSCHLAGSKALKULATION 92

Einfache Zuschlagskalkulation 92
Differenzierte Zuschlagskalkulation 95

MASCHINENSTUNDENKALKULATION 97

KALKULATION IM HANDEL 103

A. Marktorientierte Kalkulation 106
B. Nutzenorientierte Kalkulation 106
C. Lean Production Kalkulation 108

KRITIK DER TRADITIONELLEN KALKULATIONS- UND KOSTENABRECHNUNGSFORMEN 109
AUFGABEN UND BEGRIFFE DER PRODUKTIONS- UND KOSTENTHEORIE 110

FIXE KOSTEN 111

FESTSTELLUNG DER FIXKOSTEN 111
BEGRÜNDUNG UND VERLAUF DER FIXKOSTEN 115
KOSTEN DER UNTERBESCHÄFTIGUNG 117
SPRUNGFIXE KOSTEN 119
SCHEINGEWINNE UND -VERLUSTE 120

VARIABLE KOSTEN 122

METHODEN DER KOSTENAUFLÖSUNG 125

A) BUCHTECHNISCHE KOSTENAUFLÖSUNG 125
B) MATHEMATISCHE KOSTENAUFLÖSUNG 125
C) STREUPUNKTDIAGRAMM - METHODE 125
D) REGRESSIONSANALYSE 126
E) VERBRAUCHSANALYTISCHE KOSTENAUFLÖSUNG 128

STATISCHE PRODUKTIONS- UND KOSTENMODELLE 131

A) SUBSTITUTIONALE PRODUKTIONS- UND KOSTENMODELLE 131
B) LIMITATIONALE PRODUKTIONS- UND KOSTENMODELLE 136

Historie des Rechnungswesens

Kaufmännische Aufzeichnungen reichen soweit zurück, wie der Mensch Schriftzeichen nutzt; zum Leidwesen der Archäologen enthalten z.B. die gefundenen Keilschrifttafeln in Mesopotamien vornehmlich Aufzeichnungen über den Geschäftsverkehr und Inventare. Zur Tempelwirtschaft des Tempels Dublal-mach in Ur wurde offensichtlich fortlaufende Inventuren, die einer monatlichen Gewinn- und Verlustrechnung ähnelten. In Elam, östlich von Mesopotamien, wurden um 3000 v.Ch. Schüsseln mit Ton versiegelt, wobei gleichzeitig buchmäßige Mengenangaben gemacht wurden. Außen auf den Schüsseln befanden sich Buchführungsbezeichnungen wie "gelagert", "entnommen", „Versendet". Derartige "Zählmarken" aus jener Zeit finden sich vom Sudan bis hin zum Indus. Auch die Knotenschrift der Inkas, die sog. Kipus, beinhaltete offensichtlich nur inventarmäßige Aufzeichnungen. Systematische buchhalterische Aufzeichnungen kannten schon die Römer; so mußten in der späten Kaiserzeit nach dem Corpus luris Civilis Bankiers Bücher führen, und zwar ordentlich; schon Cicero bezweifelte in einer Verteidigungsrede vor Gericht die Beweiskraft einer locker geführten Kladde (vgl. LV 1.89 S. 94). Im Mittelalter kam systematisches Rechnungswesen zuerst im nördlichen Italien auf: der Buchungssatz entstand z.B. in der florentinischen Finanzverwaltung; ein geschlossener buchhalterischer Kreislauf ist aus dem Jahre 1436 bekannt; wie schon angeführt wurde 1494 zum ersten Mal das System der Doppelten Buchhaltung nach dem Vorbild der venezianischen Kaufleute veröffentlicht.

Kalkulationsschemata zur Verteilung von Gemeinkosten finden sich in den Büchern Datinis von 1397. Von da ist es ein weiter zeitlicher Bogen bis zum 1921 veröffentlichten "Grundplan der Kostenrechnung" vom RKW. Dieser schuf erste allgemeine Richtlinien zur klaren Kostenerfassung und -Verrechnung in Deutschland und kam damit den Standardisierungsbedürfnissen für das Rechnungswesen einer differenzierten Wirtschaft entgegen. Ein weiterer Schritt in diese Richtung bedeutete der Erlaß über die allgemeinen Grundsätze der Kostenrechnung von 1939 (KRG).

Einteilung des Rechnungswesens

Die KRG gliederten das Rechnungswesen in vier Teile:
1. (Finanz-)Buchhaltung;
2. Kosten- und Leistungsrechnung;
3. Statistik;
4. Planungsrechnung.

Dabei wiederum wurde die Kosten- und Leistungsrechnung - wie heute noch üblich - eingeteilt in:
• Kostenartenrechnung;
• Kostenstellenrechnung;
• Kostenträgerrechnung.

Aufgaben des Rechnungswesens

Das Rechnungswesen erfaßt alle finanzrelevanten Erfolgsvorgänge des Betriebs. Das betriebliche Rechnungswesen läßt sich deshalb verstehen als ein betrieblich institutionalisiertes System zur Erfassung und Verarbeitung inner- und außerbetrieblicher finanzbasierter Daten aus der betrieblichen Geschäftstätigkeit mit ihren Auswirkungen auf den Vermögens- und Kapitalstatus sowie auf den Erfolg des Unternehmens (Gewinn oder Verlust), welches internen wie externen Kommunikation dient. Da fast alle betrieblichen Operationen Ausgaben und Kosten verursachen, ist das Zahlenwerk des Rechnungswesens der spiegelbildliche Ausdruck des betrieblichen Handelns.

Das Rechnungswesen zerfällt in zwei Hauptteile mit unterschiedlichen Aufgabenbereichen:

- Die Finanzbuchhaltung, häufig auch Geschäftsbuchhaltung genannt, verfolgt alle Zahlungsvorgänge zwischen Betrieb und Umwelt.
- Die Betriebsbuchhaltung konzentriert sich unter der Bezeichnung "Kosten-und Leistungsrechnung" vornehmlich auf die betriebsinternen Finanzvorgänge.

Das Rechnungswesen stellt die Grundlage des betrieblichen Controllings dar,
• wenn es neben der reinen Abrechnung noch Kontrollaufgaben erfüllt - zur Kontrolle bedarf es gleichzeitig der Planung zur Fixierung der Soll-Vorgaben.
• wenn die Kontrolle über den reinen Soll-Ist-Vergleich, dem Ex-Post-Vergleich, hinaus vorschaumäßig in die Zukunft reicht und dem Ex-Ante-Controlling dient.
• wenn Planung und Kontrolle rentabilitätsorientiert sind und so zielorientiert alle finanziellen Erfolgsfaktoren der betrieblichen Wertschöpfung erfassen.
• wenn diese Informationen analytisch aufbereitet in einem kontinuierlichen und umfassenden Berichtswesen dem Management in angemessener Zeit d.h. aktuell im Wege des Management by Reporting zukommen.

Als Kernaufgaben des Rechnungswesens lassen sich definieren:

- Kosten- und Leistungsabrechnung unter Beachtung gesetzlicher Vorschriften.
- Strategische Rentabilitätssteuerung des Unternehmens zur Begleichung der Zinsforderungen der Fremdkapitalgeber und der Ausschüttungsforderungen der Eigenkapitalgeber.
- operatives Kosten- und Leistungs-Management.

Der psychologische Aspekt von Leistungs- und Kostenhöhe:

Operatives Kosten- und Leistungs-Management bedeutet nicht nur, mit ausgefeilten Planungs- und Kontrolltechniken sowie mit entsprechendem "Papiereinsatz" den Betrieb zu steuern, sondern auch die psychologische Seite der Entstehung von Kosten und Leistungen zu beachten. Sofern es um die Leistungen der Mitarbeiter etwa in Form eingeholter Aufträge geht, wurde schon von je her Personal-Management gefordert etwa durch Auslobung von Anreizprämien in Form von Provisionen. Daneben hat es auch schon früh Anreizprämien im reinen Fertigungsbereich gegeben. Mehr sozialen Zwecken dienen Ertrags- und Gewinnbeteiligungen. Weniger zugänglich erwiesen sich bisher Verwaltungs- und andere Gemeinkostenbereiche, wenngleich auch hier in letzter Zeit besondere Kostensenkungstechniken herausgebildet wurden wie das Zero-Base-Budgeting und die Gemeinkostenwertanalyse.

Diese Kostensenkungstechniken sind jedoch mehr formaler Natur und ersetzen nicht psychologisches Einfühlungsvermögen. So konnte der Verfasser in einem Unternehmen beobachten, wie der vom Management allgemein als überhöht angesehene, langsam angewachsene Überstundenberg in den Gemeinkostenbereichen plötzlich regelrecht in sich zusammenbrach, als das Management den Beginn der Arbeitszeit von 7 auf 8 Uhr und damit das Ende der Arbeitszeit von 16 auf 17 Uhr verlegte und die Angestellten jetzt nur noch 25% der sonst üblichen Überstundenzeit in Anspruch nahmen.
Nur weil jetzt das Abendessen mit der Familie zeitlich um eine Stunde näher gerückt war. Früher machten sie noch zuvor eine Überstunde fü|r "Heim und Familie" und alle Überstundenanalysen sowie darauf aufbauende Kostensen-nngsmaßnahmen des Controllings verpufften wirkungslos gegen diesen menschlichen Drang. Ein 75%iger Rückgang von Überstundenarbeit in beträchtlicher Höhe durch eine einfache Arbeitszeitverschiebung offenbart zugleich, daß die Mitarbeiter in den Verwaltungs-/Gemeinkostenbereichen erhebliche Arbeitsreserven "horten" können.

Insbesondere auf diese psychologische Seite der Entstehung der Kosten zielt das japanische Controlling ab, das mit Symbolen arbeitet und das dahin tendiert, sich weitgehend durch Übergabe der unmittelbaren Controllingfunktion an die Mitarbeiter überflüssig zu machen, anstatt einen verselbständigten, fremdkörperhaften, möglicherweise aufgeblähten Controlling-Apparat im Betrieb aufzubauen.

Begriffliche Abgrenzungen

Die verschiedenen Begriffe des Finanz- und Rechnungswesen lassen sich nach der spezifischen Herkunft darstellen. Dabei bildet das Kassenwesen die Schnittstelle zur Umwelt des Betriebs. Unter Einnahmen sind alle Vorgänge zu verstehen, die durch Einzahlungen in die Kasse oder durch Überweisungen auf ein Konto des Betriebs zur Erhöhung der Geldpositionen des Betriebs - Kasse oder Bank - führen. Den umgekehrten Effekt auf die Cash-Positionen des Betriebs haben Ausgaben.

Der in der betriebswirtschaftlichen Theorie gemachte Unterschied zwischen Einzahlungen und Einnahmen bzw. zwischen Auszahlungen und Ausgaben hat keine praktische Bedeutung; eine Ein- oder Auszahlung ist nur der technische Vorgang, der früher oder später zu einer Einnahme oder zu einer Ausgabe des Betriebs führt. Letztere wiederum zeitlich und inhaltlich abgegrenzt ergeben Aufwand und Ertrag. So verlangt denn auch das Handelsgesetzbuch (HGB) in § 252 Abs. l Nr. 5.: "Aufwendungen und Erträge des Geschäftsjahrs sind unabhängig von den entsprechenden Zahlungen im Jahresabschluß zu berücksichtigen." Das kennt Ihr ja schon alles aus der Buchführungsvorlesung, so das wir hier nicht weiter drauf eingehen.

Begriffe des Finanz- und Rechnungswesens

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