Ruhr-Universität Bochum
Fakultät für Wirtschaftswissenschaft
Diplomarbeit

Steuerliche Vorteilhaftigkeit der GmbH & Co KG
gegenüber der einfachen KG und der
Kapitalgesellschaft

eingereicht von:
Matthias Schwaer

 Juni 2005
 

Inhaltsverzeichnis

Inhaltsverzeichnis ... III
Abbildungsverzeichnis  ... IV
Tabellen  ... VI
Abkürzungsverzeichnis ... VII
Symbolverzeichnisv IX

1. Einleitung  ... 1

2. Die Kommanditgesellschaft ... 4
2.1 Darstellung der Kommanditgesellschaft  ... 4
2.2 Besteuerung der Kommanditgesellschaft ... 5
2.3 Beispielrechnung zur Besteuerung der Kommanditgesellschaft  ... 8

3. Die GmbH  ... 10
3.1 Darstellung der GmbH  ... 10
3.2 Besteuerung der GmbH  ... 10
3.3 Beispiel zur Besteuerung einer Kapitalgesellschaft  ... 13

4. Die GmbH & Co KG ... 15
4.1 Darstellung der GmbH & Co KG ... 15
4.2 Besteuerung der GmbH & Co KG i.e.S.  ... 17
4.3 Beispielrechnung zur Besteuerung einer GmbH & Co KG  ... 23

5. Teilsteuerrechnung ... 25
5.1 Einführung in die Teilsteuerrechnung ... 25
5.2 Die Teilsteuersätze der Unternehmensformen  ... 25
5.3 Vorteilhaftigkeitsanalyse durch Teilsteuerdifferenzsätze  ... 29
5.4 Kritische Einkommensteuersätze  ... 31
5.5 Fazit der Teilsteuerrechnung  ... 33

6.Kasuistische Veranlagungssimulation ... 34
6.1 Einführung in die kasuistische Veranlagungssimulation  ... 34
6.2 Das Grundmodell des Vorteilhaftigkeitsvergleiches ... 34
6.3 Prüfung der Ergebnisse der Teilsteuerrechnung  ... 37
6.4 Beurteilung der bisherigen Ergebnisse ... 43
6.5 Dynamik der Gewinnverwendungspolitik ... 44
6.6 Ergebnisbeteiligung versus Sondervergütungen  ... 53
6.7 Verdeckte Gewinnausschüttung bei der GmbH & Co KG ... 59
6.8 Die GmbH & Co KG im Lichte des Gesetzes zur Verbesserung der steuerlichen Standortbedingungen ... 64
6.9 Präferenzabhängige Rechtsformgestaltung der GmbH & Co KG ... 67

7. Schlussbetrachtung  ... 70

8. Essay  ... 73

Anhang  ... XI

Literaturverzeichnis ... XIII

1. Einleitung

Die Rechtsformwahl ist für einen Unternehmer von einer Vielzahl wirtschaftlicher Entscheidungsfaktoren abhängig. Entscheidungsrelevant sind beispielsweise Haftungs- und Risikobeschränkungen, Vermögens- und Erfolgsbeteiligungen, Prüfungs- und Offenlegungspflichten, Leistungsbefugnisse sowie Freiheitsgrade bei der rechtlichen Ausgestaltung der Gesellschaftsform.¹ Dazu zählt aber auch insbesondere der Faktor „Steuerbelastung“, der ceteris paribus² deshalb selbst einer wirtschaftlichen Analyse zu unterziehen ist, da eine rechtsformneutrale Besteuerung³ der Unternehmen in Deutschland nicht gewährleistet ist.⁴ Einzelunternehmen bzw. Personengesellschaften und Kapitalgesellschaften als konkurrierende Rechtsformalternativen unterliegen wesentlichen Unterschieden bei der Besteuerung.⁵ Somit besteht die Notwendigkeit, dem Unternehmer durch Aufzeigen von Steuerbelastungsvergleichen ein Instrument bei der steueroptimalen Wahl einer Rechtsform zur Verfügung zu stellen.⁶ Dabei interessiert zum einen die durchschnittliche Steuerbelastung⁷ der Unternehmung und zum anderen das Nettoergebnis⁸, welches dem Unternehmer letztendlich zu Konsumzwecken nach der Besteuerung zufließt. Als Grundlage des Analyserahmens dienen die Kommanditgesellschaft, die Gesellschaft mit beschränkter Haftung und die GmbH & Co KG als Mischform der beiden. Somit ist sichergestellt, dass die Eigenarten der laufenden Ertragsbesteuerung von Personenunternehmen und Kapitalgesellschaften sowie ihrer Mischformen repräsentiert werden können. Hauptaufgabe ist es, an ausgewählten Sachverhalten zu untersuchen, ob und inwiefern sich im Lichte der Ertragsbesteuerung die Kombination der Unternehmensformen zur GmbH & Co KG tatsächlich als steuerlich vorteilhaft erweist und ob eindeutige Empfehlungen bezüglich der Rechtform im Hinblick auf vertragliche Gestaltungsspielräume ausgesprochen werden können.

Die laufende Ertragsbesteuerung soll sich auf einkommen- bzw. körperschaftsteuerliche Aspekte nebst Solidaritätszuschlag sowie die Gewerbesteuer beschränken. Sowohl Substanzsteuern und die Kirchensteuer, als auch die Kapitalertragssteuer, Grundsteuer und die Umsatzsteuer werden im Hinblick auf den Umfang dieser Ausarbeitung ausgeklammert. In dieser Arbeit werden die Ergebnisse und die sich daraus ableitenden Handlungsempfehlungen, die aus der steuerlichen Vorteilhaftigkeitsanalyse mittels Teilsteuerrechnung resultieren durch die kasuistische Veranlagungssimulation⁹ geprüft. Zudem wird die steuerliche Vorteilhaftigkeit der GmbH & Co KG durch die kasuistische Veranlagungssimulation unter zwei Aspekten betrachtet. Es wird bei der Analyse nicht nur der Vergleich der durchschnittlichen Steuerbelastungen der Unternehmen beleuchtet, sondern insbesondere auch das Nettoergebnis. Zuvor werden die in die Untersuchung einbezogenen Unternehmensformen jeweils in den Kapiteln 2, 3 und 4 allgemein vorgestellt, wobei dem Leser die unternehmensspezifischen steuerlichen Besonderheiten im Hinblick auf die laufende Ertragsbesteuerung vermittelt werden. Anhand eines Beispiels zur laufenden Ertragsbesteuerung der jeweiligen Unternehmensform wird die Einführung in die Thematik am Ende eines jeden dieser Kapitel vertieft.

Die GmbH & Co KG als Mischform von Personen- und Kapitalgesellschaft wurde mit dem Ziel konzipiert, die steuerlichen Vorteile der reinen Unternehmensformen bei simultaner Ausschaltung der Nachteile zu bündeln.¹⁰ Um dies transparent zu prüfen, wird in Kapitel 5 die Teilsteuerrechnung eingeführt und ein Vorteilhaftigkeitsvergleich der GmbH & Co KG gegenüber den einfachen Rechtsformen durch die Herleitung von Teilsteuerdifferenzsätzen angestellt. Die dort unter einem engen Prämissenrahmen erzielten Ergebnisse werden sodann in Kapitel 6 mit Hilfe der kasuistischen Veranlagungssimulation basierend auf einem EDVgestützen Vorteilhaftigkeitsvergleichsmodells überprüft, wobei der Prämissenrahmen ein Stück weiter der Realität angenähert wird. Dies geschieht, indem beispielsweise Freibetrag und Staffeltarif der Gewerbesteuer bei Personenunternehmen, als auch die Einkommensteuerprogression integriert werden. Im Vergleich der Nettoergebnisse der Gesellschafter¹¹ wird eine dynamische Komponente eingeführt, die es ermöglicht, die mehrperiodige Anlage von Thesaurierungsbeträgen der einfachen GmbH und der Komplementär- GmbH am Kapitalmarkt zu berücksichtigen. Untersucht werden zuerst externe Parameter wie zum Beispiel der Einfluß des Gewerbesteuerhebesatzes auf die steuerliche Vorteilhaftigkeit der GmbH & Co KG, wonach dann interne Gestaltungsparameter wie Ergebnisbeteiligung¹² und Sondervergütungen sowie Gewinnverwendungspolitik untersucht werden.

Herausgearbeitet wird zudem, welche unterschiedlichen Ergebnisse sich bei Betrachtung der durchschnittlichen Steuerbelastung und des Nettoergebnisses ergeben. Neben einer Untersuchung der steuerlichen Vorteilhaftigkeit der GmbH & Co KG unter Berücksichtigung des aktuell diskutierten Gesetzentwurfes zur Verbesserung der steuerlichen Standortbedingungen wird auf die Problematik der verdeckten Gewinnausschüttung eingegangen. Am Ende dieser Ausarbeitung wird eine präferenzabhängige Gestaltungsmöglichkeit der GmbH & Co KG unter Einbezug der in dieser Arbeit ermittelten Ergebnisse aufgezeigt, bevor ein abschließendes Fazit folgt.

2. Die Kommanditgesellschaft
2.1 Darstellung der Kommanditgesellschaft

Die Kommanditgesellschaft ist eine Personengesellschaft mit dem Zweck des Betriebes eines Handelsgewerbes unter gemeinschaftlicher Firma. Sie stellt eine Sonderform der Offenen Handelsgesellschaft dar, da die Gesellschafter aus mindestens einem Komplementär und mindestens einem Kommanditisten bestehen müssen.¹³ Ein Komplementär haftet gegenüber den Gesellschaftsgläubigern unbeschränkt, unmittelbar und primär gesamtschuldnerisch mit seinem Privatvermögen.¹⁴ Hingegen ist die Haftung des Kommanditisten auf seine Kapitaleinlage beschränkt.¹⁵

[...]

1 Vgl. Wöhe (1990), S. 21; Blaufuß (2001), S. 208; Haberstock / Breithecker (2002), S. 182; Jacobs / Scheffler (1996), S. 5; Brönner (1988), S.6.

2 Ceteris paribus = c.p. (lat.): unter sonst gleichen Bedingungen

3 Vgl. Tipke / Lang (2002), S. 445; Freyer (2004), S. 1; Schneider (2002), S. 216-220; Siegel / Bareis (2004), S. 28.

4 Vgl. Förster (2002), S. 1289; Freyer (2004), S. 1; Blaufuß (2001), S. 208.

5 Vgl. Jacobs / Scheffler (1996), S. 1.

6 Vgl. Haberstock / Breithecker S. 182-183.

7 Durchschnittliche Steuerbelastung entspricht in dieser Arbeit der relativen Steuerbelastung zum Gewinn.

8 Nettoergebnis soll der Zufluss nach Steuern sein, der letztendlich dem Gesellschafter zu Konsumzwecken zur Verfügung steht.

9 Kasuistische Veranlagungssimulation = steuerliche Ermittlungsmethode, die basierend auf einem Modell die durch die Finanzbehörden vorzunehmende Steuerveranlagung simuliert.

10 Siehe Schneeloch (2002), S. 422.

11 Gesellschafter und Anteilseigner sind in dieser Arbeit als identische Begriffe vorausgesetzt.

12 Ergebnisbeteiligung und Gewinnverteilungsschlüssel werden in dieser Arbeit synonym verwendet.

13 Vgl. Jacobs (2002), S.28.

14 Vgl. Hahn / Peters (1991), S.31-35.

15 Vgl. Haberstock / Breithecker (2002), S.179.