IFRS konforme Jahresabschlüsse im Mittelstand

Inhaltsverzeichnis

Kurzfassung

Abkürzungsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

1 Einleitung

2 Auswirkungen der Veränderungen in den Rechnungslegungssystemen
auf den Mittelstand
2.1 Definition von kleinen und mittleren Unternehmen
2.2 Internationalisierung der Rechnungslegung in Deutschland
2.2.1 Nationale Rechnungslegung BilMoG und HGB
2.2.2 IFRS und IFRS SME

3 Aktueller Kenntnisstand der kleinen und mittelständischen Unternehmen
zur internationalen Rechnungslegung

4 Spezielle Anforderungen der SME an die Jahresabschlüsse
4.1 Adressaten und deren Bedürfnisse an die übermittelten Informationen
4.2 Anforderungen an die Komplexität der Abschlusserstellung
4.3 Harmonisierung des Rechnungswesens
4.4 Kontinuität der Ergebnisse

5 Betrachtung der bilanziellen Aspekte bei der Abschlusserstellung
nach IFRS-SME und HGB
5.1 Unterschiedliche Ausrichtung der Berichtsgrundsätze
5.2 Vergleich wesentlicher Bilanzpositionen bei der Anwendung
der unterschiedlichen Regelwerke
5.2.1 Selbst erstellte immaterielle Vermögenswerte
5.2.2 Sachanlagen
5.2.3 Eigenkapital
5.2.4 Ertragsrealisation bei langfristigen Fertigungsaufträgen
5.2.5 Würdigung der dargestellten Bilanzpositionen nach IFRS-SME sowie BilMoG
5.3 Möglichkeiten der Einflussnahme auf die Bilanzpolitik
5.4 Auswirkungen auf die Kontinuität der Jahresabschlussinformationen

6 Positive und negative Auswirkungen auf ein KMU durch die Anwendung der Rechnungslegungsvorschriften der IFRS for SME
6.1. Kosten für die Abschlusserstellung und Anforderungen an die Mitarbeiter
6.2. Akquisition von Geschäftsverbindungen
6.3 Erweiterte Möglichkeiten der Unternehmensfinanzierungen
6.4 Harmonisierung des internen und externen Rechnungswesens
6.5 Imagewirkung
6.6 Konzernabschlüsse
6.7 Internationale Vergleichbarkeit der Jahresabschlüsse

7 Evaluation der Rechnungslegungsvorschriften IFRS for SME und HGB
7.1 Kleinere mittelständische Unternehmen
7.2 Mittlere mittelständische Unternehmen
7.3 Größere mittelständische Unternehmen

8 Fazit und Ausblick

Literaturverzeichnis

Anhang

Kurzfassung

Globalisierung und Internationalisierung gehören zwischenzeitlich zum Wirtschafts-geschehen. Längst sind nicht nur große Unternehmen grenzüberschreitend tätig, auch der Mittelstand will die Chancen des globalen Handels für sich eröffnen. Doch weltweiter Handel erfordert auch internationale Spielregeln.

Aus diesen Gründen gewinnt die internationale Rechnungslegung bei kleinen und mittleren Unternehmen immer mehr an Bedeutung. Die KMU haben volks- und gesamtwirtschaftlich einen eminenten Stellenwert, auf Grund ihrer heterogenen, spezifischen Merkmale jedoch besondere Anforderungen an die Rechnungslegung. Diese Arbeit zeigt die speziellen Bedürfnisse der KMU an die Jahresabschlüsse sowie die Unterschiede der nationalen und inter-nationalen Richtlinien.

Darauf aufbauend werden die positiven und negativen Effekte eines Wechsels auf die IFRS for SME betrachtet, um abschließend für einzelne Unternehmensgruppen eine Evaluierung der Vor- und Nachteile einer Umstellung auf die internationalen Standards vorzunehmen. Abschließend wird ein kurzer Ausblick und weitere Handlungsfelder aufgezeigt um den KMU eine ihren Bedürfnissen entsprechende Rechnungslegung bieten zu können.

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1: Definition von KMU gemäß der EU Kommission

Abbildung 2: KMU Definition gemäß dem IfM Bonn

Abbildung 3: Charakterisierung der teilnehmenden Unternehmen nach der Rechtsform

Abbildung 4: Charakterisierung der Grundgesamtheit nach der Rechtsform

Abbildung 5: Grad der internationalen Ausrichtung der teilnehmenden Unternehmen

Abbildung 6: Geschäftspartner bei geringer internationaler Ausrichtung der
untersuchten Unternehmen

Abbildung 7: Geschäftspartner bei internationaler Ausrichtung der analysierten Unternehmen

Abbildung 8: Selbsteinschätzung der IFRS-Kenntnisse der teilnehmenden
Unternehmen

Abbildung 9: Entscheidung der Unternehmen, die bisher die Anwendung der IFRS abgelehnt haben

Abbildung 10: Wechselbereitschaft der Unternehmen nach der Verabschiedung
des BilMoGs

Abbildung 11: Evaluation der Vorteile einer IFRS-Anwendung

Abbildung 12: Beurteilung und Ranking der Nachteile einer IFRS-Anwendung

Abbildung 13: Nachteile der IFRS-Anwendung gemäß der Umfrage
von DIHK und PwC

Abbildung 14: Aktivierungspflicht bzw. –verbot gemäß der Phasenaufteilung
bei FuE-Aufwand

Abbildung 15: Verfahren der Ertragsrealisation gemäß den IFRS for SMEs

1 Einleitung

Rechnungslegung bedeutet heute weit mehr als nur die Dokumentation der stattgefundenen Geschäftsvorfälle, die Ermittlung des zu versteuernden Gewinns oder die Möglichkeit zur Evaluierung der getroffenen Managemententscheidungen. Die gewählte Rechnungslegung wird als die Sprache verstanden, die von einer Vielzahl heterogener Adressaten verstanden wird. Ihnen sollen durch die Informationen des Jahresabschlusses die wirtschaftlichen Handlungen zahlenmäßig dargestellt und verständlich gemacht werden. Die zunehmenden mondialen Geschäftsbeziehungen zu Kunden, Lieferanten, Investoren und kooperierenden Unternehmen und die fortschreitende Globalisierung der Kapitalmärkte forcieren das Interesse nach einer internationalen, verständlichen und vergleichbaren „Rechnungslegungssprache“.^[1]

Der Grundstein zur Verwirklichung eines internationalen Standards wurde mit der Gründung des International Accounting Standards Committee (IASC) im Jahre 1973 gelegt. Durch die Verabschiedung der International Financial Reporting Standards (IFRS) wurde ein Teilziel erreicht. Seit der Anerkennung durch die Europäische Union (EU) im Jahr 2003 sind diese verbindlich für die Konzernabschlusserstellung kapitalmarktorientierter Unternehmen anzuwenden.

Die IFRS präsentieren sich als innovative Rechnungslegungsvorschrift. Daher zeigen sie Wege, komplexe Sachverhalte bilanziell zu erfassen und ermöglichen weitreichende Auslegungsmöglichkeiten. Die Umsetzung bedingt jedoch auch umfangreiche Umstellungsaufwendungen und Folgekosten. Gerade kleine und mittlere Unternehmen können diese Aufwendungen nicht ohne große Anstrengungen tragen. Aus diesem Grund fanden die IFRS insbesondere bei diesen Unternehmen bislang wenig Beachtung.

Gerade dem Mittelstand kommt national und international eine herausragende volkswirtschaftliche Bedeutung zu. Der EU-Kommissionspräsident formulierte es sehr treffend: „Man muss den Betrieben mit nicht mehr als 250 Beschäftigten, also den so genannten kleinen und mittelständischen Unternehmen (KMU) den roten Teppich ausrollen“^[2]. Das Potenzial und die Bedeutung der Unternehmensgruppe erkannte auch das IASC und nach mehrjähriger Arbeit wurde im Jahr 2009 der eigenständige Rechnungslegungsstandard International Financial Reporting Standards for Small- and Medium-Sized Entities (IFRS for SMEs) veröffentlicht.

Die IFRS-SME stellen einen speziell auf den Mittelstand zugeschnittenen Standard dar. Er soll es den mittelständischen Unternehmen ermöglichen, international vergleichbare und auf ihre Bedürfnisse zugeschnittene Jahresabschlüsse zu erstellen.^[3]

Doch bietet der Standard tatsächlich eine maßgeschneiderte Lösung für den gesamten Mittelstand? Führt die Anwendung der Regelungen zu international vergleichbaren Jahresabschlüssen, die die reale Finanz- und Ertragslage widerspiegeln und die Möglichkeit zur Prognose der künftigen Cashflows eröffnen?^[4] Diese Fragen zu beantworten und die Vor- und Nachteile der Anwendung aufzuzeigen, ist das Ziel dieser Arbeit. Für die fundierte Erörterung ist es erforderlich, den Begriff des Mittelstandes mit seinen individuellen Anforderungen präziser zu definieren und seine gesamtwirtschaftliche Bedeutung darzulegen. Daneben wird die Notwendigkeit der Internationalisierung der Rechnungslegungsvorschriften sowie deren Entwicklung betrachtet, um in einer anschließenden kritischen Würdigung einzelner Bilanzierungssachverhalte erste Unterschiede zwischen den IFRS for SME und dem Handelsgesetzbuch (HGB) aufzuzeigen. Darauf aufbauend werden die aus einer Umstellung auf die internationalen Standards resultierenden positiven und negativen Auswirkungen untersucht. Als Resümee kann für verschiedene Gruppen der kleinen und mittleren Unternehmen eine Evaluation dieser Ergebnisse erfolgen.

2 Auswirkungen der Veränderungen in den Rechnungslegungssystemen auf den Mittelstand

2.1 Definition von kleinen und mittleren Unternehmen

Der Mittelstand umfasst gemäß den Publikationen des Instituts für Mittelstandsforschung (IfM) in Bonn insgesamt 99,6 % der Unternehmen in Deutschland. Diese Unternehmen beschäftigten im Jahr 2010 60,2 % der Arbeitnehmer und ihr Umsatz umfasste 37,1 % des gesamten erwirtschafteten Umsatzes.^[5] Vor diesem Hintergrund ist es nicht verwunderlich, dass dem Mittelstand eine so enorme Bedeutung zugesprochen wird. Er steht für Innovation, Beschäftigung und Motor der gesamten Volkswirtschaft.^[6]

Häufig wird der Begriff Mittelstand, kleine und mittlere Unternehmen sowie Familienunternehmen in demselben Kontext genannt. Doch wie kann der Mittelstand genau definiert und von anderen Unternehmen abgegrenzt werden? Grundsätzlich lassen sich zwei Ansätze zur Differenzierung darstellen. So sind die quantitative Klassifizierung sowie eine qualitative Segmentierung üblich.^[7]

Im Rahmen der quantitativen Bestimmung wird zumeist die Definition der EU-Kommission aus dem Jahr 2005 herangezogen. Sie verdeutlicht ebenfalls die Begrifflichkeiten „kleiner“, „mittlerer“ oder „mittelständischer“ Unternehmen.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 1: Definition von KMU gemäß der EU Kommission^[8]

Eine alternative Abgrenzung wurde vom IfM Bonn vorgenommen. Auch hier wird eine quantitative Einstufung durchgeführt.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 2: KMU Definition gemäß dem IfM Bonn^[9]

Die quantitative Einteilung wird häufig kritisiert, da die Festlegung der Grenzen eine gewisse Willkür vermuten lässt. Neben den Unternehmen, die diese starren Kriterien einhalten, gibt es eine Vielzahl von Unternehmen, die die Grenzen übersteigen, sich jedoch weiterhin dem Mittelstand zugehörig fühlen.^[10]

Die Betrachtung der Größenkriterien alleine erlaubt keine Einbeziehung der besonderen Charakteristika mittelständischer Unternehmen, wie Eigentümerverhältnisse, Unabhängigkeit von weiteren Unternehmen oder Besetzung der Managementfunktionen. Da diese charakteristischen Merkmale für eine treffende Abgrenzung des Mittelstands nicht zu vernachlässigen sind, ist die Festlegung von qualitativen Kennzeichen unumgänglich.^[11]

Der Hauptaspekt in der qualitativen Betrachtung wird in der Verbundenheit von Eigentum und Leitung sowie der Verantwortung für die unternehmensrelevanten Entscheidungen gesehen. Es zeigt sich hierin eine enge Verknüpfung des Unternehmers mit dem Unternehmen selbst. Daraus ergibt sich auch ein weiteres kennzeichnendes Attribut für die Einhaltung der qualitativen Kriterien, die Konzernunabhängigkeit.^[12]

Diesen Sachverhalten ist es geschuldet, dass sich das International Accounting Standards Board (IASB) bei der Festlegung des Anwenderkreises der KMU-IFRS auf eine strikt qualitative Abgrenzung beschränkt. Der Standard richtet sich an Unternehmen, die ohne öffentliche Rechenschaftspflicht (public accountability) Jahresabschlüsse erstellen, um externe Adressaten über ihre Finanz- und Ertragslage zu informieren. Durch diese sehr weit gefasste Definition umfasst der Anwendungsbereich eine Vielzahl unterschiedlicher Unternehmen.^[13] Eine quantitative Einschränkung würde die geplante weltweite Anwendung, die der Konzeption der IFRS for SME zugrunde liegt, nur zusätzlich erschweren. Mit der so verankerten Konkretisierung des Anwenderkreises umfasst die Rechnungslegungsvorschrift sowohl weltweit tätige Unternehmen wie auch Kleinstunternehmen. Sofern in einzelnen Ländern eine größenbezogene Einschränkung der Unternehmen gewünscht wird, obliegt dies den nationalen Normensetzern.^[14]

2.2 Internationalisierung der Rechnungslegung in Deutschland

2.2.1 Nationale Rechnungslegung BilMoG und HGB

Die deutsche Rechnungslegung zeichnete sich im Zeitverlauf durch Konstanz und damit verbunden nur wenigen Reformen aus. Um den Anforderungen der Globalisierung gerecht zu werden, war die Forcierung der Internationalisierung der deutschen Rechnungslegung erforderlich.

Im Zuge der internationalen Entwicklungen wurde nach der EU-Verordnung vom 19.07.2002 das Bilanzrechtsreformgesetz (BilReG) erlassen. Neben der verpflichtenden Einführung des IFRS-Konzernabschlusses für kapitalmarktorientierte Unternehmen wurde in diesem Zusammenhang auch ein Wahlrecht für nicht kapitalmarktorientierte Unternehmen erlassen. Für die Vermittlung von Informationen ist es seither den nicht kapitalmarktorientierten Unternehmen erlaubt, einen IFRS-Einzelabschluss zu erstellen. Das Gebot zur Aufstellung eines HGB-Jahresabschlusses blieb hiervon unberührt.^[15]

Eine weitere Assimilation wurde im BilReG bereits angekündigt und trat mit dem Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG) im Mai 2009 in Kraft.

Der Fokus des BilMoGs lag in der Entlastung kleiner und mittelständischer Unternehmen sowie der Fortentwicklung des Informationsgehalts der HGB-Jahresabschlüsse. Das Hauptanliegen der umfangreichen Umgestaltung war es, das HGB anschließend als eine hochwertige, einfache und kostensparende Alternative zu den IFRS und den ebenfalls 2009 verabschiedeten IFRS for SME zu präsentieren.^[16]

Durch die Aufhebung des Aktivierungsverbots für selbst geschaffene immaterielle Vermögenswerte, die Abschaffung der umgekehrten Maßgeblichkeit, einer erhöhten Offenlegungspflicht und Rücknahme zahlreicher Wahlrechte wurde versucht, eine Annäherung an die IFRS zu verwirklichen. Diese Reform zeigt, dass für den deutschen Gesetzgeber die Zeit für einen vollständigen Verzicht auf das nationale HGB-Rechnungslegungsrecht zugunsten der internationalen Standards noch nicht erreicht ist.^[17]

2.2.2 IFRS und IFRS SME

Unumstritten orientiert sich die Konzeption der IFRS primär auf Erfüllung der Belange des Kapitalmarktes.^[18] Dennoch darf nicht vernachlässigt werden, dass der überwiegende Teil der Unternehmen in Deutschland nicht kapitalmarktorientiert ist. Dies erkannte auch das IASC und so entbrannte im Jahr 1998 in einem sterring committee die Diskussion, ob für kleine und mittlere Unternehmen eine Anpassung oder ein eigener Standard erforderlich ist. Ende des Jahres 2000 stellte das IASB endgültig fest: „A demand exists for a special version of International Accounting Standards for Small Enterprises“^[19]. Diese Tatsache führte ab 2003 zur Entwicklung eines eigenständigen Standards für mittelständische Betriebe. Bereits ein Jahr später präsentierte das IASB ein Diskussionspapier. Die erste Resonanz zeigte einen deutlichen Bedarf nach spezifischen Anpassungen für die Zielgruppe. Durch detaillierte Fragebögen wurde die Notwendigkeit der Erleichterungen und Modifikationen in den Ansatz- und Bewertungsvorschriften präzisiert.^[20] Auf Basis dieser Grundlagen konnten in den folgenden Sitzungen die wichtigsten Vorentscheidungen getroffen werden. Letzte Erkenntnisse gewann das IASB aus dem Praxistest, der auf die Veröffentlichung des Exposure Draft folgte. Nach umfangreichen Gesprächen und einer weiteren Überarbeitung wurde der endgültige Standard im Jahr 2009 veröffentlicht.^[21]

Die IFRS for SME, wie auch ihr großer Bruder die Full-IFRS, sind auf eine weltweite Anwendung ausgerichtet. Sie präsentieren sich als ein eigenständiges, hochwertiges, an den Bedürfnissen des Mittelstandes ausgerichtetes, international vergleichbares Regelwerk. Es wurde jedoch auch deutlich, dass trotz dem Bestreben des IASB, einen an den charakteristischen Merkmalen der SME ausgerichteten Standard zu entwickeln, die Konzeption der IFRS for SME einem Top-down-Ansatz unterliegt. So wurde häufig lediglich die Komplexität der Full-IRFS reduziert.^[22] Auch wenn der Standard keine Größenklassifizierung für den Anwenderkreis vornimmt, konzentrierte sich der IASB bei der Entwicklung auf ein Unternehmen mit ca. 50 Mitarbeitern und einem Jahresumsatz von 10 Mio. EUR.^[23]

3 Aktueller Kenntnisstand der kleinen und mittelständischen Unternehmen zur internationalen Rechnungslegung

Mit Verabschiedung der für kapitalmarktorientierte Konzerne bindenden EU-Verordnung im Jahr 2002 begann ein reger Wandel in den Rechnungslegungssystemen. Auch der Mittelstand zeigte ein zunehmendes Interesse an den IFRS und deren Auswirkungen auf den eigenen Jahresabschluss. Diese Entwicklungen führten dazu, dass KPMG und die FH Münster weitere Recherchen anstellten. Gemeinsam führten sie im Jahr 2004 und 2006 Befragungen mittelständischer Unternehmen durch. Ziel der Erhebung war es, den aktuellen Kenntnisstand des Mittelstands zu den IFRS zu erfassen. Nach der Reformierung des HGB stellte sich daher einmal mehr die Frage, ob die inzwischen veröffentlichten IFRS for SME bzw. die Full-IFRS weiterhin relevant für die kleinen und mittleren Unternehmen sind oder ob sich die Unternehmen eindeutig zum BilMoG bekannt haben.^[24]

Für die Befragung wurden im Dezember 2010 und März 2011 Fragebögen an 4.564 ausgewählte Unternehmen versandt. Die Auswahl der Betriebe erfolgte anhand der nachfolgenden drei Kriterien^[25]:

- Umsatz > 20 Mio. EUR
- Sitz in Nordrhein-Westfalen
- Keine Banken, Versicherungen und sonstigen Finanzdienstleister

Da im Vorfeld der Studie gezielt Firmen ausgewählt wurden, sind die Resultate der 417 zurückgesandten Bögen nicht für den gesamten deutschen Mittelstand repräsentativ. Das zeigte sich z.B. deutlich in der Verteilung der Rechtsformen. Die Aktiengesellschaft war mit 12 % stärker und die GmbH mit 57 % schwächer vertreten, als es die Grundgesamtheit vermuten ließ (siehe Abb. 3). Die Selektion der Unternehmen nach dem Umsatz äußerte sich auch darin, dass vergleichsweise viele mit einem Jahresumsatz über 250 Mio. EUR an der Erhebung teilgenommen haben (siehe Abb. 4). Gleichwohl konnten für den gehobenen Mittelstand in Nordrhein-Westfalen bzw. in ganz Deutschland Tendenzaussagen über das Stimmungsbild abgeleitet werden.^[26]

Zur Ermittlung des Grads der Internationalisierung wurden die Firmen gebeten, ihre ausländischen Kontakte aus einer Liste potenzieller Handelspartner auszuwählen. Auffallend war, dass die deutlich überwiegende Mehrheit (81 % der befragten Betriebe) mindestens mit zwei Personengruppen im Ausland Kontakt unterhält und somit als Unternehmen mit internationaler Ausrichtung gesehen wird. Bei diesem Anteil der Befragten wurde deutlich, dass sie eine Vielzahl von potenziellen Interessenten für ihre Geschäftsabschlüsse aufweisen (siehe Abb. 5). Ebenfalls manifestierte sich bei Unternehmen mit geringer internationaler Ausrichtung eine häufig auftretende internationale Kunden- und Lieferantenbeziehung (siehe Abb. 6).^[27]

Die Analyse der faktischen Anwendung der IFRS zeigte, dass sich das Management der Betriebe seit der letzten Befragung explizit mit der Thematik auseinandergesetzt hat. Daher sind nur noch 10 % der nicht kapitalmarktorientierten Unternehmen unsicher hinsichtlich der künftigen IFRS-Anwendung (siehe Abb. 7). Im Zeitvergleich mit den Ergebnissen der Befragung aus 2005/2006 wird deutlich, dass sich ein Teil der ehemals unentschlossenen Firmen nunmehr gegen die Anwendung entschieden haben. Weiterhin ist es nicht verwunderlich, dass die Konzernzugehörigkeit maßgeblichen Einfluss auf die IFRS-Anwendung nimmt. Tochterunternehmen, deren Mutterkonzern nach HGB bilanziert, wenden somit die IFRS nicht an. Sofern der Mutterkonzern jedoch den Abschluss nach IFRS aufstellt, bilanzieren erwartungsgemäß auch 94 % der Tochterunternehmen IFRS-konform.^[28]

Im Rahmen der Analyse zeigte sich, dass die Hälfte der Betriebe, trotz ihrer aktuellen Einstellung pro oder contra IFRS, unzureichende Kenntnisse der IFRS aufweisen (siehe Abb. 8). Diese Unsicherheit wurde auch bei den Fragen zu den IFRS for SME deutlich. Zwei Jahre nach Herausgabe der IFRS für den Mittelstand waren sich immer noch 18 % der Firmen unklar, was die Inhalte betraf. Immerhin gaben 35 % der Befragten, die sich zu diesem Zeitpunkt gegen die Anwendung der Full-IFRS entschieden haben an, nochmals über die Anwendung der IFRS-SME nachzudenken (siehe Abb. 9).^[29]

Auch die Verabschiedung des BilMoG im Jahr 2009 hatte keinen signifikanten Einfluss auf die Wechselfreudigkeit der Rechnungslegung von HGB zu IFRS. So berichteten 59 % der Befragten, dass sich für sie keine Änderung der Wechselbereitschaft ergeben hat, 18 % machten hierzu keine Angaben. 11 % tendieren nunmehr eher zu einem IFRS-konformen Abschluss, während 12 % die Anwendung ablehnen. Ergo lässt sich festhalten, dass mit der Verabschiedung des BilMoG‘s die bestehende Entscheidung der Unternehmer für ihre bereits angewandte Rechnungslegung verstärkt wurde (siehe Abb. 10).^[30]

Bei der Befragung sollten die Firmen zudem eine Bewertung der häufig diskutierten Vorteile vornehmen. Die Relevanz wurde allgemein und unternehmensspezifisch ermittelt. Eminent erschien in diesem Zusammenhang, dass die Befragten die allgemeine Signifikanz stets höher einschätzten, als die Bedeutung für ihren eigenen Betrieb (siehe Abb. 11). Insgesamt wurden die positiven Auswirkungen unternehmensindividuell jeweils nur als gering bis mittel eingeschätzt. Diese Tatsache konnte damals wie heute damit begründet werden, dass beispielsweise der leichtere Zugang zu internationalen Kreditgebern für den Großteil des Mittelstands keine Bewandtnis hat, da sie keine Geschäftsbeziehung zu ausländischen Kreditgebern unterhalten und diese angesichts fehlender Notwendigkeit aktuell nicht beabsichtigen. Neben den Vorteilen sind auch die negativen Aspekte der IFRS-Anwendung zu beachten. Zu den gravierendsten Nachteilen zählen gemäß der Literatur die Komplexität der Vorschriften, die Kosten für die Umstellung und die zunehmende Volatilität aufgrund der Fair-Value-Betrachtung. Diese Einschätzung wurde erwartungsgemäß bestätigt (siehe Abb. 12). Die Komplexität, sowie die mit einer Umstellung verbundenen Kosten, stellen allgemein und auf die Unternehmen selbst bezogen die größten Nachteile dar.^[31]

Die Umfrage mit den dargelegten Auswertungen entsprach infolgedessen den Erwartungen aus den vorherigen Befragungen sowie den Ergebnissen anderer Untersuchungen. Auch in der Umfrage der PwC und DIHK im Jahr 2005 wurden die Umstellungs- und Folgekosten zusammen mit der Komplexität als die bedeutendsten Nachteile angegeben (siehe Abb. 13).^[32]

Obwohl die IFRS-Kenntnisse der Unternehmen noch gering sind und gemäß der durchgeführten Umfrage die Nachteile der IFRS-Umstellung die positiven Aspekte überwiegen, macht der Wandel der Rechnungslegungssysteme vor dem Mittelstand nicht halt. Daher werden im nachfolgenden Teil die charakteristischen Bedürfnisse des Mittelstands betrachtet, um anschließend eine kritische Würdigung der IFRS for SME vornehmen zu können.

4 Spezielle Anforderungen der SME an die Jahresabschlüsse

Die primäre Intention einen Jahresabschluss zu erstellen ist es, den Adressaten ein aussagekräftiges Bild über die Finanz- und Ertragslage des Unternehmens zu vermitteln.^[33] Kleine und mittlere Unternehmen haben infolge des begrenzten Eigentümerkreises, der meist vorherrschenden traditionellen Finanzierungsstruktur und den langfristig ausgerichteten strategischen Zielen häufig einige spezielle Anforderungen. Im folgenden Abschnitt werden diese detaillierter betrachtet.

4.1 Adressaten und deren Bedürfnisse an die übermittelten Informationen

Wie bereits bei der Abgrenzung des Mittelstandsbegriffs aufgezeigt wurde, unterscheiden sich die Jahresabschlussadressaten kapitalmarktunabhängiger Unternehmen (Familienunternehmen und KMU) von kapitalmarktabhängigen. Diesem Tatbestand ist auch bei der Informationsvermittlung Rechnung zu tragen. Informationen können ausschließlich dann zur Entscheidungsfindung beitragen, wenn sie den Bedürfnissen und Zielen der jeweiligen Adressaten entsprechen. Daher ist es nur stringent, die Adressaten der Rechnungslegung zu determinieren.^[34]

Zu den wichtigsten Rechnungslegungsadressaten im Mittelstand zählen Eigentümer und Geschäftsleitung, finanzierende Banken, Geschäftspartner (Kunden und Lieferanten) und der Fiskus. Daneben existieren, wie auch bei größeren Firmen, noch weitere Interessenten, auf deren Interessen hier jedoch nicht weiter eingegangen wird. Aus der unterschiedlichen Beziehung zum Betrieb resultieren auch differente Ziele und Informationsbedürfnisse.^[35]

Kapitalmarktorientierte Unternehmen haben oft viele, teilweise anonyme, Investoren. Mittelständische Betriebe hingegen besitzen einen begrenzten Kreis von Eigentümer. Die Eigentümer und Eigentümerfamilien sind häufig in die Geschäftsführung eingebunden, sodass sie bereits ohne den Einblick in die Bilanzen über eine solide Informationsbasis verfügen. Daher ist es verständlich, dass ihrerseits nur ein eingeschränktes Interesse an einer umfangreichen, aussagekräftigen Rechnungslegung besteht.^[36]

Kreditinstitute haben bei KMU‘s eine eminente Bedeutung inne. Die Firmeninhaber, mit ihrem Wunsch nach unternehmerischer Unabhängigkeit und ihrer Abneigung gegen Mitspracherechte Dritter, wie sie beispielsweise bei Private-Equity-Beteiligungen üblich sind, favorisieren die Innenfinanzierung sowie klassische Fremdkapitalfinanzierungen. Aus diesem Grund sind sie bei einem Großteil der Investitionen auf Banken angewiesen. Die Entscheidung der Finanzinstitute, einen Kredit zu gewähren, aufrechtzuerhalten oder zu kündigen, kann über den Fortbestand des Unternehmens entscheiden. Daher ist evident, dass Betriebe bestrebt sind, die Anforderungen der Kreditinstitute an die Jahresabschlüsse zu erfüllen.^[37]

Seit der Einführung von Basel II ist die Kreditkondition vom Rating abhängig. Um das Vertrauen der Banken in die Kreditwürdigkeit zu steigern, sind die Firmen bemüht die kommunizierten Informationen detailliert und transparent darzustellen.^[38] Anhand der Jahresabschlussinformationen versuchen die Institute im Rahmen einer retrospektiven Bonitätsanalyse, aussagekräftige Prognosen über die künftige Entwicklung des Unternehmens zu treffen.^[39] Hierbei ist es hilfreich, wenn der gewählte Rechnungslegungsstandard möglichst wenig bilanzielle Wahlrechte beinhaltet, da diese dem Bilanzanalysten eventuell nicht bewusst sind.

Im Rahmen der Internationalisierung und Globalisierung werden weltweite Geschäftsbeziehungen immer bedeutender. Bereits beim Eingehen einer langfristigen Geschäftsverbindung oder der Gewährung von Zahlungszielen fordert eine Vielzahl von Unternehmen die Einreichung eines Jahresabschlusses. Es ist somit notwendig, qualitativ hochwertige, explizite Informationen zu vermitteln, um die Zukunftsfähigkeit und Solvenz des Unternehmens zu verdeutlichen.^[40]

Für jedes Unternehmen ist es zudem unerlässlich, einen Abschluss zur Ermittlung der Steuerbemessungsgrundlage zu erstellen. Der Fiskus als Empfänger der Steuerbilanz verlangt hierbei die Angaben gemäß dem nationalen Recht. Internationale Standards können diese nationalen Besonderheiten nicht abdecken.^[41]

Wie sich zeigte, besitzt der Jahresabschluss auch im Mittelstand eine Vielzahl von Informationsfunktionen. Die Wahl des „richtigen“ Rechnungslegungsstandards können Unternehmen nicht leichtfertig treffen. Gerade bei der Überlegung zur Umstellung auf die IFRS for SME ist zu beachten, dass ein IFRS for SME konformer Abschluss ein sog. „general purpose financial statement“ ist. Er beinhaltet somit keine konkrete Ausrichtung auf bestimmte Empfänger; vielmehr soll er einen weiten Adressatenkreis informieren.^[42]

4.2 Anforderungen an die Komplexität der Abschlusserstellung

Die personelle Ausstattung des Rechnungswesens und Controllings ist in mittelständischen Betrieben eher unterdurchschnittlich ausgeprägt. Um mit dieser limitierten Personalausstattung erfolgreich wirtschaften zu können, werden einfache und konsistente Vorschriften präferiert. Dementsprechend stehen die Ermittlung der Ausschüttungen an die Eigentümer und die Bemessung der Steuer weiterhin im Vordergrund des Rechnungswesens. Unter Berücksichtigung dieser Tatbestände ist es nicht verwunderlich, dass als großer Hinderungsgrund für die Umstellung auf ein neues Rechnungslegungssystem die dadurch entstehenden Kosten für die Erarbeitung und Aufrechterhaltung des erforderlichen Spezialwissens aufgeführt werden.^[43]

Für die Anwendung der IFRS sind teilweise sehr komplexe Fachthemen zu berücksichtigen. Bereits für die Implementierung der neuen Bilanzierungsrichtlinie müssen Kosten für die externe Beratung, notwendige Kommunikationskosten zur Verbreiterung des IFRS-Wissens und IT-Leistungen berücksichtigt werden. Zudem werden in den Jahren nach der Umstellung weitere Folgekosten entstehen.^[44] Ursächlich hierfür ist nicht nur die Notwendigkeit eines zusätzlichen HGB-Abschlusses zur steuerlichen Gewinnermittlung, sondern auch die regelmäßige Überarbeitung der Standards in einem Abstand von drei Jahren, teilweise notwendige Personalaufstockungen sowie die Tatsache der in englischer Sprache abgefassten Vorschriften.^[45] Aus diesen Gründen steht der Mittelstand den IFRS for SME nach wie vor eher ablehnend gegenüber.^[46]

4.3 Harmonisierung des Rechnungswesens

Das Rechnungswesen in deutschen Unternehmen wird üblicherweise in ein internes und ein externes segmentiert. Die externe Rechnungslegung ist in erster Linie ausgerichtet auf Kapitalerhaltung. Durch die Fokussierung auf externe Adressaten ist sie geprägt durch das Vorsichtsprinzip. Diese Maxime steht im Widerspruch zu einem erforderlichen Management, das vorausschauend Planungs-, Kontroll- und Steuerungsaufgaben durch das Controlling als internes Rechnungswesen wahrnehmen lässt.^[47]

Aufgrund der unterschiedlichen Zwecksetzung der beiden Rechenwerke ist es erforderlich, die meisten Geschäftsvorfälle doppelt zu erfassen.^[48] Die parallele Führung zweier Rechnungswesen ist gerade für mittelständische Betriebe häufig zu zeit- und kostenintensiv. So wird bislang die interne Steuerung vernachlässigt, was jedoch bei zunehmender Internationalisierung und komplexeren Geschäftsvorfällen ein erhöhtes Risiko darstellt. Eine Harmonisierung der Rechnungslegung würde bedeuten, dass mit den Daten des externen Rechnungswesens auch die interne Steuerung der Unternehmen ermöglicht werden kann. Dies könnte die Informationsbasis stärken und das Management durch finanzielle Kennzahlen bei Entscheidungen unterstützen.

4.4 Kontinuität der Ergebnisse

Der Mittelstand in Deutschland steht für Wachstum, Stabilität und Innovation. Der Jahresabschluss soll diese Charakteristika auch den interessierten Adressaten vermitteln. Die Kontinuität der Ergebnisse ist ein wichtiges Kriterium für die Auswahl eines adäquaten Rechnungslegungssystems.

Das HGB, mit seinem Bestreben den Gläubigerschutz in den Vordergrund zu stellen und das Niederstwertprinzip zu berücksichtigen, erfuhr in der Vergangenheit nur wenige grundlegende Neuerungen. Nach der letzten konstitutiven Reform, dem BilMoG im Jahr Mai 2009, präsentiert sich das HGB als vollwertiger, kostengünstiger und einfacher Bilanzierungsstandard, der mit den IFRS mithalten kann. Durch den seltenen Überarbeitungsturnus müssen Unternehmen somit vorerst keine weiteren tief greifenden Transformationen befürchten.^[49]

[...]

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^[1] Vgl. Ebkes (2007), S. 72; Kunz (2011), S. 25

^[2] Ifm Institut für Mittelstand (Hrsg.) (2011), S. 3

^[3] Vgl. Winkeljohann/ Ull (2006), S. 35

^[4] Vgl. Kirsch (2012), S. 14-19

^[5] Vgl. IfM Bonn (Hrsg.) (2013), S. 1

^[6] Vgl. Janssen (2009), S. 8 ff.

^[7] Vgl. Reuther (2011), S. 25

^[8] Abbildung in Anlehnung an Europäische Kommission (Hrsg.) (2006), S. 14

^[9] Abbildung in Anlehnung an Institut für Mittelstandsforschung Bonn (Hrsg.) (2013), S. 1

^[10] Vgl. Janssen (2009), S. 10-11

^[11] Vgl. Ull (2006), S. 20

^[12] Vgl. Lühr (2010), S. 27-28

^[13] Vgl. Prasse (2007), S. 32 sowie Kußmaul/ Henkes (2006), S. 2237

^[14] Vgl. Haller/ Beiersdorf/ Eierle (2007), S. 543-544; Kirsch/ Meth (2007), S. 8

^[15] Vgl. Kirsch (2012), S. 10

^[16] Vgl. Pellens/ Füllbier/ Gassen/ Sellhorn (2011), S. 53

^[17] Vgl. Kunz (2011), S. 86-98

^[18] Vgl. Oehler (2005), S. 1

^[19] Kirsch (2009); S.1; i.V.m. IFRS-SME.BC 1

^[20] Vgl. IFRS (Hrsg.) (2013), S. 1

^[21] Vgl. Pellens/ Füllbier/ Gassen/ Sellhorn (2011), S. 1026 sowie Kirsch (2009) S. 1-3

^[22] Vgl. Haller/ Beiersdorf/ Eierle (2007), S. 540-541

^[23] Vgl. Kirsch (2012), S. 420; Eispert/ Wieske (2010), S. 2; Kußmaul/ Henkes (2006), S. 2238

^[24] Vgl. von Keitz/ Stibi/ Klaholz (2011), S. 1

^[25] Vgl. von Keitz/ Stibi/ Klaholz (2011), S. 1

^[26] Vgl. von Keitz/ Stibi/ Klaholz (2011), S. 2-3

^[27] Vgl. von Keitz/ Stibi/ Klaholz (2011), S. 3

^[28] Vgl. von Keitz/ Stibi/ Klaholz (2011), S. 4-5

^[29] Vgl. von Keitz/ Stibi/ Klaholz (2011), S. 8-10

^[30] Vgl. von Keitz/ Stibi/ Klaholz (2011), S. 9

^[31] Vgl. von Keitz/ Stibi/ Klaholz (2011), S. 11-14

^[32] Vgl. DIHK/ PricewaterhouseCoopers AG (Hrsg.) (2005) S. 28-29

^[33] Vgl. Kümpel (2012), S. 2

^[34] S. IFRS for SMEs (2009), Section 2.1

^[35] Vgl. Kußmaul/ Henkes (2006), S. 2238

^[36] Vgl. Kirsch/ Meth (2007), S. 9-10

^[37] Vgl. Janssen (2009), S. 58-60; sowie Kirsch/ Meth (2007), S. 9

^[38] Vgl.Lühr (2010), S. 63 und Wielenberg (2007), S. 732

^[39] Vgl. Janssen (2009), S. 93

^[40] Vgl. Winkeljohann/ Ull (2006), S. 16-18, sowie Kußmaul/ Henkes (2006), S. 2239

^[41] Vgl. Lühr (2010), S. 304-307; Vinken (2010), S. 13

^[42] S. IFRS (Hrsg.) (2013), P5 i.V.m. P7 und P12

^[43] Vgl. Schildbach (2007), S. 120-121

^[44] Vgl.Kunz (2011), S. 115

^[45] Vgl. Tomaszewski/ Blome (2006), S. 150 -153

^[46] Vgl. DIHK/ PricewaterhouseCoopers AG (Hrsg.) (2005), S. 28

^[47] Vgl. DIHK/ PricewaterhouseCoopers AG (Hrsg.) (2005), S. 19; Janssen (2009), S. 69

^[48] Vgl.Kunz (2011), S. 258 ff

^[49] Vgl. Ruhnke (2012), S. 678