8.3.1  Antragsfrist  21

8.3.2  Rechtsnatur  22

9  Festsetzung  23

9.1  Steuervergütungsbescheid  23

9.2  Korrektur des Vergütungsbescheides  23

10  Zusammenfassung  24

11  Quellen- und Literaturverzeichnis  25

Anhang   26

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1 Einführung

Das Thema, auf welches in dieser Arbeit Bezug genommen wird, ist das Vorsteuervergütungsverfahren nach §§ 59 bis 62 UStDV. Im Wesentlichen wird das Vergütungsverfahren betrachtet, welches ausländische Unternehmer im Inland (Deutschland) beanspruchen.

Es wird auf die EG-rechtlichen Grundlagen eingegangen und die Bedeutung dieser Grundlagen für das inländische Vergütungsverfahren als Basis wird hervorgehoben. Diese Arbeit wird sich im Übrigen mit den allgemeinen Voraussetzungen für das Vorsteuervergütungsverfahren und dessen Durchführung beschäftigen, wobei eine ausgewogene, nicht spezialisierte Betrachtung des gesamten Verfahrens im Vordergrund stehen soll.

2 Allgemeines

2.1 Gültigkeitsbereich der §§ 59 bis 62 UStDV

Es ist grundsätzlich, für die Erstattung der Vorsteuer nach §15 UStG (seit Inkrafttreten 1980), ohne Bedeutung ob der Unternehmer im Inland oder im Ausland ansässig ist, d.h. er kann in beiden Fällen die Erstattung der Vorsteuer verlangen.

Das Verfahren das angewandt wird, für die Erstattung der Vorsteuer im Inland (Deutschland), unterscheidet sich jedoch für im Ausland ansässige Unternehmer von dem Verfahren, das für inländische Unternehmer angewandt wird. Voraussetzung ist, dass der im Ausland ansässige Unternehmer keine, bzw. nur bestimmte Umsätze im Inland ausführt. Falls er auch andere Umsätze im Inland ausführt, gilt für diesen Vergütungszeitraum, genauso wie für den im Inland ansässigen Unternehmer, das allgemeine Besteuerungsverfahren (§18 Abs. 1 bis 4 i.V.m. § 16 UStG).

2.2 Einführung des besonderen Vergütungsverfahrens

Bei Anwendung der §§ 16 Abs.2, 15 Abs. 2 Nr. 2, 18 Abs. 4 UStG würde man zu dem Schluss kommen, dass das allgemeine Besteuerungsverfahren auch für im Ausland ansässige Unternehmer die im Inland keine Umsätze tätigen anzuwenden ist, denn nach § 16 Abs. 2 Satz 1UStG sind die Vorsteuerbeträge zwar von der berechneten Steuer abzusetzen, d.h. es

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müssten steuerpflichtige Umsätze getätigt worden sein. § 16 Abs. 2 Satz 1 UStG handelt jedoch nur vom Regelfall. Aus dem Umkehrschluss von § 15 Abs. 2 Nr. 2 UStG ist zu folgern, dass die Vorsteuer grds. auch dann erstattet wird, wenn die Umsätze nur im Ausland getätigt werden. Ausgehend von dieser Voraussetzung erfasst § 18 Abs. 4 Satz 1 UStG auch die Fälle, in denen keine Steuer geschuldet wird. Als Ergebnis müsste ein im Ausland ansässiger Unternehmer, der keine Umsätze im Inland tätigt, seine Vorsteuer sich auch im allgemeinen Besteuerungsverfahren erstatten lassen. 1

Da der § 15 UStG im Jahr 1980 dahingehend geändert wurde, dass nun auch im Ausland ansässige Unternehmer im Inland zum Vorsteuerabzug berechtigt waren, wurde die Anzahl an Vorsteuerabzugsberechtigten erheblich vergrößert. Um ein zügige, vereinfachte und sachgerechte Erstattung der Vorsteuer zu gewährleisten, wurde aufgrund der Ermächtigungsnorm des § 18 Abs. 9 UStG ein besonderes Vorsteuervergütungsverfahren geschaffen, welches ebenfalls 1980 in Kraft trat und durch die §§ 59 bis 62 UstDV geregelt wird. 2

2.3 Rechtliche Wirksamkeit des § 18 Abs. 9 UStG

Da Art. 80 Abs. 1 Satz 2 GG eine hinreichende Bestimmtheit einer Ermächtigungsnorm verlangt und der § 18 Abs. 9 UStG aufgrund der allgemein formulierten Ermächtigung die Vergütung der Vorsteuerbeträge in einem besonderen Verfahren zu regeln dieser Bestimmtheit nicht entspricht, könnte die Wirksamkeit dieser Norm angezweifelt werden, jedoch will der § 18 Abs. 9 UStG lediglich die 8. und 13. EG-Richtlinie umsetzen und da diese genau vorgeben, wann das besondere Vergütungsverfahren durchzuführen ist, ist diese Bestimmtheit bei der Anwendung des §18 Abs. 9 UStG heranzuziehen, womit nun § 18 Abs. 9 UStG hinreichend bestimmt ist. 3

¹ Vgl. Rau et al: UStG-Kommentar, 8. Auflage, Grundwerk 1991, § 18 UStG Anm. 870

² Vgl. Sölch/Ringleb, Beck`sche Steuerkommentare, Stand 1.09.05, Rz. 153 zu § 18 UStG

³ Vgl. Rau et al: a.a.O. , § 18 UStG Anm. 870.1

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2.4 Gleichzeitiges Bestehen der Voraussetzungen für das bes. Vergütungsverfahren

und das allg. Besteuerungsverfahren

Der Vorsteuervergütungsberechtigte kann nicht zwischen dem Vorsteuervergütungsverfahren nach §§ 59 bis 62 UStDV und dem allgemeinen Besteuerungsverfahren wählen. Falls die Voraussetzungen des § 59 UStDV vorliegen, d.h. keine oder nur die in § 59 UStDV genannten Umsätze im Inland getätigt werden, ist zwingend das besondere Vergütungsverfahren anzuwenden. 4

Wenn in einem Vergütungszeitraum, in dem Umsätze ausgeführt werden, die unter das allg. Besteuerungsverfahren fallen, auch Umsätze fallen, die für sich betrachtet unter das besondere Vergütungsverfahren fallen würden, so geht das allg. Besteuerungsverfahren vor, d.h. dieses ist anzuwenden. Es können nicht beide Vergütungsverfahren nebeneinander, gleichzeitig beansprucht werden.

2.5 Nachteile des besonderen Vergütungsverfahrens

Im besonderen Vergütungsverfahren ist zwischen im übrigen Gemeinschaftsgebiet (§ 1 Abs. 2 a Satz 1 UStG) ansässigen und im Drittlandsgebiet (§ 1 Abs. 2 a Satz 1 UStG) ansässigen Unternehmern zu unterscheiden, da ab dem 03.06.1995 die Vergütung der Vorsteuerbeträge für nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer eingeschränkt wurde. Damit diese Unternehmer ihre Vorsteuern im besonderen Vergütungsverfahren erstattet bekommen, muss sog. Gegenseitigkeit (§ 18 Abs.9 Satz 6 UStG) bestehen, außerdem ist die Vergütung der Vorsteuern, welche auf den Bezug von Kraftstoffen entfallen, für diese Unternehmer, grds. ausgeschlossen (§ 18 Abs. 9 Satz 7 UStG). Unternehmer, die ihren Sitz auf den Kanarischen Inseln, in Ceuta oder in Melilla haben, sind nach Abschn.241 Abs. 4 Satz 2 UStR im besonderen Vergütungsverfahren wie Unternehmer zu behandeln, die im Gemeinschaftsgebiet ihren Sitz haben. Diese Einschränkungen gelten nicht für das allg. Besteuerungsverfahren. Ein weiterer Nachteil des besonderen Vergütungsverfahrens für im Inland wie auf im Ausland ansässige Unternehmer ist die sog. Ausschlussfrist (§18 Abs,. 9 Satz 3 UStG), diese hat zur Folge das die Vergütung binnen sechs Monaten nach Ablauf des Kalenderjahres zu stellen, ist in dem der Vergütungsanspruch entstanden ist, während beim allg. Besteuerungsverfahren die Vergütung der Vorsteuer bis zum Ablauf der Festsetzungsfrist beantragt werden kann.

⁴ BFH vom 28.04.1988 - V R 95, 96/83, BStBl. II 1988, 748

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2.6 Voraussetzungen des § 15 UStG

Das besondere Vergütungsverfahren setzt wie das allg. Besteuerungsverfahren voraus, dass für den Vorsteuerabzug die Voraussetzungen des § 15 UStG vorliegen. Falls die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug nach § 15 UStG nicht vorliegen, ist eine Vorsteuererstattung auch im besonderen Vergütungsverfahren nicht möglich. 5

2.7 Zentrale Erstattungsbehörden

Die zentralen Erstattungsbehörden in den EU-Mitgliedstaaten, die für die Erstattung der Vorsteuer im besonderen Vergütungsverfahren zuständig sind, werden regelmäßig veröffentlicht (z.B. BMF v. 4.10.1999, UR 00, 23). ⁶ Es bestand bis zum 31.12.2005 auch die Möglichkeit, die entsprechende Erstattungsbehörde beim Bundesamt für Finanzen (BfF) zu erfragen, das BfF hat sich jedoch zu diesem Zeitpunkt aufgelöst und für die ehemalige Abteilung Steuern des BfF ist nun das Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) zuständig. 7

3 Rechtliche Entwicklung und Gemeinschaftsrecht

3.1 Entwicklung des § 18 Abs. 9 UStG

Zunächst stellte der § 18 Abs. 9 UStG eine reine Verordnungsermächtigung dar, welche mit dem UStG 1980 erging, da aus der 8. EG-Richtlinie (79/1072/EWG) eine entsprechende Verpflichtung bestand. Die 8. EG-Richtlinie erging am 6.12.1979 ihrerseits wiederum der aus der Verpflichtung des Art. 17 Abs. 4 der 6. EG-Richtlinie aF. Der Art. 17 Abs. 4 der 6. EG-Richtlinie aF verpflichtet zur Schaffung der 8. EG-Richtlinie, welche die Bestimmungen festlegen soll nach denen die Vorsteuererstattung an nicht im Inland, sondern in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Steuerpflichtige erfolgt. Diese Bestimmungen umzusetzen verpflichtet Art. 10 der 8. EG-Richtlinie, welcher besagt, dass alle Mitgliedstaaten die erforderlichen Vorschriften in Kraft setzen müssen, um der 8. EG-Richtlinie bis zum 1.01.1981 nachzukommen.

§ 18 Abs. 9 UStG stellt nun die Erfüllung dieser Verpflichtung dar, die Umsetzung dieser Ermächtigungsnorm ergeht nun ebenfalls 1980, durch die §§ 59 bis 62 UStDV.

⁵ Vgl.Völkel/Karg, Finanz und Steuern Band 2, 2004, Seite 504

⁶ Vgl. Sölch/Ringleb, a.a.O. , Rz. 155 zu § 18 UStG

⁷ Online im Internet: URL: http://www.bff-online.de [13.04.2006]

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Bis zum 1.01.1981 muss also in allen EG-Mitgliedstaaten ein ähnliches Verfahren zur Vergütung der Vorsteuer an nicht im Inland ansässige Unternehmer geregelt werden. ⁸ Ursprünglich enthielt § 18 Abs. 9 UStG lediglich den bis heute bestehenden Satz 1, wie einen Satz 2, welcher ebenfalls eine Ermächtigung erhielt, daher hatte § 18 Abs. 9 UStG bis 1996 den Charakter einer reinen Ermächtigungsnorm. Ab diesem Zeitpunkt wurde die Vorschrift durch, bis heute, weitere sechs Sätze ergänzt, daher hat § 18 Abs. 9 UStG nun den Charakter einer reinen Ermächtigungsnorm verloren. Die Sätze 3 bis 8 gelten unmittelbar. 9

3.2 Regelungsbereiche der 8. und 13. EG-Richtlinie

Die 8. EG-Richtlinie befasst sich mit der Erstattung der Vorsteuer der nicht im Inland, sondern in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Unternehmer. Da aber 17 Abs. 4 der 6. EG-Richtlinie aF darüber hinaus verlangt, dass Bestimmungen ergehen, die die Bedingungen für das Vergütungsverfahren regeln, für den Fall in dem der Vergütungsberechtigte nicht im Gebiet der Gemeinschaft ansässig ist, also im Drittlandsgebiet, ergeht am 17.11.1986 die 13. EG-Richtlinie (86/560/EWG). ¹⁰ Die 13. EG-Richtlinie regelt nun die Bedingungen für die Erstattung der Vorsteuer für nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer. Da die deutschen Bestimmungen über das besondere Vorsteuer-Vergütungsverfahren (§18 Abs. 9 UStG, §§ 59 bis 62 UStDV) bereits seit Einführung 1980 auch die Bedingungen für das Verfahren für im Drittlandsgebiet ansässige Unternehmer regelte, war eine Anpassung nicht mehr erforderlich.

⁸ Vgl.Volkel/Karg, a.a.O. , 3/1993, 192 f 10

⁹ Vgl. Rau et al: a.a.O. , § 18 UStG Anm. 871

¹⁰ Vgl. Rau et al: a.a.O. , § 18 UStG Anm. 872

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