II

Inhaltsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis   V

Abk  ürzungsverzeichnis  VI

A  Einleitung  7

I  Problemstellung  7

II  Auf bau und Vorgehensweise  7

III  Vorstellung eines illustrativen Fallbeispiels  8

IV  Ableitung der zentralen Fragestellung  8

B  Grundlagen  9

I  Bedeutung des Insolvenzrechts  9

II  Entwicklung und Grundzüge der Insolvenzordnung  10

a  Historische Entwicklung der Insolvenzordnung  10

b  Grundzüge und Ziele der Insolvenzordnung  11

III  Verhältnis von Insolvenz- und Steuerrecht  12

C  Steuerliche Stellung des Insolvenzschuldners  14

I  Grundbegriffe  14

II  Umsatzsteuerliche Stellung und Pflichten außerhalb der Insolvenz  14

III  Umsatzsteuerliche Stellung während der Insolvenz  17

a  Stellung im vorläufigen Insolvenzverfahren.  17

b  Stellung im eröffneten Insolvenzverfahren  18

D  Allgemeine Rechte und Pflichten des Insolvenzverwalters  20

I  Theorienstreit zur Rechtsstellung des Insolvenzverwalters.  20

a  Einleitung  20

III

b Organtheorie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20

c Vertretertheorie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20

d Amtstheorie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22

e Zutreffende Einordnung und Bedeutung für das Insolvenzsteuerrecht . . . . . 22

II Rechte und Pflichten im vorläufigen Verfahren. . . . . . . . . . . 23

a Einleitung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 23

b Vorläufig „starker“ Verwalter . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 23

c Vorläufig „schwacher“ Verwalter . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 24

III Rechte und Pflichten im eröffneten Verfahren . . . . . . . . . . . 24

a Einleitung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 24

b „Endgültiger“ Insolvenzverwalter. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25

c Sachwalter bei Eigenverwaltung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 26

E Steuerliche Ordnungspflichten des Insolvenzverwalters . . . . . . . . . 27

I Einleitung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 27

a Insolvenzforderung oder Masseverbindlichkeit? . . . . . . . . . . . . . . . . 27

b Überblick über das Besteuerungsverfahren in der Insolvenz . . . . . . . . . . 28

II Grundlagen der steuerlichen Ordnungspflichten des Insolvenzverwalters 30

a Allgemeines . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 30

b Die Rechnungslegungspflicht aus § 155 InsO . . . . . . . . . . . . . . . . . 30

c Pflichten als Vermögensverwalter und Verfügungsberechtigter aus §§ 34 ff. AO 32

d Auskunftspflicht und Vorlagepflicht nach §§ 93 und 97 AO . . . . . . . . . . 33

e Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten nach §§ 140, 141 AO . . . . . . . 33

f Erklärungspflichten nach § 149 AO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 33

g Berichtigungspflicht nach § 153 AO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 34

III Die Ordnungspflichten des vorläufigen Insolvenzverwalters . . . . 35

a Rechnungslegungspflicht aus § 155 InsO. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 35

b Abgabenrechtliche Pflichten: Umfang und Begrenzung. . . . . . . . . . . . . 35

IV Die Ordnungspflichten des Insolvenzverwalters im eröffneten Verfahren 37

a Rechnungslegungspflicht aus § 155 InsO. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 37

IV

b Abgabenrechtliche Pflichten: Grundsätze. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 40

c Sonderfall 1: Steuererklärungspflichten mit vorinsolvenzlicher Entstehung . . . 41

d Sonderfall 2: Abgabenrechtliche Verwalterpflichten bei Freigabe . . . . . . . . 47

e Sonderfall 3: Abgabenrechtliche Verwalterpflichten in massearmen Verfahren . 48

f Implikationen für die Umsatzsteuer . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 49

F Zusammenfassung und kritische Würdigung . . . . . . . . . . . . . . . 51

I Zusammenfassung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 51

II Kritische Würdigung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 52

Literaturverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . LIII

Verzeichnis der Gesetze, Erlasse, Schreiben und Verfügungen . . . . . . . . LVI

Rechtsprechungsverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . LVIII

Internet-Quellen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . LIX

Anlagenverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . LXI

V

Abbildungsverzeichnis   

Abb.  01 Insolvenzstatistik Deutschland Seite  

Abb.  02 Forderungen in der Insolvenz Seite  

Abb  03 Zuordnung der Umsatzsteuernummern Seite  

VI

Abkürzungsverzeichnis

a. A. andere Ansicht Abs. Absatz Absch. Abschnitt AEAO Anwendungserlass zur Abgabenordnung

a. F. AG Alt. Alternative Art. Artikel Az. Aktenzeichen Bd. Band Beil. Beilage BFH Bundesfinanzhof

BGBl. BGH BStBK Bundessteuerberaterkammer BStBl. Bundessteuerblatt

bzgl. bzw. ca. circa d.h. das heißt

f. ff. FG Finanzgericht gem. gemäß HS Halbsatz i. S. d. im Sinne des/der i. V. m. in Verbindung mit LG Landgericht m. w. N. mit weiteren Nachweisen Nr. Nummer OFD Oberfinanzdirektion R AO Reichsabgabenordnung RFH Reichsfinanzhof Rn. Rundnummer S. Seite sog. so genannt/e/er/es

UStDV UStR VID Verband Insolvenzverwalter Deutschlands e. V.

7

A Einleitung

I Problemstellung

Die steuerrechtliche Stellung des Insolvenzverwalters und dessen steuerliche Pflichten, die er für den Schuldner zu erfüllen hat, wurden bereits mehrfach problematisiert. Diskutiert werden beispielsweise die ertrag- und umsatzsteuerlichen Folgen der Freigabe ¹ , die Rechnungslegungspflichten insbesondere bei Massearmut, ² aber auch die Steuererklärungspflichten ³ und die Einordnung des (vorläufigen) Insolvenzverwalters als Vermögensverwalter i. S. d. § 34 Abs. 3 AO ⁴ . Insbesondere die letzten beiden Fragen stehen dabei in engem Zusammenhang. Erstaunlich ist, dass unter bloßem Verweis auf die Regelung des § 34 Abs. 3 AO, umfassende Steuererklärungspflichten des Insolvenzverwalters - auch über den eigentlichen Insolvenzzeitraum hinausangenommen werden. ⁵ Dies wirft nicht nur in der insolvenzrechtlichen Praxis Probleme auf, sondern ist zudem vor dem Hintergrund der Zielrichtung des Insolvenzverfahrens sowie dem Aufgabenkatalog des Insolvenzverwalters erörterungswürdig. Die vorliegende Arbeit hat das Ziel, diese Problemstellung am Beispiel der umsatzsteuerlichen Erklärungspflichten nach § 149 Abs. 1 S. 1 AO i. V. m. § 18 Abs. 1 S. 1, Abs. 3 S. 1 UStG zu untersuchen. Dabei wird ebenfalls auf die Pflichten zur handels-und steuerrechtlichen Rechnungslegung nach § 155 Abs. 1 InsO einzugehen sein. Es soll sodann die Frage beantwortet werden, für welche Umsätze des Schuldnerunternehmens der Insolvenzverwalter überhaupt erklärungspflichtig sein kann und wo möglicherweise die Grenze dieser Verpflichtung gezogen werden muss.

II Aufbau und Vorgehensweise

Nach der Vorstellung eines Fallbeispiels werden einleitend Bedeutung und historische Entwicklung des deutschen Insolvenzrechts, sowie dessen Verhältnis zum Steuerrecht skizziert. Im Anschluss werden die Position des Schuldners im Insolvenzverfahren und die allgemeinen Rechte und Pflichten sowie die rechtliche Stellung des Insolvenzverwalters erläutert. Auf dieser Basis werden die steuerrechtlichen Ordnungspflichten analysiert, wobei zwischen vorläufig „starker“ und „schwacher“, sowie „endgültiger“ Insolvenzverwaltung unterschieden wird. Nach der Bearbeitung ausgewählter Sonderfälle werden die Ergebnisse kurz zusammengefasst und kritisch gewürdigt.

1 Vgl. zur Umsatzsteuer BFH XI R 2/08, DStRE 15, 2010, S. 938-940; zur Umsatz- und Einkommensteuer FG Nürnberg, 4 K 1394/2007, besprochen von Arens in: DStR 2010, 446-450.

2 Vgl. BFH VII R 143/92, BStBl. 1995 II, S. 194; BGH IX ZB 161/03, NZI 2004, S. 577; AG Duisburg, 62 IN 241/02, NZI 2003, S. 384; Maus, Die Rechnungslegung des Insolvenzverwalters nach Handels- und Steuerrecht, § 155 InsO, Berlin 2010, S. 46-47.

3 Vgl. Frotscher, Besteuerung bei Insolvenz, 7. Auflage, Frankfurt/Main 2010, S. 38-42; Waza/Uhländer/Schmittmann(-Uhländer), Insolvenzen und Steuern, 8. Auflage, Herne 2010, S. 126 (I B 3 c Rn. 495-520).

4 Vgl. BFH VII B 156/08, ZIP 2009, S. 2255; FG Münster, 3 K 3206/06 L, http://www.justiz.nrw.de/nrwe/fgs/muenster/j2010/3_K_3206_06_Lurteil20100701.html.

5 Vgl. BFH IV 144/51 U, BStBl. 1951 III, S. 212; Frotscher, Besteuerung bei Insolvenz, 7. Auflage, Frankfurt/Main 2010, S. 40; Buth/Hermanns(-König), Restrukturierung Sanierung Insolvenz, 3. Auflage, München 2009, S. 732 (§ 33, Rn. 28).

8

III Vorstellung eines illustrativen Fallbeispiels

Am 31.07.2009 beantragt der Geschäftsführer gem. §§ 13 Abs. 1, 17 InsO die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der X-GmbH. Vom Insolvenzgericht wird A gem. § 22 Abs. 2 S. 1 InsO als vorläufig „schwacher“ Insolvenzverwalter bestellt. Das Unternehmen wird zunächst bis zum 30.09.2009 fortgeführt. Mit Eröffnung des Insolvenzverfahrens geht am 01.10.2009 gem. § 80 Abs. 1 InsO die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis auf A als Insolvenzverwalter über. Dieser stellt sodann aufgrund mangelnder Geschäftschancen den Betrieb der X-GmbH ein, verwertet das Schuldnervermögen und liquidiert die X-GmbH. Noch im Oktober 2009 führt die Finanzbehörde eine Umsatzsteuersonderprüfung bei der X-GmbH durch und stellte fest, dass A bisher keine Umsatzsteuervoranmeldungen nach § 18 Abs. 1 S. 1 UStG i. V. m. § 34 Abs. 3, Abs. 1, § 149 Abs. 1 S. 1 AO für die X-GmbH bezogen auf die vergangenen drei Monate abgegeben hat. Da diese nach § 18 Abs. 2 S. 2 UStG bis zum 10. des jeweiligen Folgemonats zu übermitteln waren, setzte die Behörde einen Verspätungszuschlag fest, § 152 Abs. 1 S. 1 AO, und forderte A auf, die ausstehenden Voranmeldungen abzugeben. Weiterhin rügte sie, dass A bisher keine Umsatzsteuerkorrekturen nach § 17 Abs. 1 S. 1 UStG vornahm. Die Argumentation des A, er konnte sich in der kurzen Zeit nicht zuletzt aufgrund der mangelhaften Buchführung des Schuldners keinen umfassenden Überblick über die zahlreichen Geschäftsvorfälle verschaffen und damit keine korrekte Voranmeldung der Umsätze abgeben, ließ die Behörde nicht gelten und leitete ein Steuerstrafverfahren gegen den Verwalter ein. 1

IV Ableitung der zentralen Fragestellung

Das Fallbeispiel beschreibt eine zentrale Problemstellung bei der Insolvenzverwaltung. Denn spätestens mit Verfahrenseröffnung wird dem Schuldner die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis entzogen und der Verwalter tritt gem. §§ 34 - 36 AO, § 155 Abs. 1 InsO in zahlreiche handels- und steuerrechtliche Pflichten ein. Fraglich ist dabei, inwieweit er diese überhaupt erfüllen kann. Hier stehen die Vielfalt der in kurzer Zeit zu bewältigenden Aufgaben sowie Kostenaspekte im Mittelpunkt. Darüber hinaus werden bestimmte Pflichten auf den vorinsolvenzlichen Zeitraum ausgedehnt. ² Es ist daher zu klären, ob der Insolvenzverwalter tatsächlich verpflichtet werden kann, die Umsatzsteuervoranmeldungen für den Zeitraum vor Insolvenzeröffnung abzugeben. Zusätzlich zu beachten ist dabei der Umstand, dass eine Vielzahl von Geschäftsvorfällen und eine unvollständige Buchführung die Aufarbeitung der nötigen Unterlagen erschweren können. Daneben ist anzusprechen, ob die zur Ausführung der steuerlichen Tätigkeiten ggf. zu begründenden Massekosten, z. B. für die Beschäftigung eines Steuerberaters, überhaupt dem Normzweck der Insolvenzordnung entsprechen. 3

1 In Anlehnung an das Insolvenzverfahren der Hydroteufel GmbH, Mannheim 2007. Quelle: Telefongespräch mit dem Insolvenzverwalter am 17. August 2010.

2 Vgl. BFH IV 144/51 U, BStBl. 1951 III, S. 212.

3 So BFH VII R 143/92, ZIP 1994, S. 1969-1972.

9

B Grundlagen

I Bedeutung des Insolvenzrechts

Im Jahr 2009 entstanden der Deutschen Volkswirtschaft durch Insolvenzen Rekordschäden. So bezifferten die Gerichte die erwarteten Gläubigerforderungen auf insgesamt ca. 85 Milliarden Euro. Noch im Vorjahr waren es mit 33,5 Milliarden 51,5 Milliarden Euro weniger. Die Zahl der von Unternehmensinsolvenzen betroffenen Arbeitnehmer/-innen lag 2009 zum Zeitpunkt des Insolvenzantrags bei 250˙813. ¹ Auch die gem. § 39 Abs. 1 EGGVG vom Statistischen Bundesamt geführte Insolvenzstatistik weist seit 1999, trotz leichter Erholung in den Jahren 2005 bis 2007, spätestens seit dem Krisenjahr 2008 wieder eine Zunahme der Insolvenzen aus. 2

Die Tatsache, dass mit Arcandor/Quelle, Schiesser, Märklin und Rosenthal - um nur einige namhafte Unternehmen zu nennen - auch Groß- und Traditionsunternehmen nicht vor der teils medienwirksamen Insolvenz bewahrt blieben, zeigt ergänzend zu den abstrakten Zahlen der Statistik, dass dem Insolvenzrecht eine zunehmende Bedeutung und öffentliche Wahrnehmung zukommt. Dies bestätigt auch die derzeitige Bundesministerin der Justiz Sabine Leutheusser-Schnarrenberger, wenn Sie in Ihrer Rede anlässlich des siebten Deutschen Insolvenzrechtstags am 17. März 2010 in Berlin, „[...] die Reform des Insolvenzrechts [als] das wichtigste Vorhaben [der Bundesregie-

rung] im Wirtschaftsrecht [...]“ ³ bezeichnet.

1 Quelle: Statistisches Bundesamt Wiesbaden, Pressemitteilung Nr. 085 vom 09.03.2010, http://www.destatis.de.

2 Quelle: Statistisches Bundesamt Wiesbaden, Ergebnis - 52411-0001, https://www-genesis.destatis.de.

3 Leutheusser-Schnarrenberger, 17. März 2010, Berlin, http://www. bmj.bund.de.

10

II Entwicklung und Grundzüge der Insolvenzordnung

a Historische Entwicklung der Insolvenzordnung

Die bis zum 31.12.1998 geltende und mehrfach angepasste Konkursordnung, trat bereits am 1. Oktober 1879 in Kraft und gilt bis heute als die „Perle der Reichsjustizgesetze“. ¹ Dennoch war das Regelwerk immer wieder starker Kritik ausgesetzt und offenbarte nicht zuletzt während der Rezession in den 1970er Jahren ihre Mängel. So wurden beispielsweise etwa 75% aller Konkursanträge mangels Masse abgewiesen. ² Spätestens unter dem Stichwort „Konkurs des Konkurses“ ³ setzte in der Folge eine Reformbewegung ein, die zu einem Regierungsentwurf im November 1991 führte und damit den Beginn des Gesetzgebungsverfahrens zur heutigen Insolvenzordnung markierte. ⁴ Nachdem der Bundesrat zunächst den Vermittlungsausschuss anrief, stimmte die Länderkammer am 18. Juli 1994 unter der Bedingung dem Gesetzesentwurf zu, dass die neue Insolvenzordnung erst am 01. Januar 1999, also zwei Jahre später als zunächst geplant, in Kraft tritt. ⁵ Am 18. Oktober 1994 wurde die Insolvenz-ordnung schließlich im Bundesgesetzblatt veröffentlicht. ⁶ Seither unterlag das Regelwerk einigen Modifikationen. Beispielhaft seien das Gesetz zum Pfändungsschutz der Altersvorsorge ⁷ und das Gesetz zur Vereinfachung des Insolvenzverfahrens ⁸ aus dem Jahr 2007, sowie das Finanzmarktstabilisierungsgesetz ⁹ und das Gesetz zur Modernisierung des GmbH-Rechts und zur Bekämpfung von Missbräuchen (MoMiG) ¹⁰ aus 2008 genannt.

Auch in Zukunft wird das deutsche Insolvenzrecht alles andere als statisch sein. Nicht zuletzt die Finanzkrise hat die Möglichkeit der Insolvenz von Kreditinstituten oder Konzernen in das Blickfeld von Öffentlichkeit und Politik gerückt. ¹¹ Aber auch abseits dieser öffentlichkeitswirksamen Themen stehen u. a. die Auswahl des Insolvenzverwalters, die Schaffung einer Sanierungsordnung ¹² , aber auch die Problematik des Störerpotenzials im Rahmen des Minderheitenschutzes gem. § 251 InsO bei Insolvenzplanverfahren im Fokus der insolvenzrechtlichen Diskussion. 13

1 Vgl. Pape/Uhlenbruck/Voigt-Salus(-Uhlenbruck), Insolvenzrecht, 2. Auflage, München 2010, S. 28 (Kapitel 7, Rn. 11).

2 Vgl. Buth/Hermanns(-Seagon), Restrukturierung Sanierung Insolvenz, 3. Auflage, München 2009, S. 575 (§ 27, Rn. 6).

3 Kilger, KTS 1975, 142, 166.

4 Vgl. Braun(-Kießner), InsO Kommentar, 4. Auflage, München 2010, Einf. Rn. 11-12.

5 Vgl. Braun(-Kießner), InsO, Einf. Rn. 12.

Einige Vorschriften traten bereits früher in Kraft: §§ 2 Abs. 2, 7 Abs. 3, 21 Abs. 2 Nr. 1, 65, 73 Abs. 2, 274 Abs. 1, 293 Abs. 2, 305 Abs. 1 Nr. 1 und 313 gem. Art. 110 Abs. 2 EGInsO, am 19.11.1994; §§ 113, 120, 121, 122, 125, 126, 127, 128 gem. Art. 6 Arbeitsrechtliches Beschäftigungsförderungsgesetz (BGBl. 1996 I, S. 1476), am 01.10.1996.

6 BGBl. 1994 I, S. 2866 (InsO) und BGBl. 1994 I, S. 2911 (EGInsO).

7 BGBl. 2007 I, S. 368.

8 BGBl. 2007 I, S. 509.

9 BGBl. 2008 I, S. 1982.

10 BGBl. 2008 I, 2026.

11 Vgl. RegE Restrukturierungsgesetz, 25.08.2010, http://www.bundesfinanzministerium.de.

12 Vgl. Graf-Schlicker, Kommentar zur Insolvenzordnung, 2. Auflage, Köln 2010, Vorwort, S. VI.

13 Vgl. ZIP 2010 Beil. 1, 28, S. 2; Braun(-Kießner), InsO, Einf. Rn. 72.

11

b Grundzüge und Ziele der Insolvenzordnung

Die Insolvenzordnung besteht in ihrer heutigen Fassung ¹ aus zwölf Teilen. Sie orientiert sich in ihrer Struktur am prinzipiellen Ablauf eines Insolvenzverfahrens ² , welches zunächst durch allgemeine Grundsätze geprägt ist. So gelten die Dispositionsmaxime im Rahmen der Verfahrenseinleitung, die Offizialmaxime nach der das Gericht im Amtsbetrieb wesentliche Verfahrensmaßnahmen bestimmt, sowie die Inquisitionsmaxime. ³ Darüber hinaus existieren insolvenzspezifische Grundsätze, die von den allgemeinen abzugrenzen sind. ⁴ So wurde in § 1 S. 1 InsO, in Abkehr von der früheren Aufspaltung in Konkurs- und Vergleichsverfahren, ein einheitliches Verfahren normiert, welches die Liquidation und die Alternative der Sanierung des Schuldnerunternehmens als gleichwertige Verfahrensziele vorsieht. ⁵ Weiterhin gelten die Grundsätze der Gläubigergleichbehandlung - par condicio creditorum - und der Gläubigerautonomie. Danach werden nicht nur sämtliche Gläubiger des Insolvenzschuldners als eine Risikogemeinschaft gemeinsam und gleichmäßig aus der erlösbaren Haftungsmasse befriedigt, sondern bestimmen zudem entscheidend die Verfahrensabwicklung. ⁶ Besonders deutlich kommt die Stärke der Gläubigerautonomie in § 157 InsO zum Ausdruck, wonach die Entscheidung über Stilllegung oder vorläufige Fortführung des Schuldnerunternehmens dem Beschluss der Gläubigerversammlung obliegt. Auf diese Weise werden die Gläubiger in die Lage versetzt selbst zu bestimmen, wie das Ziel der Haftungsverwirklichung im konkreten Insolvenzfall erreicht werden soll.

Um der Problematik der Massearmut, die zu Zeiten der Konkursordnung noch zahlreiche Verfahren im Keim erstickte ⁷ , entgegen zu wirken, sieht die InsO neben der frühen Antragsmöglichkeit nach § 18 und der Einbeziehung des Neuerwerbs, auch ein durchsetzungsstarkes Anfechtungsrecht vor, §§ 129 ff. InsO. ⁸ Insbesondere diese Regelungen unterstützen das zentrale Ziel, die Insolvenzgläubiger möglichst umfassend zu befriedigen. Daneben trägt das Restschuldbefreiungsverfahren gem. §§ 286 ff. InsO dem von § 1 S. 1 InsO geforderten Schutz des redlichen Schuldners als weiteres Verfahrensziel Rechnung. Flankierend regelt das Verbraucherinsolvenzverfahren nach §§ 304 ff. InsO eine vereinfachte Verfahrensabwicklung für natürliche Personen und dient, einem zusätzlichen sozialen Anliegen der InsO folgend, im Grunde der Vorbereitung des Restschuldbefreiungsverfahrens masseloser Verbraucherinsolvenzen. 9

1 BGBl. 1994 I, S. 2866, zuletzt geändert durch BGBl. 2009 I, S. 2355.

2 Vgl. Braun(-Kießner), InsO, Übersicht, Rn. 1.

3 Vgl. Pape/Uhlenbruck/Voigt-Salus(-Pape), Insolvenzrecht, 2. Auflage, München 2010, S. 109 f. (Kapitel 12, Rn. 5-7).

4 Kirchhof/Lwowski/Stürner(-Stürner), Münchener Kommentar zur Insolvenzordnung, 2. Auflage, München 2008, Band 1, Einleitung, Rn. 62 ff.

5 Vgl. Graf-Schlicker(-Kexel), InsO, § 1, Rn. 3.

6 Vgl. Pape/Uhlenbruck/Voigt-Salus(-Pape), Insolvenzrecht, 2. Auflage, München 2010, S. 111-114 (Kapitel 12, Rn. 10-13).

7 Vgl. S. 10 (B II a).

8 Vgl. Braun(-Kießner), InsO, Einf, Rn. 18-22.

9 Vgl. Schmidt, Hamburger Kommentar zum Insolvenzrecht, 3. Auflage, Münster 2009, § 1, Rn. 3.

12

III Verhältnis von Insolvenz- und Steuerrecht

Die Regelungsbereiche von Insolvenz- und Steuerrecht sind unterschiedlich und ihr Verhältnis ist nicht abschließend positiv-rechtlich definiert. ¹ Die Steuergesetze erwähnen das Insolvenzverfahren nur in wenigen Vorschriften, wobei § 251 Abs. 2, 3 AO besonders zentral erscheint. ² Nach dieser Norm bleiben die Vorschriften der Insolvenz-ordnung bei der Vollstreckung finanzbehördlicher Verwaltungsakte unberührt, § 251 Abs. 2 S. 1 AO. Aus diesem Grundsatz ist jedoch keine tatsächliche, generelle Rangfolge von Insolvenz- und Steuerrecht abzuleiten. ³ Auch die Insolvenzordnung gibt in § 155 Abs. 1 einen Hinweis auf das Steuerrecht, da danach die Buchführungs- und Rechnungslegungspflichten des Schuldners sowohl nach Handels- als auch nach Steuerrecht durch das Insolvenzverfahren unberührt fortbestehen. Doch auch dies erlaubt keinen Rückschluss auf ein bestimmtes Verhältnis der steuerlichen und insolvenzrechtlichen Normen. Es lassen sich aus § 155 Abs. 1 InsO ebenso wenig konkrete Verantwortlichkeiten für die Erfüllung der steuerlichen Pflichten entnehmen. 4

Nach einer Entscheidung des RFH ⁵ aus dem Jahr 1926 wurde zunächst der Grundsatz „Konkursrecht geht vor Steuerrecht“ aufgestellt. ⁶ Auch der BFH hat in der Folge, u. a. mit Urteil vom 18.12.2002, einen Vorrang des Insolvenzrechts vor dem Abgabenrecht festgestellt. ⁷ Diese Ansicht konnte sich jedoch nicht in der Form durchsetzen, dass ein generell-abstrakter Vorrang vor dem Steuerrecht insgesamt angenommen wurde. Teilweise wurde der Grundsatz sogar ins Gegenteil verkehrt. ⁸ Zutreffend sollte demnach keine abstrakte Abgrenzung von Insolvenz- und Steuerrecht vorgenommen, sondern vielmehr nach dem jeweiligen Regelungsbereich unterschieden werden. ⁹ Insoweit ist nach dem Steuerrecht zu beurteilen, aus welchem Grund und in welcher Höhe ein Steueranspruch besteht und nach dem Insolvenzrecht richtet sich das Verfahren, wie dieser Anspruch durchgesetzt werden kann. ¹⁰ So bleibt das Steuerrecht, mit Ausnahme der Frage der Geltendmachung der Steuerforderung, auch im Insolvenzverfahren im Grundsatz eigenständig. Darüber hinaus ist jedoch im Einzelfall zu entscheiden, ob die konkreten steuerrechtlichen Folgen dem Sinn und Zweck des Insol-

1Vgl. Pape/Uhlenbruck/Voigt-Salus(-Voigt-Salus), Insolvenzrecht, 2. Auflage, München 2010, S. 657 (Kapitel 44, Rn. 1); Frotscher, Besteuerung bei Insolvenz, 7. Auflage, Frankfurt/Main 2010, S. 17; Waza/Uhländer/Schmittmann(-Uhländer), Insolvenzen und Steuern, 8. Auflage, Herne 2010, S. 125 (I B 1 Rn. 462).

2 Vgl. Frotscher, Besteuerung bei Insolvenz, 7. Auflage, Frankfurt/Main 2010, S. 17.

3 Vgl. Frotscher, Besteuerung bei Insolvenz, 7. Auflage, Frankfurt/Main 2010, S. 17.

4 Vgl. Waza/Uhländer/Schmittmann(-Uhländer), Insolvenzen und Steuern, 8. Auflage, Herne 2010, S. 126 (I B 1 Rn. 462).

5 RFH GrS 1/26 S, RStBl. 1926, S. 337.

6 So auch Bühler/Strickrodt, Steuerrecht Grundriss in zwei Bänden, Band 1, Allgemeines Steuerrecht, 3. Auflage, Wiesbaden 1960, S. 586 (§ 48 I).

7 Vgl. BFH I R 33/01, DStR 2003, S. 829.

8 Vgl. Frotscher, Besteuerung bei Insolvenz, 7. Auflage, Frankfurt/Main 2010, S. 18.

9 Vgl. Frotscher, Besteuerung bei Insolvenz, 7. Auflage, Frankfurt/Main 2010, S. 18.

10 Vgl. Waza/Uhländer/Schmittmann(-Uhländer), Insolvenzen und Steuern, 8. Auflage, Herne 2010, S. 126 (I B 1 Rn. 466); Pape/Uhlenbruck/Voigt-Salus(-Voigt-Salus), Insolvenzrecht, 2. Auflage, München 2010, S. 657 (Kapitel 44, Rn. 1).

13

venzrechts zu wider laufen. ¹ Denn nicht zuletzt mit der Abschaffung der fiskalischen Sonderrechte des § 61 Abs. 1 Nr. 2 der früheren Konkursordnung hat der Gesetzgeber dokumentiert, dass die Teilnahme der Steuerforderungen des Fiskus am Insolvenzverfahren keiner eigenständigen, der in § 1 InsO definierten Zielrichtung des Insolvenzverfahrens widerstreitenden Befriedigung zugänglich sein soll. Es gibt also unter Geltung der Insolvenzordnung de lege lata kein Fiskusprivileg. Gleichwohl ist der Gesetzgeber vor allem aus fiskalischen Gründen immer wieder bestrebt, ein solchesoffen oder verdeckt - wieder einzuführen. Dies ist an dieser Stelle nicht weiter zu vertiefen. Es sei jedoch beispielhaft auf die lebhafte Diskussion zum Haushaltsbegleitgesetz 2011 verwiesen. 2

Ein weiteres Argument für die Gleichbehandlung öffentlich-rechtlicher und privater Forderungen im Rahmen der Insolvenz enthält § 38 InsO, da dieser gerade keine Abgrenzung der Insolvenzgläubiger nach dem Rechtsgrund ihrer Forderung vorsieht. ³ Daher sind Steuerforderungen, die Insolvenzforderungen sind, gem. § 175 Abs. 1 S. 1 InsO vom Steuergläubiger beim Insolvenzverwalter zur Tabelle anzumelden. 4

Festzuhalten bleibt, dass das Insolvenzrecht somit nicht das materielle Steuerrecht ersetzt, aber ungeachtet der öffentlich-rechtlichen Natur des Steueranspruchs insoweit darauf einwirkt, wie es zur Erreichung des Insolvenzzweckes geboten ist. 5

1 Vgl. Pape/Uhlenbruck/Voigt-Salus(-Voigt-Salus), Insolvenzrecht, 2. Auflage, München 2010, S. 657 (Kapitel 44, Rn. 1).

2 Vgl. Pressemitteilung VID/Beck, 02.10.2010, Bundesregierung plant Fiskusprivileg durch die Hintertür, ZIP Online Aktuell, http://zip-online.de/7a1e01c1f482effc90f8e7d0e2581affaktuell; Pressemitteilung VID/Beck, 28.10.2010, Insolvenzverwalter atmen gleich 2-fach auf, http://www.vid.de/vid/inhalt/dokumente/pressemeldungen/P040.php; Stellungnahme BStBK, DStR-KR 2010, S. 42.

3 Vgl. Frotscher, Besteuerung bei Insolvenz, 7. Auflage, Frankfurt/Main 2010, S. 18.

4 Vgl. Klein/Orlopp(-Brockmeyer), Abgabenordnung, 9. Auflage, München 2006, § 251, Rn. 26.

5 Vgl. Frotscher, Besteuerung bei Insolvenz, 7. Auflage, Frankfurt/Main 2010, S. 20.

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C Steuerliche Stellung des Insolvenzschuldners

I Grundbegriffe

Die Abgabenordnung definiert in § 33 Abs. 1 wer Steuerpflichtiger ist. Dies kann jeder sein, der steuerrechtsfähig ist, wobei sich diese Eigenschaft nach den jeweiligen Einzelsteuergesetzen beurteilt. ¹ Die steuerliche Handlungsfähigkeit knüpft dagegen grundsätzlich an die zivilrechtliche Geschäftsfähigkeit an und beschreibt, wer durch eigenes Handeln Rechtswirkungen innerhalb des Steuerverhältnisses bewirken kann. ² Sie wird von § 79 AO konkretisiert. Danach sind alle, die nicht i. S. d. § 104 BGB geschäftsunfähig sind, steuerrechtlich - jedenfalls partiell ³ - handlungsfähig. Juristische Personen, Vereinigungen und Vermögensmassen nehmen gem. §§ 34 Abs. 1, 79 Abs. 1 Nr. 3 AO ihre Handlungen durch ihre gesetzlichen Vertreter oder besonders beauftragte natürliche Personen vor. ⁴ Ein weiterer Terminus ist die Steuerschuldnerschaft. Nach § 43 S. 1 AO ist Steuerschuldner, nach Satz 2 Steuerentrichtungspflichtiger, wer als solcher von den Steuergesetzen bestimmt wird. Abgestellt wird damit im Allgemeinen auf denjenigen, der die Steuer zu entrichten hat und damit Adressat der Finanzbehörde im Beitreibungsverfahren ist. ⁵ Unerheblich ist dabei, ob der Steuerschuldner den Steuertatbestand selbst verwirklicht und dadurch den Anspruch gem. § 38 AO begründet hat. ⁶ Abzugrenzen vom Steuerschuldner ist schließlich der Haftungsschuldner, § 191 Abs. 1 S. 1 AO. Haftung bedeutet dabei das Einstehenmüssen für eine fremde Steuerschuld. ⁷ Steuer- und Haftungsschuldner sind gem. § 44 Abs. 1 S. 1 AO Gesamtschuldner.

II Umsatzsteuerliche Stellung und Pflichten außerhalb der Insolvenz

Für die Umsatzsteuer bedeuten die oben skizzierten Grundbegriffe, dass der leistende Unternehmer gem. § 43 S. 1 AO i. V. m. § 13a Abs. 1 Nr. 1a UStG grundsätzlich Steuerschuldner ⁸ und damit gem. § 33 Abs. 1 Var. 1 AO auch Steuerpflichtiger ist. ⁹ Die Unternehmereigenschaft wird in § 2 Abs. 1 S. 1 UStG definiert und setzt Unternehmerfähigkeit, eine berufliche oder gewerbliche, d. h. nachhaltige und auf Einnahmeerzielung gerichtete (§ 2 Abs. 1 S. 2) Tätigkeit, sowie Selbständigkeit voraus.

1 Vgl. Eisele/Seßinghaus/Walkenhorst(-Seßinghaus), Steuerkompendium, Band 2, 11. Auflage, Herne 2009, S. 21 (Fünfter Teil C I 2, Rn. 39).

2 Vgl. Eisele/Seßinghaus/Walkenhorst(-Seßinghaus), Steuerkompendium, Band 2, 11. Auflage, Herne 2009, S. 21 (Fünfter Teil C I 2, Rn. 40).

3 Beschränkt Geschäftsfähige: vgl. Pahlke/Koenig(-Wünsch), Abgabenordnung, 2. Auflage, München 2009, § 79, Rn. 15.

4 Vgl. Kühn/von Wedelstädt(-Blesinger), Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, 18. Auflage, Stuttgart 2004, § 79 AO, Rn. 9.

5 Vgl. Klein(-Brockmeyer), Abgabenordnung, 9. Auflage, München 2006, § 43, Rn. 2.

6 Vgl. Hess/Mitlehner, Steuerrecht Rechnungslegung Insolvenz, Heidelberg 2001, S. 48 (Teil 1 A II, Rn. 11).

7 Vgl. BFH VII R 98/98, BStBl. 2000 II, S. 486.

8 Mit den in § 13a Abs. 1 Nr. 2-6 und § 13b UStG definierten Ausnahmen.

9 Ausnahme hierzu ist z. B. § 13b UStG, wonach Steuerschuldner der Leistungsempfänger ist.

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Nach § 2 Abs. 1 S. 2 UStG umfasst das Unternehmen stets die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers, sodass ein Unternehmer nur ein Unternehmen betreiben kann ¹ - sog. Einheitstheorie. ² Da an die Unternehmereigenschaft zahlreiche Rechtsfolgen geknüpft sind ist dies ein zentraler Begriff im Umsatzsteuerrecht, der über die Begründung der Steuerschuldnerschaft weit hinaus geht. ³ Aus § 14 Abs. 2 UStG ergibt sich z. B. die Verpflichtung des Unternehmers über seine ausgeführten Leistungen eine Rechnung zu erstellen, sofern der Leistungsempfänger eine (nichtunternehmerische) juristische Person oder ein Unternehmer i. S. d. UStG ist und die Leistung für sein Unternehmen bezieht.

Die Umsatzsteuer entsteht gem. § 13 Abs. 1 Nr. 1 a) S. 1 UStG bei Sollbesteuerung nach § 16 Abs. 1 S. 1 UStG, d. h. nach vereinbarten Entgelten, mit Ablauf des Voranmeldezeitraums, in dem die Leistungen ausgeführt wurden. ⁴ Bei Istbesteuerung, d. h. nach vereinnahmten Entgelten, entsteht sie mit Ablauf des Voranmeldezeitraums, in dem das Entgelt tatsächlich vereinnahmt wurde, § 13 Abs. 1 Nr. 1 b) UStG. Sonderreglungen bestehen u. a. für Umsätze aus innergemeinschaftlichem Erwerb und Beförderungsleistungen. Besteuerungszeitraum ist gem. § 16 Abs. 1 S. 2 UStG das Kalenderjahr, sofern die unternehmerische Tätigkeit nicht nur während eines Teils dieses Zeitraums ausgeübt wurde, § 16 Abs. 3 UStG, oder die Finanzbehörde nach § 16 Abs. 4 UStG einen kürzen Besteuerungszeitraum festgesetzt hat. Der Unternehmer hat die Umsatzsteuer selbst zu berechnen, § 16 Abs. 1 bis 4, § 17 UStG, und zu erklären. Damit ist die Umsatzsteuer eine Jahres- und Veranlagungssteuer. ⁵ Die Umsatzsteuerjahreserklärung ist nach Ablauf des relevanten Besteuerungszeitraumes unter Verwendung amtlich vorgeschriebener Vordrucke einzureichen, § 18 Abs. 3 S. 1 UStG. Die Erklärungsfrist endet regelmäßig am 31. Mai des Folgejahres ⁶ , es sei denn, es gilt die Monatsfrist des § 18 Abs. 3 S. 2 UStG aufgrund eines kürzen Besteuerungszeitraums. Daneben besteht gem. § 18 Abs. 1 S. 1 UStG die Verpflichtung des Unternehmers zur Abgabe von - elektronischen - Umsatzsteuervoranmeldungen. Zweck dieser Regelung ist es, Unternehmer zur unterjährigen Vorauszahlung ihrer Umsatzsteuerjahresschuld zu verpflichten. ⁷ Regelmäßiger Voranmeldezeitraum ist nach Abs. 2 S. 1 ⁸ das Kalendervierteljahr. Dieses wird nach Maßgabe des Abs. 2 S. 2 durch den Kalendermonat ersetzt, wenn die Vorjahressteuer mehr als 7.500,00 € betragen hat, der

1 Vgl. Reiß, Umsatzsteuerrecht, 10. Auflage, Münster 2009, S. 160 (Rn. 199).

2 Vgl. Weimann(-Eversloh), Umsatzsteuer - national und international, Stuttgart 2004, S. 68.

3 Vgl. Walkenhorst, Umsatzsteuer, 2. Auflage, Herne 2010, S. 47; Eisele/Seßinghaus/Walkenhorst(-Walkenhorst), Steuerkompendium, Band 2, 11. Auflage, Herne 2009, S. 232 (Sechster Teil B II 3, Rn. 65).

4 Vgl. Eisele/Seßinghaus/Walkenhorst(-Walkenhorst), Steuerkompendium, Band 2, 11. Auflage, Herne 2009, S. 395 (Sechster Teil F I 1, Rn. 479).

5 Vgl. Reiß, Umsatzsteuerrecht, 10. Auflage, Münster 2009, S. 288 (Rn. 364).

6 Vgl. Weimann(-Heß), Umsatzsteuer - national und international, Stuttgart 2004, S. 754.

7 Vgl. Eisele/Seßinghaus/Walkenhorst(-Walkenhorst), Steuerkompendium, Band 2, 11. Auflage, Herne 2009, S. 462 (Sechster Teil I III, Rn. 634).

8 Diese und die folgenden Angaben dieses Absatzes zu „Abs. ...“ und „S. ...“ beziehen sich auf § 18 UStG.

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Unternehmer seine Tätigkeit in diesem oder im vorangegangenen Jahr aufgenommen hat, Abs. 2 S. 4, oder er diesen kürzen Zeitraum gem. Abs. 2a wählen kann. Ebenso kann die Verpflichtung nach Abs. 2 S. 3 ganz von der Finanzbehörde erlassen werden. Durch diese Regelungen sollen ca. 50 % aller umsatzsteuerpflichtigen Unternehmer dem Vierteljahreszeitraum unterliegen. ¹ Als Abgabefrist der Voranmeldung bestimmt Abs. 1 S. 1 den zehnten Tag nach Ablauf des Voranmeldezeitraums. Zu diesem Zeitpunkt wird gleichzeitig die erklärte Vorauszahlung fällig, Abs. 1 S. 4. Nach § 46 S. 1 UStDV verlängert das Finanzamt auf Antrag die Abgabefrist der Voranmeldung um einen Monat. Unterliegt der Unternehmer der monatlichen Voranmeldefrist ist die Verlängerung nur möglich, wenn dieser eine Sondervorauszahlung entrichtet, § 47 Abs. 1 UStDV. Die Fristverlängerung gilt solange, bis der Unternehmer den Antrag zurück nimmt, es sei denn, die Finanzbehörde widerruft die Verlängerung bereits zuvor. ² Dies geschieht nach Maßgabe des § 131 Abs. 2 Nr. 1 AO i. V. m. § 46 S. 2 UStDV bei Gefährdung des Steueranspruchs und ist der Fall, wenn die konkrete Möglichkeit eines Steuerausfalls besteht. Ob dem Finanzamt insoweit Ermessen zukommt ist umstritten. Allerdings ist wohl der Auffassung des FG Baden-Württemberg folgend, wegen des Wortlauts des § 46 S. 2 UStDV „Das Finanzamt hat den Antrag abzulehnen [...]“ nicht von einer Ermessensentscheidung auszugehen. ³ Eine Gefährdung des Steueranspruchs ist grundsätzlich in Insolvenzfällen, d. h. bereits bei Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens nach § 13 InsO, anzunehmen. 4

Schließlich hat bei Änderung der Bemessungsgrundlage der leistende Unternehmer gem. § 17 Abs. 1 S. 1 UStG den geschuldeten Steuerbetrag und spiegelbildlich der Leistungsempfänger die Vorsteuer gem. § 17 Abs. 1 S. 2 UStG zu korrigieren.

1 Vgl. Eisele/Seßinghaus/Walkenhorst(-Walkenhorst), Steuerkompendium, Band 2, 11. Auflage, Herne 2009, S. 462 (Sechster Teil I III, Rn. 635).

2 Vgl. BFH V R 63/03, BStBl. 2005 II, S. 813.

3 Contra Ermessen, speziell zu § 46 S. 2 UStDV: Vgl. FG Baden-Württemberg, 9 K 513/98, BeckRS 2002, 21012140; Pahlke/ Koenig(-Pahlke), AO, § 131, Rn. 14.; Pro Ermessen: BFH I R 38/96 (NV); zusammenfassend: vgl. Weimann(-Heß), Umsatzsteuer - national und international, Stuttgart 2004, S. 752.

4 Vgl. Weimann(-Heß), Umsatzsteuer - national und international, Stuttgart 2004, S. 752.

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III Umsatzsteuerliche Stellung während der Insolvenz

Das Insolvenzverfahren hat keine Auswirkungen auf die umsatzsteuerliche Unternehmereigenschaft des Schuldners. ¹ Dessen zivilrechtliche Stellung bleibt unberührt, er verliert nicht seine Rechts- oder Geschäftsfähigkeit ² und bleibt Eigentümer der insolvenzbefangenen Gegenstände. 3

a Stellung im vorläufigen Insolvenzverfahren

Wird vom Gericht gem. § 21 Abs. 2 Nr. 1 InsO ein vorläufiger Insolvenzverwalter eingesetzt, ohne dem Schuldner nach § 22 Abs. 1 S. 1 InsO ein allgemeines Verfügungsverbot aufzuerlegen, wird der Insolvenzverwalter als vorläufig „schwacher“ bezeichnet. ⁴ Da in diesem Fall die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis über das Vermögen beim Schuldner verbleibt, besteht kein Zweifel an der Fortdauer der Unternehmereigenschaft des Schuldners. Daran ändert auch die Anordnung eines allgemeinen Zustimmungsvorbehalts gem. § 21 Abs. 2 Nr. 2 Var. 2 InsO nichts. ⁵ Dagegen verstoßende Verfügungen des Schuldners sind zwar gem. § 24 Abs. 1 i. V. m. § 81 Abs. 1 InsO schwebend unwirksam, eine Befugnis des Verwalters über das Schuldnervermögen allein zu verfügen, ist im Zustimmungsvorbehalt aber gerade nicht enthalten.

Doch auch bei Übergang der Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis auf den sog. vorläufig „starken“ Verwalter ⁶ nach § 22 Abs. 1 S. 1 InsO, werden die ausgeführten Leistungen und die aus den unternehmenszugehörigen Vermögensgegenständen erwirtschafteten Erlöse weiterhin dem Schuldner als Unternehmer zugerechnet. ⁷ Denn die Tätigkeiten des Insolvenzverwalters treffen zivilrechtlich und wirtschaftlich den Schuldner, der aus den Geschäften berechtigt und verpflichtet wird. ⁸ Der Insolvenzschuldner bleibt also Steuersubjekt. 9

1 Vgl. BFH VII R 3/97, BStBl. 2000 II, S. 46; BFH V R 87/99, BStBl. 2000 II, S. 639; Abschn. 16 Abs. 7 S. 1 UStR; Frotscher, Besteuerung bei Insolvenz, 7. Auflage, Frankfurt/Main 2010, S. 25; Waza/Uhländer/Schmittmann(-Waza), Insolvenzen und Steuern, 8. Auflage, Herne 2010, S. 462 (II D 1 Rn. 1912); Jasse, Umsatzsteuer in der Insolvenz,1. Auflage, Bremen/ Hamburg 2007, S. 14.

2 Unabhängig davon führt die Eröffnung des Insolvenzverfahrens zur Auflösung der Gesellschaft, z. B. gem. § 60 Abs. 1 Nr. 4 GmbHG für die GmbH, gem. § 262 Abs. 1 Nr. 3 AktG für die AG, gem. § 728 Abs. 1 BGB für die GbR, gem. § 131 Abs. 1 Nr.

3 HGB für ohG und KG. Daraus folgt jedoch nur eine Änderung des Gesellschaftszwecks von werbender in abwickelnde Tätigkeit. Vgl. Baumbach/Hopt(-Hopt), Handelsgesetzbuch, 34. Auflage, München 2010, § 131, Rn. 29; Schmidt(-Kuleisa); InsO, § 80, Rn. 34.

3 Vgl. Waza/Uhländer/Schmittmann(-Waza), Insolvenzen und Steuern, 8. Auflage, Herne 2010, S. 129 (I B 2 Rn. 481).

4 Vgl. Schmidt(-Schröder), InsO, § 22, Rn. 3; Graf-Schlicker(-Voß), InsO, § 22, Rn. 13.

5 Vgl. Frotscher, Besteuerung bei Insolvenz, 7. Auflage, Frankfurt/Main 2010, S. 30; Pape/Uhlenbruck/Voigt-Salus(-Voigt-Salus), Insolvenzrecht, 2. Auflage, München 2010, S. 367 (Kapitel 29, Rn. 2).

6 Vgl. Braun(-Kind), InsO, § 22, Rn. 7.

7 Vgl. Hess/Mitlehner, Steuerrecht Rechnungslegung Insolvenz, Heidelberg 2001, S. 48 (Teil 1 A II, Rn. 13).

8 Vgl. Frotscher, Besteuerung bei Insolvenz, 7. Auflage, Frankfurt/Main 2010, S. 25.

9 Vgl. Waza/Uhländer/Schmittmann(-Waza), Insolvenzen und Steuern, 8. Auflage, Herne 2010, S. 489 (II D 4 Rn. 2035).

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b Stellung im eröffneten Insolvenzverfahren

Mit Eröffnung des Insolvenzverfahrens geht die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis über das Schuldnervermögen nach § 80 Abs. 1 InsO auf den Insolvenzverwalter über. Hinsichtlich der umsatzsteuerlichen Stellung des Schuldners gelten die gleichen Grundsätze, die bereits für den vorläufig „starken“ Insolvenzverwalter entwickelt wurden ¹ , da § 22 Abs. 1 InsO im Grunde lediglich die Anwendung des § 80 Abs. 1 InsO auf den Zeitraum des Eröffnungsverfahrens vorverlegt, sofern das Gericht die entsprechende Anordnung trifft. ² Allerdings ist darauf hinzuweisen, dass § 80 Abs. 1 InsO unmittelbar auf die Insolvenzmasse abstellt, diese jedoch begriffsnotwendig und nach dem Wortlaut des § 35 Abs. 1 InsO erst mit Eröffnung des Verfahrens entstehen kann. 3

Die umsatzsteuerliche Einheit des Unternehmens ⁴ gilt auch dann, wenn der Insolvenzschuldner im insolvenzfreien Bereich selbständig unternehmerisch tätig wird. ⁵ Näheres zur Frage dieser „Freigabe“ auf Seite 47 unter E IV d.

War der Schuldner vor dem Insolvenzverfahren kein Unternehmer i. S. d. § 2 Abs. 1 S. 1 UStG, wird diese Eigenschaft auch nicht durch Verwertungshandlungen des Insolvenzverwalters begründet. 6

Die Verfahrenseröffnung wirkt sich nicht auf die steuerliche Rechtsstellung des Insolvenzschuldners aus, ⁷ sodass er auch nach Verfahrenseröffnung grundsätzlich Steuerschuldner gem. § 43 S. 1 AO i. V. m. § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG ⁸ und Steuerpflichtiger gem. § 33 Abs. 1 AO bleibt. Zudem ist er Verfahrensbeteiligter gem. § 78 AO. ⁹ Inwieweit er seine steuerliche Handlungsfähigkeit nach § 79 Abs. 1 AO behält ist umstritten. Nach einer Meinung in der Literatur verliert der Insolvenzschuldner im Zeitpunkt des Übergangs der Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis auf den Insolvenzverwalter seine steuerliche Handlungsfähigkeit hinsichtlich der Insolvenzmasse vollständig. ¹⁰ Begründet wird dies damit, dass die Handlungs- mit der Prozessfähigkeit korrespondiert und diese nach § 58 Abs. 2 FGO im Falle der Vermögensverwaltung, also auch in Fällen des § 80 Abs. 1 InsO, auf den Vermögensverwalter als befugte Person über-

1Vgl. S. 17 (C III a).

2 Vgl. Pape/Uhlenbruck/Voigt-Salus(-Voigt-Salus), Insolvenzrecht, 2. Auflage, München 2010, S. 367 (Kapitel 29, Rn. 3); Binz/Hess, Der Insolvenzverwalter, Heidelberg 2004, S. 70 (Rn. 465).

3 Vgl. Maus, Die Rechnungslegung des Insolvenzverwalters nach Handels- und Steuerrecht, § 155 InsO, Berlin 2010, S. 43.

4 Vgl. S. 15 (C II).

5 Vgl. Waza/Uhländer/Schmittmann(-Waza), Insolvenzen und Steuern, 8. Auflage, Herne 2010, S. 463 (II D 1 Rn. 1914).

6 Vgl. Buth/Hermanns(-König), Restrukturierung Sanierung Insolvenz, 3. Auflage, München 2009, S. 730 (§ 33, Rn. 14).

7 Vgl. Waza/Uhländer/Schmittmann(-Uhländer), Insolvenzen und Steuern, 8. Auflage, Herne 2010, S. 129 (I B 2 Rn. 481).

8 Näher dazu vgl. S. 14 (C II).

9 Vgl. Frotscher, Besteuerung bei Insolvenz, 7. Auflage, Frankfurt/Main 2010, S. 27.

10 Vgl. Maus, Steuern im Insolvenzverfahren, Frechen 2004, S. 58 (Rn. 168); Frotscher, Besteuerung bei Insolvenz, 7. Auflage, Frankfurt/Main 2010, S. 27.

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geht. ¹ Die andere Ansicht sieht den Insolvenzschuldner auch nach Verfahrenseröffnung als handlungsfähig i. S. d. § 79 Abs. 1 AO an. ² Dem ist zuzustimmen. Denn zum Einen verliert der Insolvenzschuldner hinsichtlich des Vermögens im Insolvenzbeschlag nicht seine Prozessfähigkeit, sondern lediglich seine Prozessführungsbefugnis, sodass der Verweis auf § 58 Abs. 2 FGO nicht greift. ³ Zum Anderen knüpft § 79 Abs. 1 AO die steuerliche Handlungsfähigkeit bei natürlichen Personen an die Geschäftsfähigkeit nach bürgerlichem Recht (Nr. 1) und überträgt sie bei juristischen Personen und Personengesellschaften den gesetzlichen Vertretern oder besonders Beauftragten. ⁴ Das Insolvenzverfahren berührt indes weder die Geschäftsfähigkeit natürlicher, noch die gesellschaftsrechtlichen Vertretungsverhältnisse juristischer Personen. ⁵ Zwar ist der Insolvenzverwalter hinsichtlich der Insolvenzmasse Vermögensverwalter i. S. d. § 34 Abs. 3 AO und hat daher im Rahmen seiner Verwaltung die Pflichten der gesetzlichen Vertreter nach § 34 Abs. 1 AO zu erfüllen. Aber diese Pflicht tritt als eigenständige neben die fortbestehenden Pflichten der Vertretenen, z. B. der gesellschaftsrechtlich vertretungsberechtigten Geschäftsführer juristischer Personen und Personengesellschaften. ⁶ Zudem bleibt die Abberufung und Bestellung vertretungsberechtigter Organe auch nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens in der Hand der Gesellschafterversammlung. 7

Daher ist davon auszugehen, dass der Insolvenzschuldner seine steuerliche Handlungsfähigkeit nicht vollständig verliert, diese aber durch den Übergang der Verwaltungs-und Verfügungsbefugnis auf den Insolvenzverwalter bezüglich des insolvenzbefangenen Vermögens wegen § 34 Abs. 3, Abs. 1 AO i. V. m. § 80 Abs. 1 InsO, beschränkt wird.

1 Vgl. Maus, Steuern im Insolvenzverfahren, Frechen 2004, S. 58 (Rn. 168); Vgl. Kühn/von Wedelstädt(-Blesinger), AO und FGO, § 58 FGO, Rn. 1.

2 Vgl. Buth/Hermanns(-König), Restrukturierung Sanierung Insolvenz, 3. Auflage, München 2009, S. 730 (§ 33, Rn. 15).

3 Vgl. Braun(-Kroth), InsO, § 80, Rn. 12; Graf-Schlicker(-Scherer), InsO. § 80, Rn. 8.

4 Vgl. Pahlke/Koenig(-Koenig), AO, § 79, Rn. 22-23.

5 Vgl. Schmidt(-Kuleisa), InsO, § 80, Rn. 33, 59; Braun(-Kroth), InsO, § 80, Rn. 14; Binz/Hess; Der Insolvenzverwalter, Heidelberg 2004, S. 197 (Rn. 1310); a. A. bzgl. juristischer Personen und Personengesellschaften Buth/Hermanns(-König), Restrukturierung Sanierung Insolvenz, 3. Auflage, München 2009, S. 729 (§ 33, Rn. 7).

6 Vgl. Pahlke/Koenig(-Koenig), AO, § 34, Rn. 25.

7 Vgl. Graf-Schlicker(-Voß), InsO, § 22, Rn. 1.