Universität Hamburg
Fachbereich Rechtswissenschaft
Seminar für Finanz- und Steuerrecht

Europa und direkte Steuern

von: Dirk Aßmann

Inhaltsübersicht

I. Einführung in das europäische Steuerrecht  5

II. Europarechtlicher Einfluss auf die nationale Steuergesetzgesetzgebung 7

1. Unmittelbar regelnder Einfluss des Europarechts  7
2. Einfluss der europäischen Grundfreiheiten auf die direkten Steuern  10

III. Wichtige EuGH-Entscheidungen zu den direkten Steuern 15

1. Wegzug und Zuzug von natürlichen Personen und Gesellschaften 15

a) Daily Mail  15
b) Centros 16
c) Überseering  17
d) X und Y 17
e) Inspire-Art  18
f) Hughes de Lasteyrie du Saillant 19
g) Auswirkungen der Entscheidungen zum Wegzug und Zuzug von Gesellschaften auf das nationale Gesellschafts- und Steuerrecht 20

2. Beschränkte und unbeschränkte Steuerpflicht sowie Besteuerung beschränkt Steuerpflichtiger  24

a) Biehl I 24
b) Werner 25
c) Schumacker 25
d) Wielockx 26
e) Asscher 27
f) Futura und Singer  27
g) Gilly  28
h) Sandoz 29
i) Royal Bank of Scotland  29
j) Gschwind 29
k) Zurstrassen 30
l) Gerritse  30
m) de Groot  31
n) Auswirkungen der Entscheidungen zur beschränkten und unbeschränkten Steuerpflicht sowie deren Besteuerung auf das nationale Steuerrecht 32

3. Diskriminierung von grenzüberschreitenden Beteiligungen  34

a) Avoir fiscal 34
b) Commerzbank 35
c) Baars 35
d) ICI 36
e) Compagnie de Saint-Gobain  37
f) Verkooijen  37
g) Metallgesellschaft und Hoechst 38
h) Athinaiki Zythopoiia 38
i) Lankhorst-Hohorst  39
j) Bosal  39
k) Océ van de Grinten 40
l) Auswirkungen der Entscheidungen zur Diskriminierung von grenzüberschreitenden Beteiligungen auf das nationale Steuerrecht  41

4. Grenzüberschreitende Verlustverrechnung  43

a) X AB und Y AB  43
b) AMID  43
c) Mertens  44
d) Auswirkungen der Entscheidungen zur grenzüberschreitenden Verlustverrechnung auf das nationale Steuerrecht 44

5. Abzugsfähigkeit von Aufwendungen mit grenzüberschreitendem Zusammenhang 45

a) Bachmann 45
b) Safir 46
c) Eurowings  47
d) Verstergaard  47
e) Deutschland/Kommission 48
f) Auswirkungen der Entscheidungen auf das nationale Steuerrecht 48

IV. Fazit  49

I. Einführung in das europäische Steuerrecht

Basis des europäischen Steuerrechts ist der Vertrag zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft v. 25.3.1957 (EG-Vertrag), zuletzt reformiert durch den am 7.2.1992 in Maastricht unterzeichneten Vertrag über die Europäische Union (EUVertrag) 1 und den Vertrag von Amsterdam v. 2.10.1997 (EG-Vertrag).2 Durch die Vorgaben des EG soll eine Angleichung des Steuerrechts innerhalb der „Europäischen Gemeinschaft“ (EG) erreicht werden,3 ohne dass die EG durch eine eigene Steuergesetzgebungskompetenz auf das nationale Steuerrecht Einfluss nehmen kann,4 da es an der nach dem Prinzip der begrenzten Einzelzuständigkeit (Art. 5 EG) erforderlichen vertraglichen Ermächtigung fehlt.5 Den im EG-Vertrag niedergelegten6 aber auch die auf dem EG-Vertrag basierenden ungeschriebenen Rechtsgrundsätze (Primärrecht) sowie die von den EU-Organen geschaffenen Verordnungen und Richtlinien (Sekundärrecht) kommt als supranationalem Recht Vorrang vor nationalen Rechtsnormen zu.7 Verordnungen sind nach Art. 249 Abs. 2 EG Rechtsakte, die in allen Teilen verbindlich sind und unmittelbar in jedem Mitgliedstaat gelten. Sie begründen für den einzelnen Staatsbürger der Mitgliedstaaten unmittelbar geltende Rechte und Pflichten, ohne dass es einer Transformation in nationales Recht bedarf.8 Richtlinien sind hingegen verbindliche Maßnahmen, die sich an die Mitgliedstaaten richten und das zu erreichende Ziel zwingend vorgeben, wobei die Ausgestaltung den einzelnen Mitgliedstaaten vorbehalten bleibt (Art. 249 Abs. 3 EG).9 Direkte Wirkung gegenüber dem Bürger vermag eine Richtlinie nur zu entfalten, wenn sie nach Ablauf der Umsetzungsfrist nicht oder nicht ordnungsgemäß in innerstaatliches Recht umgesetzt worden ist und die Regelung der Richtlinie inhaltlich unbedingt und hinreichend genau bestimmt sind, so dass es zu ihrer Ausführung keines gesonderten Aktes mehr bedarf.10 Die Einwirkung des Europarechts auf das nationale Steuerrecht erfolgt vorwiegend durch Richtlinien, zunehmend jedoch durch die Rechtsprechung des EuGH11 sowie die richtlinienkonforme Auslegung von Vorschriften des nationalen Rechts.12

Gem. Art. 269 Abs. 1 EG wird der Haushalt der Gemeinschaft unbeschadet der sonstigen Einnahmen vollständig aus Eigenmitteln finanziert. Auf der Grundlage von Art. 269 Abs. 2 EG wurde der Beschluss des Rates über das System der Eigenmittel gefasst13, wonach den Gemeinschaften insb. die Erträge aus Zöllen (Art. 2 Abs. 1 Buchst b), ein Anteil an der MwSt (Art. 2 Abs. 1 Buchst c)) sowie am Brutto- Sozialprodukt der Mitgliedsstaaten (Art. 2 Abs. 1 Buchst d)) zusteht. Gem. Art. 2 Abs. 2 des Beschlusses kommt der EG die Ertragshoheit für sonstige Abgaben zu, die i.R. des Vertrages eingeführt werden,14 wenn die Voraussetzungen von Art. 269 Abs. 2 EG eingehalten sind. Über eine Verwaltungshoheit für Steuern verfügt die EU nicht; sie finanziert sich in erster Linie aus von den Mitgliedstaaten geleisteten Beiträgen.15 Jedoch sieht die sog. Amtshilferichtlinie16 die Zusammenarbeit der nationalen Steuerverwaltungen im Rahmen der Steuererhebung vor.

II. Europarechtlicher Einfluss auf die nationale Steuergesetzgesetzgebung

1. Unmittelbar regelnder Einfluss des Europarechts

[...]

1 Zustimmungsgesetz v. 28.12.1992, BGBl II 1992, 1251.

2 BGBl II 1998, 387, geändert durch Art. 2 Nizza-Vertrag vom 26.2.2001, Abl. EG Nr. L 80/1.

3 Kellersmann/Treisch, Europäische Unternehmensbesteuerung, 2002, 69.

4 Tipke/Lang § 2 Rn. 47, 48; Birk, Rn. 182

5 Vgl. zu Ausnahmen: Befugnis der Besteuerung des eignen Personals der Gemeinschaften; Umlage mit steuerähnlichem Charakter im Bereich der EGKS; sog Montanumlage gem. Art. 49 EGKS-Vertrag; Art. 175 Abs. 2 EG.

6 Zur unmittelbaren Wirkung des EG-Vertrags in Deutschland als Mitgliedstaat: BVerfG vom 18.10.1967, BVerfGE 22, 293 (296); BVerfG vom 9.6.1971, BVerfGE 31, 145 (173 f.). Zum Vorrang des EG Vertrags vor nationalem Recht: EuGH vom 15.7.1964, Rs. C-6/64 – Costa, Slg. 1964, 1251; EuGH vom 9.3.1978, Rs. 106/77 – Simmenthal, Slg. 1978, 629.

7 Cordewener, DStR 2004, 6 (9 f.).

8 Ruffert, in: Callies/Ruffert, Art. 249 EG-Vertrag Rn. 38 ff.

9 Ruffert, in: Callies/Ruffert, Art. 249 EG-Vertrag Rn. 65 ff.

10 Jarass, NJW 1990, 2420 (2422 f.); Claasen, EuZW, 1993, 83 ff. Zur unmittelbaren Anwendbarkeit der Fusionsrichtlinie im nationalen Recht: Eine Umsetzung der FRL ist bisher in Deutschland nur hinsichtlich des Anteilstausches sowie der Einbringung erfolgt (§§ 21 Abs. 1, 23, 26 Abs. 2 UmwStG, eingeführt durch das StÄndG 1992, BGBl I 1992, 297). Zu einer darüber hinausgehenden Umsetzung (z.B. für grenzüberschreitende Verschmelzungen) sahen der Gesetzgeber sowie verschiedene Stimmen der Literatur keine Veranlassung, da vor Verabschiedung der SE-VO (SE-Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8.10.2001, Abl. EG Nr. L 294/1) in Deutschland, wie auch in den meisten anderen Mitgliedstaaten, an den handels-/gesellschaftsrechtlichen Grundlagen einer grenzüberschreitenden Umwandlung fehlte (Vgl. BT-Drs. 12/1108, 36, 80; Schaumburg, Internationales Steuerrecht, Rz. 3.67, 17.4). Da mit der SE-VO die gesellschaftsrechtliche Möglichkeit für eine grenzüberschreitende Verschmelzung im Wege der Gesamtrechtsnachfolge geschaffen worden ist, ist der Gesetzgeber verpflichtet, zumindest jetzt die Fusionsrichtlinie in nationales Recht zu transformieren (Hey, GmbHR 2001, 993 (1004); Schulz/Eicker, Intertax 2001, 337). Sollte die Fusionsric htlinie nicht bis zum wirksam werden der SE-VO umgesetzt sein, geht die mittlerweile herrschende Meinung davon aus, dass die Richtlinie inhaltlich unbedingt und hinreichend bestimmt ist, um unmittelbar angewandt zu werden (Förster/Lange, DB 2003, 288 (290); Krebs, ZGR 1992, 346 (353); Herzig/Förster, DB 1994, 1 (6); a.A. Schaumburg, Internationales Steuerrecht, Rz. 3.68).

11 So wird der EuGH als „Motor der Integration“ bezeichnet. Inzwischen wird jedoch vermehrt kritisiert, dass sich der EuGH durch seine Entscheidungen zunehmend in die Rolle des Gesetzgebers drängt und so insbesondere bei den einzelnen Mitgliedstaaten Verunsicherung auslöst, wie auf die Entscheidungen zu reagieren ist, da auch aus Entscheidungen zu ausländischen Steuergesetzen im Hinblick auf parallele Konstellationen Schlüsse im Hinblick auf das deutsche Steuerrecht gezogen werden können, Wagner, DStZ 2004, 185 (189); Sedemund, DStZ 2003, 407..

12 Schaumburg, Internationales Steuerrecht, Rz. 3.48.

13 BGBl II 1995, 499.

14 Vgl. insb. Art. 175 II EG zur Ökosteuer.

15 Lammers, SteuerStud 2004, 196.

16 RL 77/779/EWG, Abl. EG Nr. L 336/ 15. Umgesetzt durch das EG-Amtshilfegesetz vom 19.12.1985, BGBl I 1985, 2436 (2441).