I  N H A L T S V E R Z E I C H N I S  

INHALTSVERZEICHNIS ............................................................. II

ABK  ÜRZUNGSVERZEICHNIS  VI

SYMBOLVERZEICHNIS   IX

ABBILDUNGSVERZEICHNIS   X

1  EINLEITUNG  1

1.1  PROBLEMSTELLUNG UND BEDEUTUNG DES THEMAS  1

1.2  ZIELSETZUNG UND METHODISCHER AUFBAU DER ARBEIT  3

2  GRUNDLAGEN DER UNTERNEHMENSNACHFOLGE  4

2.1  BEGRIFFSBESTIMMUNGEN UND ABGRENZUNGEN  4

2.1.1  Definition Mittelstand  4

2.1.2  Wirtschaftliche Situation und Bedeutung  5

2.1.3  Definition Familienunternehmen  5

2.1.4  Definition Unternehmensnachfolge  6

2.2  DIE NACHFOLGEREGELUNG IN MITTELSTÄNDISCHEN  

FAMILIENUNTERNEHMEN   7

2.2.1  Bedeutung und Ziele der Nachfolgeplanung  7

2.2.2  Strategische Nachfolgeplanung  8

3  ZIVILRECHTLICHE ASPEKTE DER NACHFOLGEREGELUNG  9

3.1  GRUNDBEGRIFFE DES ERBRECHTS  9

3.2  GESETZLICHE ERBFOLGE  10

3.2.1  Verwandtenerbfolge  10

3.2.2  Ehegattenerbfolge  11

3.3  LETZTWILLIGE VERFÜGUNGEN.  13

3.3.1  Allgemeines.  13

II

3.3.2  Erbeinsetzung  14

3.3.3  Vermächtnis  15

3.3.4  Auflage und Bedingung.  16

3.3.5  Teilungsanordnung und Vorausvermächtnis.  16

3.3.6  Erbvertrag.  17

3.3.7  Testamentsvollstreckung  18

3.3.8  Pflichtteilsrecht  19

3.3.9  Rechtsfolgen der Vererbung.  20

4  STEUERRECHTLICHE ASPEKTE DER NACHFOLGEREGELUNG IM  

ERBSCHAFT  - UND SCHENKUNGSTEUERRECHT  21

4.1  ALLGEMEINER ÜBERBLICK.  21

4.1.1  Gegenstand der Erbschaft- und Schenkungsteuer  21

4.1.2  Maßgeblichkeit des bürgerlichen Rechts  22

4.1.3  Gesamtrechtsnachfolge  22

4.2  BESTEUERUNGSGRUND DES ERBSTG  23

4.2.1  Erwerb von Todes wegen  23

4.2.2  Vor- und Nacherbschaft und wirtschaftlich ähnliche  

Gestaltungen   24

4.2.2.1  Vor- und Nacherbschaft  24

4.2.2.2  Teilungsanordnung und Vorausvermächtnis.  24

4.2.2.3  Berliner Testament  25

4.2.2.4  Die Zweckzuwendung  25

4.2.2.5  Stiftung.  26

4.3  DIE PERSÖNLICHE STEUERPFLICHT  26

4.4  DIE ENTSTEHUNG DER STEUERSCHULD  27

4.5  DIE WERTERMITTLUNG  28

4.6  BERECHNUNG DER STEUER  30

4.6.1  Berücksichtigung früherer Erwerbe  30

4.6.2  Steuerklassen  30

4.6.3  Persönlicher Freibetrag.  31

III

4.6.4  Der besondere Versorgungsfreibetrag  32

4.6.5  Betriebsvermögensfreibetrag, Bewertungsabschlag und  

Steuerklassenprivileg.   32

4.6.6  Tarif  34

4.7  STEUERFESTSETZUNG UND ERHEBUNG  36

4.7.1  Der Steuerschuldner  36

4.7.2  Anmeldung des Erwerbs  36

4.7.3  Die Steuerfestsetzung  37

4.7.4  Stundung bei Vererbung von Betriebsvermögen.  37

5  NACHFOLGEREGELUNG IN EINZELUNTERNEHMEN UND  

GESELLSCHAFTSANTEILE  AUFGRUND LETZTWILLIGER  

VERFÜGUNGEN   37

5.1  EINZELKAUFMÄNNISCHES UNTERNEHMEN  37

5.2  STEUERLICHE ASPEKTE DER AUSEINANDERSETZUNG EINER  

ERBENGEMEINSCHAFT   39

5.3  GBR, OHG UND KG  41

5.3.1  Gesetzlicher Regelfall  41

5.3.2  Fortsetzungsklausel  42

5.3.2.1  Zivilrechtliche Betrachtung  42

5.3.2.2  Ertragsteuerliche Betrachtung.  43

5.3.2.3  Erbschaftsteuerliche Betrachtung  43

5.3.3  Nachfolgeklauseln.  45

5.3.3.1  Zivilrechtliche Betrachtung  45

5.3.3.2  Ertragsteuerliche Betrachtung.  46

5.3.3.3  Erbschaftsteuerliche Betrachtung  46

5.3.4  Eintrittsklauseln.  47

5.3.4.1  Zivilrechtliche Betrachtung  47

5.3.4.2  Ertragsteuerliche Betrachtung.  48

5.3.4.3  Erbschaftsteuerliche Betrachtung  48

5.4  KAPITALGESELLSCHAFTEN (GMBH, AG, KGAA)  49

IV

5.4.1  Zivilrechtliche Betrachtung  49

5.4.2  Ertragsteuerliche Betrachtung.  50

5.4.3  Erbschaftsteuerliche Betrachtung  51

6  NACHFOLGEREGELUNG IN EINZELUNTERNEHMEN UND  

GESELLSCHAFTSANTEILE  AUFGRUND VORWEGGENOMMENER  

ERBFOLGE.   52

6.1  AUSGANGSLAGE.  52

6.2  MAßNAHMEN VORWEGGENOMMENER ERBFOLGE  53

6.2.1  Unentgeltliche Zuwendungen  53

6.2.1.1  Ertragsteuerliche Aspekte.  53

6.2.1.2  Erbschaftsteuerliche Aspekte  53

6.2.2  Entgeltliche Zuwendungen  55

6.2.2.1  Ertragsteuerliche Aspekte.  55

6.2.2.2  Erbschaftsteuerliche Aspekte  56

7  DIE „VERKAUFSLÖSUNG“  58

7.1  AUSGANGSLAGE.  58

7.2  VERÄUßERUNG GEGEN EINMALZAHLUNG  60

7.3  VERÄUßERUNG GEGEN WIEDERKEHRENDE ZAHLUNGEN.  63

8  ZUSAMMENFASSUNG UND AUSBLICK  68

LITERATURVERZEICHNIS   71

V

A B K Ü R Z U N G S V E R Z E I C H N I S

Abb. Abbildung Abs. Absatz AO Abgabenordnung Art. Artikel BA Bewertungsabschlag ber. berichtigt BewG Bewertungsgesetz BFB Betriebsvermögensfreibetrag BFH Bundesfinanzhof BMF Bundesministerium der Finanzen BGB Bürgerliches Gesetzbuch BGBl. Bundesgesetzblatt BStBl. Bundessteuerblatt bspw. beispielsweise bzw. beziehungsweise ca. cirka d. h. das heißt ErbGleichG Gesetz zur erbrechtlichen Gleichstellung nichtehelicher Kinder (Erbrechtsgleichstellungsgesetz) ErbStG Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz ErbStH Erbschaftsteuer-Hinweise ErbStR Erbschaftsteuer-Richtlinien EStDV Einkommensteuer-Durchführungsverordnung EStG Einkommensteuergesetz

VI

EStH Einkommensteuer-Hinweise EStR Einkommensteuer-Richtlinien ect. et cetera e. V. eingetragener Verein evtl. eventuell f. folgende ff. fortfolgende FB Freibetrag GbR Gesellschaft bürgerlichen Rechts gem. gemäß GG Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutsch-land ggf. gegebenenfalls GmbH Gesellschaft mit beschränkter Haftung GmbHG Gesetz betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung H Hinweis HGB Handelsgesetzbuch HS Halbsatz http Hypertext Transfer Protocol IfM Bonn Institut für Mittelstandsforschung Bonn i. d. F. v. in der Fassung vom i. d. R. in der Regel IDW Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e. V. i. H. v. in Höhe von inkl. inklusive insb. insbesondere i. S. d. im Sinne des i. V. m. in Verbindung mit

VII

Kap. Kapitel KG Kommanditgesellschaft KMU Klein- und Mittelunternehmen Mio. Millionen MBI Management Buy In MBO Management Buy Out NWB Neu Wirtschaftsbriefe Nr. Nummer OHG Offene Handelsgesellschaft p. a. per anno R Richtlinie RGBl. Reichsgesetzblatt s. siehe S. Seite(n); in Gesetzesverweisen: Satz/ Sätze StÄndG Steueränderungsgesetz StSenkG Steuersenkungsgesetz u. und u. a. und andere vgl. vergleiche Vgl. Vergleich(e) www world wide web z. B. zum Beispiel

VIII

S Y M B O L V E R Z E I C H N I S

€ Euro % Prozent = gleich ./. abzüglich

-abzüglich + zuzüglich x multipliziert / dividiert

§ Paragraph §§ Paragraphen

IX

A B B I L D U N G S V E R Z E I C H N I S

Abb. 1: Neue Mittelstandsdefinition des IfM Bonn in €. .............................. 4 Abb. 2: Staffelung des Steuertarifs nach Steuerklassen und Höhe des

Erwerbes (§ 19 ErbStG)....................................................................... 34

X

1 EINLEITUNG

1.1 PROBLEMSTELLUNG UND BEDEUTUNG DES THEMAS

Klein- und Mittelunternehmen (KMU) prägen insbesondere als Familienunternehmen die deutsche Wirtschaft auch im 21. Jahrhundert. Jedoch sind solche Unternehmen meist auf den Firmengründer zugeschnitten und deshalb in besonderem Maße von ihm abhängig. Wer sein Unternehmen über die eigene berufliche Aktivität hinaus erhalten und seine Innovationskraft sichern will, muss sich frühzeitig mit dem Thema Unternehmensnachfolge auseinandersetzen.

In der Wirtschaft ist die Unternehmensnachfolge in den letzten Jahren zu einem immer aktueller werdenden Thema geworden. Die im ersten Jahresdrittel 2004 vom Bonner Institut für Mittelstandsforschung (IfM Bonn) kritisch überprüften Zahlen aus dem Jahre 2000 bestätigen, dass die bisher ermittelten Zahlen für Unternehmensübertragungen auch in den nächsten fünf Jahren Bestand haben werden.

Derzeit schätzt das IfM Bonn, dass ab dem Jahre 2005 jährlich bei knapp 71.000 mittelständischen Unternehmen der Generationswechsel an der Spitze ins Haus steht. Bei nur 31.000 Unternehmen stehen direkte Familienmitglieder als Nachfolger bereit. Eine Fortführung durch externe Käufer oder leitende Mitarbeiter im Wege des Management Buy Out (MBO) oder Management Buy In (MBI) kann in rund 48 % der Fälle gelöst werden. Bei fast 6.000 Unternehmen besteht eine Nachfolgelücke, wodurch immerhin jährlich ca. 33.500 Beschäftigte ihren Arbeitsplatz verlieren werden. 1

¹ Vgl. IfM Bonn (2004): Nachfolgelösungen in deutschen Familienunternehmen und hier-

von betroffene Arbeitsplätze für das Jahr 2005 (22.09.2004). In: IfM Bonn. URL:

http://www.ifm-bonn.de/ (10.10.2004).

1

Selbstverständliches Ziel des Unternehmens ist es, das Unternehmen seiner Familie als Erwerbsgrundlage zu erhalten. Um dieses Ziel zu erreichen, gilt es bereits zu Lebzeiten vorzusorgen. Denn Erbstreitigkeiten können das Unternehmen schwer beeinträchtigen, im Extremfall gar vernichten, binden Zeit und Energie der Familienmitglieder, die häufig Führungspositionen bekleiden und lähmen nicht selten das Unternehmen. Zunächst leiden das Tagesgeschäft und die so bedeutsame strategische Fortentwicklung. Liquiditätsabflüsse durch Erbschaftsteuerzahlungen, aber auch Ausgleichs- und Abstandszahlungen an die weichenden Erben bergen für das Unternehmen die Gefahr eines ruinösen Kapitalentzugs und können zum Verlust von Unternehmensteilen oder des gesamten Unternehmens führen.

Die vorgenannte Nachfolgeproblematik macht die Bedeutung einer frühzeitig und kompetent betriebenen Unternehmensnachfolgeplanung, die der unternehmerischen und familiären Bedeutung des Vorgangs gerecht wird, deutlich. Der Sicherung des Unternehmens muss die höchste Priorität eingeräumt werden, nicht zuletzt deshalb, weil das Unternehmen selbst den größten Vermögensgegenstand darstellt. ² Erschwert wird die Planung durch die zunehmende Komplexität und Dynamik der steuerrechtlichen Regelungen sowie deren Auswirkungen bei Vermögensübergängen. Erforderlich ist hierbei nicht nur der Rückgriff auf die Vorschriften des Erbschaft- und Schenkungsteuergesetzes. Mindestens ebenso muss eine Sensibilisierung hinsichtlich der erb- und gesellschaftsrechtlichen Gesichtspunkte erfolgen. Dabei sind die Gestaltungsmöglichkeiten für eine erfolgreiche Unternehmensnachfolge vielfältig. Die Ausgangssituation und die Ziele, die mit der Nachfolgeregelung realisiert werden sollen, haben einen höchst individuellen Charakter.

² Vgl. Koblenzer, T. (2004): S. 22.

2

1.2 ZIELSETZUNG UND METHODISCHER AUFBAU DER ARBEIT

Vor diesem Hintergrund ist das Ziel der vorliegenden Arbeit, einen allgemeinen Überblick über die gebräuchlichsten Strategien der Unternehmensnachfolge bei KMU zu geben. Dabei werden sowohl zivilrechtliche, als auch steuerliche Gesichtspunkte behandelt.

Der erste einleitende Teil dieser Arbeit befasst sich mit der Problemstellung und Bedeutung des Themas sowie dem in diesem Punkt beschriebenen Aufbau der Arbeit.

Im zweiten Abschnitt wird auf die Grundlagen der Unternehmensnachfolge eingegangen. Neben den erforderlichen definitorischen Bestimmungen wird im Weiteren die Bedeutung einer rechtzeitigen strategische Planung mit den sich daraus ergebenden möglichen Zielvorstellungen für eine erfolgreiche Unternehmensnachfolge erörtert. Im Anschluss an diese grundsätzlichen Überlegungen werden im dritten Gliederungspunkt die zivilrechtlichen Grundlagen der Nachfolgeregelung dargestellt, innerhalb derer die Handlungsmöglichkeiten zur Regelung der Unternehmensnachfolge bestimmt werden.

Das vierte Kapitel behandelt die steuerlichen Aspekte der Nachfolgeplanung im Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht. Neben einer kurzen steuersystematischen Einordnung der Erbschaftsteuer und den Erwerbstatbeständen wird die Steuerpflicht über die Entstehung der Steuerschuld, die Wertermittlung und Berechnung der Steuer bis hin zur Steuerfestsetzung und Erhebung erläutert und zum Teil anhand von Bespielen verdeutlicht. In einem weiteren Schritt werden die gebräuchlichsten Strategien der Unternehmensnachfolge unter zivil-, erbschaft- und ertragsteuerlichen Aspekten erörtert und anhand von Beispielfällen verdeutlicht. Im Besonde-

3

ren wird auf die Nachfolgeregelung aufgrund letztwilliger Verfügungen, vorweggenommener Erbfolge sowie auf die Veräußerung des Unternehmens eingegangen.

Im letzten Kapitel endet die Arbeit mit einer Schlussbetrachtung des vorliegenden Sachverhaltes.

2 GRUNDLAGEN DER UNTERNEHMENSNACHFOLGE

2.1 BEGRIFFSBESTIMMUNGEN UND ABGRENZUNGEN

2.1.1 Definition Mittelstand

In der Theorie ist eine einheitliche Definition des Begriffs Mittelstand nicht zu finden. Da in der Wirtschaftspolitik jedoch kaum ein Wort so häufig verwendet wird, ist es von besonderer Relevanz, die jeweils zugrunde liegende Abgrenzung dieses Begriffes zu hinterfragen. National wie international ist der Rückgriff auf die Zahl der Beschäftigten oder die Umsätze bei eindimensionalen Begriffsabgrenzungen üblich ge-worden. Diesen Ansatz verfolgt auch das IfM Bonn, dessen Mittelstandsabgrenzung in der folgenden Abbildung dargestellt ist.

Abb. 1: Neue Mittelstandsdefinition des IfM Bonn in €. 3

³ Vgl. IfM Bonn (2004): Mittelstand - Definition und Schlüsselzahlen (7/2004). In: IfM

Bonn. URL: http://www.ifm-bonn.de/ (15.11.2004).

4

Da sich in der Praxis die Definition des IfM Bonn (s. Abb. 1) größtenteils durchgesetzt hat, soll diese auch in der vorliegenden Arbeit Anwendung finden.

2.1.2 Wirtschaftliche Situation und Bedeutung

Deutschland ist geprägt durch eine besondere Unternehmenskultur. Der weitaus größte Teil aller Unternehmen ist als Personen- oder Einzelunternehmen organisiert. Sie sind fast ausnahmslos zum Mittelstand zu zählen. Auch der Großteil der Kapitalgesellschaften ist dem Mittelstand zuzuordnen.

Nach der Definition des IfM Bonn existierten im Jahre 2003 3.384.000 mittelständische Unternehmen mit 21,32 Millionen Beschäftigten. 99,7 % aller umsatzsteuerpflichtigen Unternehmen sind dem Mittelstand zuzurechnen. Die wirtschaftliche Bedeutung dieser Unternehmen wird besonders deutlich, wenn man sich folgende Zahlen vor Augen führt: Mittelständische Unternehmen beschäftigen 70,2 % aller Arbeitnehmer, tragen 48,8 % zur Bruttowertschöpfung bei, erwirtschaften 41,2 % aller steuerpflichtigen Umsätze, bilden 81,9 % aller Lehrlinge aus und tätigen 46 % aller Bruttoinvestitionen. ⁴ Diese Zahlen zeigen, dass Wirtschaft und Gesellschaft in Deutschland existenziell auf diese Unternehmen angewiesen sind und man daher von einer eher mittelständisch geprägten Wirtschaft sprechen kann.

2.1.3 Definition Familienunternehmen

In der Fachliteratur ist der Begriff Familienunternehmen nicht eindeutig definiert. Unter anderem wird die Auffassung vertreten, dass Familienge- ⁴ Vgl.IfM Bonn (2004): Mittelstand - Definition und Schlüsselzahlen (7/2004). In: IfM

Bonn. URL: http://www.ifm-bonn.de/ (15.11.2004).

5

sellschaften Unternehmen jeder Rechtsform sind, die unter Familieneinfluss stehen. Um ein Unternehmen als Familienunternehmen charakterisieren zu können, müssen nach herrschender Meinung folgende Merkmale erfüllt sein: 5

• die Familie oder Familiengruppe muss den bestimmenden Kapitaleinfluss besitzen,

• die Familie soll diesen Einfluss geltend machen,

• die grundsätzlichen Entscheidungen der Unternehmenspolitik gehen von der Familie aus,

• über die Gesellschafterversammlung, den Aufsichtsrat, einen Beirat oder ähnliche Gremien übt die Familie ihren Einfluss aus.

2.1.4 Definition Unternehmensnachfolge

Unternehmensnachfolge wird in Anlehnung an Heyeres ⁶ definiert als die Übertragung der Leitungs- und Eigentumsrechte eines Unternehmens auf eine oder mehrere natürliche Personen oder auf eine Stiftung. Dabei geht die Übertragung mit einer vollständigen oder zunächst schrittweisen Beendigung der unternehmerischen Tätigkeit durch den bisherigen Unternehmer einher. Zudem dient der Wechsel der Erbfolgeregelung des Unternehmers, wobei das Unternehmen als solches erhalten bleiben soll. Entsprechend dieser Definition kann das Problem der Unternehmensnachfolge nur dann gegeben sein, wenn der potenzielle Erblasser in der Gestalt einer natürlichen Person als Unternehmer zu qualifizieren ist.

⁵ Vgl. Habig, H./ Berninghaus, J. (1998): S. 7.

⁶ Vgl. Heyeres, R. (1996): S. 31.

6

2.2 DIE NACHFOLGEREGELUNG IN MITTELSTÄNDISCHEN FAMILI- ENUNTERNEHMEN

2.2.1 Bedeutung und Ziele der Nachfolgeplanung

Grundsätzlich bestimmen sich die Ziele der Nachfolgeplanung nach den jeweiligen Umständen des Einzelfalles. Eine weitsichtig geplante Unternehmensnachfolge ist eine der wichtigsten strategischen Aufgaben des Unternehmers. Bei der Gestaltung der Nachfolgeregelung sind vielfältige Gesichtspunkte zu beachten. Zu den vorrangigen Zielen jedes Übergabekonzeptes zählen

• die Sicherung des Unternehmens,

• der Erhalt der Handlungsfähigkeit im Unternehmen,

• die Auswahl eines geeigneten Nachfolgers,

• der Zusammenhalt und Frieden in der Familie,

• die Versorgung der älteren Generation,

• Finden gerechter Abfindungsregelungen für die weichenden Erben,

• Minimierung der Steuerbelastung. 7

Die Bedeutung der Nachfolgeplanung ist für die jeweiligen Interessengruppen individuell zu bestimmen. Für den Unternehmer selbst ist sie vor allem in der Sicherung seines unternehmerischen Vermögens und seines beruflichen Lebenswerkes zu sehen. Aus Sicht der Gläubiger und Mitarbeiter des Unternehmens steht insbesondere die Kontinuität des Unternehmens im Mittelpunkt des Interesses. Bei der Ausgestaltung der Nachfolgeregelung sollten im Wesentlichen die außersteuerlichen Gesichtspunkte im Vordergrund stehen. Eine ausschließlich an Steuerminderung orientierte Nachfolgeplanung wird mit großer Wahrscheinlichkeit nicht den gewünschten Erfolg erzielen, wenn der ausgewählte Familiennachfolger nicht über die notwendigen Qualifikationen eines Unternehmers verfügt. ⁷ Vgl. Mayer, J. (1999): S. 1.

7