Inhaltsverzeichnis

Inhaltsverzeichnis.   II

Abbildungsverzeichnis   IV

Tabellenverzeichnis   V

1  Einleitung  1

2  Logistik  2

2.1  Der Begriff der Logistik.  2

2.2  Logistikziele  5

2.3  Logistik als Controllingobjekt.  6

3  Vollkosten versus Teilkostenrechnung.  8

3.1  Vergleich von Voll- und Teilkostensystemen  8

3.2  Kombinierte Voll- und Teilkostenrechnung  10

4  Traditionelle Verrechnung der Logistikkosten anhand einer Fallstudie.  11

4.1  Ausgangsdaten der Fallstudie  12

4.2  Kostenartenrechnung.  15

4.3  Kostenstellenrechnung  16

4.4  Kostenträgerrechnung  20

4.5  Mängel der traditionellen Verrechnung der Logistikkosten  22

5  Logistikkosten- und Leistungsrechnung  25

5.1  Zwecke und Aufgaben der Logistikkosten- und Leistungsrechnung  25

5.2  Logistikleistungsrechnung  27

5.2.1  Notwendigkeit der klar definierten Abgrenzung von Logistikleistungen  28

5.2.2  Logistikleistungen  29

5.2.3  Probleme bei der Abgrenzung von Logistikleistungen  30

II

5.3  Logistikkostenrechnung.  32

5.3.1  Notwendigkeit der klar definierten Abgrenzung von Logistikkosten  32

5.3.2  Logistikkosten.  33

5.3.3  Probleme bei der Abgrenzung von Logistikkosten  33

6  Verrechnung der Logistikkosten nach Weber.  35

7  Verrechnung der Logistikkosten nach Reichmann.  40

8  Verrechnung der Logistikkosten in der Prozesskostenrechnung  43

8.1  Gegenstand und Zweck der Prozesskostenrechnung  43

8.2  Aufbau und Durchführung der Prozesskostenrechnung.  45

8.2.1  Tätigkeitsanalyse  45

8.2.2  Kapazitäts- und Kostenzuordnung.  47

8.2.3  Ermittlung der Prozesskostensätze  48

8.2.4  Hauptprozessverdichtung.  48

8.2.5  Kalkulation  51

8.3  Die drei Effekte der Prozesskostenrechnung  52

8.4  Prozesskostenrechnung als Voll- oder Teilkostenrechnung  55

9  Vergleich und Analyse der Ergebnisse.  58

10  Nutzen- und Wirtschaftlichkeitsaspekt einer Logistikkostenrechnung  62

Literaturverzeichnis.   66

III

Abbildungsverzeichnis   

Abbildung  1: Schritte zum Aufbau einer Logistikleistungsrechnung  

Abbildung  2: Anteil der Logistikkosten am Umsatz.  

Abbildung  3: Stückkosten in den verschiedenen Kostenrechnungssystemen.  

Abbildung  4: Stückgewinne und Stückdeckungsbeiträge in den verschiedenen  

Kostenrechnungssystemen   

Abbildung  5: Beispiel eines Logistik-Portfolios  

IV

Tabellenverzeichnis   

Tabelle 1:  Grunddaten der Produkte  13

Tabelle 2:  Periodenbezogene Einzelkosten und Mengengerüst  13

Tabelle 3:  Plankosten der Kostenstellen  14

Tabelle 4:  Leistungsverflechtungen zwischen Vor- und Endkostenstellen  14

Tabelle 5:  Betriebsabrechnungsbogen in der traditionellen Kostenrechnung.  17

Tabelle 6:  Verrechnungssätze für die innerbetriebliche Leistungsverrechnung  19

Tabelle 7:  Kalkulationssätze der Endkostenstellen  19

Tabelle 8:  Traditionelle Kostenträgerrechnung auf Vollkostenbasis  21

Tabelle 9:  Traditionelle Kostenträgerrechnung auf Teilkostenbasis.  21

Tabelle 10:  Modifizierter BAB einschließlich der Verrechnungssätze für die  

innerbetriebliche  Leistungsverrechnung  37

Tabelle 11:  Bezugsgrößen der Logistikkostenstellen in der Logistikkostenrechnung  

nach  Weber.  38

Tabelle 12:  Kalkulationssätze der Endkostenstellen in der Logistikkostenrechnung  

nach  Weber.  38

Tabelle 13:  Vollkostenkalkulation in der Logistikkostenrechnung nach Weber  39

Tabelle 14:  Teilkostenkalkulation in der Logistikkostenrechnung nach Weber  40

Tabelle 15:  Kalkulationssätze der Endkostenstellen in der Logistikkostenrechnung  

nach  Reichmann  41

Tabelle 16:  Vollkostenkalkulation in der Logistikkostenrechnung nach Reichmann  

   42

Tabelle 17:  Teilkostenkalkulation in der Logistikkostenrechnung nach  Reichmann42

Tabelle 18:  Modifizierter Betriebsabrechnungsbogen einschließlich  

Verrechnungssätze  für die innerbetriebliche Leistungsverrechnung in der  

Prozesskostenrechnung   46

Tabelle 19:  Kostenprozessrechnung für die Kostenstelle Einkauf.  47

Tabelle 20:  Zuordnung der Teilprozesse zu Hauptprozessen  49

Tabelle 21:  Hauptprozesse und Kostensätze im Beispiel.  49

Tabelle 22:  Prozesskoeffizienten und prozessbezogene Zuschlagssätze  50

V

Tabelle 23: Kalkulationssätze der nicht in die Kostenprozessrechnung einbezogenen

Endkostenstellen.................................................................................................51 Tabelle 24: Zuschlagssätze für die Verrechnung der lmn-Kosten ............................51 Tabelle 25: Kalkulation in der Prozesskostenrechnung auf Vollkostenbasis.............52 Tabelle 26: Kostenprozessrechnung für die Kostenstelle Einkauf im Rahmen einer

Prozessteilkostenrechnung .................................................................................56 Tabelle 27: Hauptprozesse und Kostensätze im Rahmen einer

Prozessteilkostenrechnung .................................................................................57 Tabelle 28: Kalkulation in der Prozesskostenrechnung auf Teilkostenbasis ............58 Tabelle 29: Leistungsgerüst in der Produktionslogistik für die einzelnen Produkte.61

VI

1 Einleitung

Unternehmen müssen sich immer wieder neu in einem veränderten Umfeld behaupten. Diese Veränderungen sind geprägt zum einen durch zunehmende nationale Konkurrenz, zum anderen durch die Globalisierung, die ihren Teil zu einer verschärften Wettbewerbssituation auf internationaler Ebene beiträgt. Gravierend ist die Wandlung von Verkäufer- in Käufermärkte. Sie bedingt ein Abkommen von der kostengünstigen Großserienfertigung hin zu der Produktion kundenindividueller Erzeugnisse. ¹ Die Unternehmen sehen sich immer mehr der Anforderung gegenüber, einerseits steigende Kundenanforderungen bzgl. Qualität, Funktionalität und Preis etc. zu befriedigen, andererseits die notwendigen wirtschaftlichen Anforderungen des Herstellungsprozesses zu berücksichtigen. Der Unternehmenserfolg bestimmt sich letztlich daraus, inwieweit ein Unternehmen seine Ressourcen entsprechend den gegebenen Rahmenbedingungen effizienter als seine Konkurrenten einsetzen kann. ² Daraus ergibt sich, dass das Unternehmen in allen Bereichen, in denen es Leistungen erzeugt, diese Leistungen immer weiter verbessert und die durch die Leistungserstellung verursachten Kosten reduziert, um so zumindest konkurrenzfähig zu bleiben. ³ Im Rahmen dieser Arbeit geht es ausschließlich um den Unternehmensbereich der internen Logistik. Also all der Tätigkeiten, die mit der Bereitstellung jeglicher Materialien und den dazugehörigen dispositiven Aufgaben zusammenhängen. Wird die Logistik als strategischer Erfolgsfaktor erkannt, mit dem sich das Unternehmen gegenüber seiner Konkurrenz differenzieren kann, stellt sich zunehmend die Problematik der Messbarkeit logistischer Leistungen, ihrer Kosten und der Erfolge logistischer Optimierungen. ⁴ Um Verbesserungsmöglichkeiten und Rationalisierungspotentiale ausfindig machen zu können, ist es notwendig, sämtliche Leistungen und Kosten des logistischen Bereichs transparent zu machen. ⁵ Dies geschieht im Rahmen der Logistikkosten- und Leistungsrechnung. Sie soll das logistische Geschehen durch prozess-, funktions- und produktbezogene Informationen sowohl mengen-, als auch wertmäßig

¹ Vgl. Blom, F.; Harlander, N.A. (2003) S. 19 sowie Baumgarten, H.; Thoms, J. (2002) S. 50.

² Vgl. Kerner, A. (2002) S.1.

³ Vgl. Coenenberg, A. G.; Fischer, T.M. (1991) S.25.

⁴ Vgl. Baumgarten, H.; Thoms, J. (2002) S.2 u.13.

⁵ Vgl. Schulte, C. (1995) S. 358.

1

abbilden. ⁶ Denn nur so sind ein tieferes Verständnis und eine genauere Analyse des Logistikbereichs möglich, um sich „über die Logistik einen nachhaltigen Wettbe-werbsvorteil im Hinblick auf logistische Leistungen und Kosten zu verschaffen“ ⁷ . Die Notwendigkeit, sämtliche Unternehmensbereiche zu optimieren einerseits, die zum Teil beträchtliche Höhe der Logistikkosten in den Unternehmen andererseits hat dazu geführt, dass der logistische Bereich unter Kostengesichtspunkten zunehmend zum Objekt der Wissenschaft geworden ist. ⁸ Das Ergebnis sind verschiedene Ansätze, eine Logistikleistungs- und Kostenrechnung als integralen Bestandteil der bestehenden Unternehmensrechnung aufzubauen. Sie bieten Möglichkeiten, den traditionell nicht explizit erfassten Logistikbereich in das jeweils bestehende Kostenrechnungssystem zu integrieren. Diese Ansätze zu beschreiben, sie zu vergleichen und ihre jeweiligen Vor- und Nachteile aufzuzeigen, soll Gegenstand dieser Arbeit sein.

2 Logistik

2.1 Der Begriff der Logistik

„Unter der Logistik versteht man den kundenorientierten Prozeß [!] der integrierten Planung, Steuerung und Kontrolle unternehmensweiter bzw. unternehmensübergreifender Güter und Warenflüsse sowie der damit verbundenen Informationsflüsse. Ein charakteristisches Merkmal von Logistikprozessen ist die wechselseitige Verflechtung von Materialflüssen und den sie koordinierenden Informationsflüssen. Nach der Art der zu steuernden Güterströme unterscheidet man zwischen Produktionslogistik, Vertriebslogistik, Beschaffungslogistik sowie der Personallogistik als Spezialfall der Beschaffungslogistik.“ ⁹ Die Grundfunktion der Logistik besteht dabei in der „Gewährleistung der Versorgungssicherheit“ ¹⁰ . Sie sorgt also dafür, „daß [!] ein Empfangspunkt gemäß seines Bedarfs von einem Lieferpunkt mit dem richtigen Produkt (in Menge und Sorte), im richtigen Zustand, zur richtigen Zeit, am richtigen Ort zu

⁶ Vgl. Giehl, H. (1995) S. 241.

⁷ Weber, J., Blum, H. (2001) S. 282

⁸ Vgl. Schulte, C. (1995) S. 359.

⁹ Scheer, A.-W. (1999) S. 497

¹⁰ Weber, J. (2002a) S. 4

2

den dafür minimalen Kosten versorgt wird“ ¹¹ . Realisiert in unterschiedlichen Ausprägungen „befaßt [!] sich die betriebswirtschaftliche Logistik mit Problemen der Gestaltung von Güterflußsystemen [!]“. 12

Wie die genannten Definitionen der Logistik zeigen, besteht diese immer aus zwei substantiellen Bestandteilen: Einerseits dem physischen Güterfluss, andererseits dem Informationsfluss. ¹³ Diese finden statt zwischen der Unternehmung und ihren Lieferanten, zwischen der Unternehmung und ihren Kunden sowie innerhalb des Unternehmens. ¹⁴ Dabei kann die Logistik die eigentliche Unternehmens(dienst)leistung sein, so im Falle eines Speditionsunternehmens. In dieser Arbeit wird es jedoch um die zweite Art von Logistikleistungen gehen, den internen Leistungen; also beispielsweise Transport- und Lagervorgänge mit den dazugehörigen dispositiven Elementen, welche nötig sind, um die eigentlichen Leistungen, im Falle eines Industriebetriebes die verschiedenen Produkte, produzieren und absetzen zu können. Da der Logistik in immer stärkerer Weise strategische und koordinierende Aufgaben zukommen, entwickelt sie sich fortlaufend weiter zu einem Steuerungs- und Führungsinstrument. ¹⁵ So definiert auch Göpfert die Logistik als einen „spezielle[n] Führungsansatz zur Entwicklung, Gestaltung, Lenkung und Realisation effektiver und effizienter Flüsse von Objekten […] in unternehmensweiten und - übergreifenden Wertschöpfungssystemen“. ¹⁶ Hierbei ist der Begriff der Objekte wie oben angedeutet nicht allein auf Güter beschränkt, sondern bezieht sich gleichermaßen auch auf In-formationen, Gelder sowie Personen.

Im Gegensatz zu Abteilungen wie Einkauf, Verkauf, Buchhaltung etc. ist die Logistik in der Regel keine eigene Abteilung. Sie hat eine Querschnittsfunktion inne, die sich über die gesamte Unternehmung erstreckt und bildet als solche viele Schnittstellen mit anderen Abteilungen. 17

Lorenzen beschreibt die Logistik als einen „Ansatz, der als Abkehr vom atomistischen Verständnis versucht, mit Hilfe einer […] ganzheitlichen Sicht der vielfältigen Systembeziehungen eine Verbesserung der unternehmerischen Entscheidungen zu

¹¹ Pfohl, H.-Chr. (2000) S. 12

¹² Weber, J. (1999) S. 4

¹³ Vgl. Lindner, O., Schröer, C. (1999) S. 548.

¹⁴ Vgl. Schulte, C. (1995) S. 1.

¹⁵ Vgl. Baumgarten, H.; Thoms, J. (2002) S. 2 sowie Giehl, H. (1991) S.236.

¹⁶ Göpfert, I. (2000) S.19, vgl. auch Weber, J. (2002a) S. 15f.

¹⁷ Vgl. Krause, H. (1994) S. 14.

3

erreichen. Dazu werden […] die […] organisatorischen Schnittstellen, z.B. zwischen Beschaffung und Produktion, in Frage gestellt“. ¹⁸ Es geht um die „Koordination und Integration von unternehmensspezifischen Teilsystemen zu einem Gesamtsystem des Material-, Waren- und Informationsflusses“ ¹⁹ .

Die unterschiedlichen Entwicklungsstufen der Logistik ²⁰ sind bedingt durch die kontinuierlichen Veränderungen der Kontextbedingungen, denen sich die Unternehmen entsprechend anpassen müssen. So übt beispielsweise die steigende Wettbewerbsintensität auch auf die Logistik erheblichen Druck zur Weiterentwicklung aus, da etwa das Bewusstsein der Logistikleistung als Erfolgspotential zunimmt. ²¹ Bezogen auf die Logistikkosten- und Leistungsrechnung, welche das komplementäre Wertgerüst zu den Logistikleistungen abbildet, heißt das, dass für jede dieser Stufen eine typische Ausprägung nachgewiesen werden kann. 22

Die Wahrnehmung der Logistik als Service- und Führungsfunktion, deren Aufgabe die bedarfsgerechte Versorgung mit Material, Waren und Dienstleistungen entlang der Wertschöpfungskette ist, hat sich geändert von der funktionalen Spezialisierung hin zur Flussorientierung. ²³ Die Logistik entwickelt sich hierbei immer mehr zu einem strategisch wichtigen Erfolgsfaktor bzgl. der Wettbewerbsvorteile Kosten, Zeit und Qualität.

Die Bedeutung der Logistik hat in den letzten Jahren immer weiter zugenommen. Mit der Wandlung von Verkäufer- zu Käufermärkten wurde sie entdeckt als neuartige Spezialisierungsmöglichkeit, um sich den veränderten Marktanforderungen anzupassen. 24

¹⁸ Lorenzen, K. D. (1998) S. 17f

¹⁹ Vgl. Bertram, H.-G. (1995) S. 5. Vgl. auch zur ganzheitlichen Sicht als wesentliches Merkmal der Logistik: Fleischmann, B. (2004) S. 4.

²⁰ Vgl. Weber, J. (2002a) S. 4.

²¹ Vgl. Göpfert, I. (2000) S. 21 sowie S.287.

²² Vgl. Göpfert, I. (2000) S. 285.

²³ Vgl. Horvath, P., Brokemper, A. (1999) S. 524.

²⁴ Vgl. Weber, J. (2002a) S. 7.

4

2.2 Logistikziele

Als Logistikziele nennt Göpfert die Logistikeffizienz, die Flusskostensenkung, die Objekt-Wertsteigerung sowie die Anpassungsfähigkeit. ²⁵ Effizienz steht hierbei für die operative Zieldimension, entsprechend dem Wirtschaftlichkeitsprinzip zu minimalen Kosten eine Empfangsstelle mit dem richtigen Produkt in der richtigen Qualität und Quantität zum richtigen Zeitpunkt zu versorgen. Flusskostensenkung bezieht sich auf die ausführende und dispositive Dimension bzgl. des Material-, Waren- sowie Informationsflussprozesses durch effektiven Einsatz der Produktionsfaktoren. Eine Objektwertsteigerung entsteht in Hinblick auf den wertschöpfenden Logistikbeitrag in Form einer Zusatzleistung (z.B. kurze Lieferzeit). Das Ziel einer Anpassungs- und Entwicklungsfähigkeit resultiert aus der sich ständig ändernden Unternehmensumwelt und beinhaltet sowohl die passive Anpassung an diese Änderungen sowie die aktive Gestaltung der logistikrelevanten Kontextbedingungen. „Ziel der Logistik ist die Optimierung bzw. Glättung des Hauptflußsystems [!] in Abhängigkeit von seinen Nebenflüssen: Als Hauptfluß [!] kann man die Karossen bezeichnen. Schweißgruppen fügen sich im Rohbau zu Karossen zusammen, in der Lackiererei kommen Farben und farbige Anbauteile hinzu und in der Montage wird das Fahrzeug durch eine Vielzahl von Teilen und Modulen komplettiert. Das Nebenflußsystem [!] definiert sich aus zulaufendem Material und begleitender Information.“ 26

Bedeutend ist die schon erwähnte Koordinationsfunktion der Logistik. Dieser Funktion kommt sie nach, indem sie die logistischen Teilsysteme zu einem Gesamtsystem integriert. ²⁷ Die wichtige Aufgabe der Logistik ist es, „die miteinander konkurrierenden [Logistik-] Einzelziele des Unternehmens zu optimieren. Optimierung bedeutet in diesem Zusammenhang, Ziele und Kosten in ein wirtschaftliches Gleichgewicht zu bringen“ 28

²⁵ Vgl. Göpfert, I. (2000) S. 5.

²⁶ Lindner, O., Schröer, L. (1999) S. 550

²⁷ Vgl. Scheer, A.-W. (1999) S. 497.

²⁸ Dück, O. (1998) S. 1

5

2.3 Logistik als Controllingobjekt

Erst in den 80er Jahren wurden erste große Anstrengungen unternommen, Logistikkosten von den übrigen Kostenarten abzugrenzen, ²⁹ wobei sich zeigte, dass der Anteil der Logistikkosten an den Gesamtkosten typischerweise zwischen 15 und 20 % lag. ³⁰ Dieser große Kostenblock rechtfertigt eine Auseinandersetzung mit diesen Kosten im Rahmen des Logistik- sowie des Kostenmanagements. Ziel muss es sein, logistische Prozesse zu optimieren sowohl in Bezug auf die Qualität der Leistung als auch der durch sie verursachten Kosten.

„[Eine] umfassende Logistik [besitzt das Potenzial], die Wettbewerbssituation von Unternehmen nachhaltig zu verbessern. Für sehr viele Unternehmen [stehen erhebliche Erfolgssteigerungen in Aussicht], wenn sie eine systematische Weiterentwicklung ihrer Logistik betreiben.“ ³¹ „[Die] Logistik [stellt] ein Milliardengrab an Rationalisierungspotential dar.“ 32

Weber unterscheidet in der Logistik vier Entwicklungsstufen: ³³ Die Logistik als Material- und warenflussbezogene Dienstleistungsfunktion, Flussbezogene Koordinationsfunktion, Flussorientierung des Unternehmens, sowie als Unternehmensübergreifende Flussorientierung (Supply Chain Management). In jeder dieser Entwicklungsstufen liegen spezielle Rationalisierungsmöglichkeiten, was in der Folge dazu führt, dass auch der Aufbau und die Implementierung einer Logistikkosten- und Leistungsrechnung, wie sie in dieser Arbeit vorgestellt werden soll, jeweils an den unternehmensindividuellen Stand der Logistik angepasst wird. Liegen bspw. in der ersten Stufe, die eine reine Funktionsspezialisierung bedeutet, Rationalisierungspotentiale eben in einer effektiveren Durchführung der Lager-, Transport- und Umschlagsvorgänge ³⁴ , geht es in den weiteren Stufen immer mehr um eine stärkere Koordination der Funktionsbereiche. Die Logistik wird als unternehmensüberspannende Funktion aufgefasst und durch Integration der verschiedenen Bereiche sollen „Insellösungen“ vermieden werden. Es gilt, den Bedarf an material- ²⁹ Vgl. Männel,W. (1993) S.35.

³⁰ Weber spricht sogar von empierischen Untersuchungsergebnissen zwischen 2 und 40%. Vgl. Weber, J. (1995) S.86.

³¹ Weber, J. (2002a) S. 29

³² Blom, F., Harlander, N.A. (2003) S. 2

³³ Vgl. im Folgenden Weber, J. (2002a) S. 4-23.

³⁴ Vgl. Weber, J. (2002a) S. 71f.

6

und warenflussbezogenen Leistungen zu beeinflussen durch eine bereichsübergreifende Sicht. 35

Weber weist darauf hin, dass die strategische Bedeutung der Logistik, deren Position zwischen der eines „notwendigen, aber möglichst zu minimierenden Enablers von Wertschöpfung und der eines zentralen strategischen Hebels zur wettbewerblichen Differenzierung“ liegt, leicht unterschätzt wird. 36

Als wirtschaftlich bedeutende Folgen einer kompetenten Logistik nennt Lorenzen exemplarisch die Logistikwirkung auf den Erfolg des Unternehmens. Dieser drückt sich aus zum einen in Umsatzveränderungen durch beispielsweise verbesserte Materialverfügbarkeit und verkürzte Lieferzeiten, zum anderen in Kosten- und Preisänderungen durch optimierte Prozesskosten, Fehlmengenkosten und Kapitalbindungskosten. Aus einer verbesserten Kapitalbindung leitet sich letztlich noch ein positiver Einfluss auf die Liquidität des Unternehmens aus. 37

Welches wettbewerbliche Potential die Logistik in sich birgt, ist bekannt. Dieses Potential zu erschließen und im Sinne eines Kostenmanagements die notwendigen Maßnahmen zu ergreifen, ist die Aufgabe des Logistikcontrollings. Hierzu bedarf es jedoch einer ausreichenden Bereitstellung der managementrelevanten Informationen zur Ausschöpfung dieses Potentials. ³⁸ Genau diese Daten soll die Logistikkosten-und Leistungsrechnung liefern. Durch sie wird es möglich, Rationalisierungspotentiale zu erkennen und logistische Leistungen effektiv, also dem Wirtschaftlichkeitsprinzip entsprechend, zu gestalten. In der Praxis wird diesem Bereich jedoch immer noch zu wenig Beachtung geschenkt, so dass in vielen Betrieben eine solche spezielle Logistikkosten- und Leistungsrechnung nicht vorhanden ist. ³⁹ Sind jedoch Ansätze einer solchen Rechnung vorhanden, können diese in ihrer Ausgestaltung sehr unterschiedlich sein. So ist sie zum einen wie oben beschrieben einmal der jeweiligen Logistikausprägung des Unternehmens anzupassen, zum anderen gibt es jedoch auch ganz grundsätzliche Überlegungen, welcher Art die Kostenrechnung an sich sein soll. Diesen Überlegungen widmet sich der nächste Abschnitt, bevor innerhalb dieser

³⁵ Vgl. Weber, J. (2002a) S. 11.

³⁶ Vgl. Weber, J. (2003) S.1.

³⁷ Vgl. Lorenzen, K.D. (1998) S. 40.

³⁸ Vgl. Weber, J. (2002a) S. 106.

³⁹ Vgl. Weber, J. (2003b) S. 15.

7

Arbeit die traditionelle Handhabung von Logistikkosten, im weiteren dann Logistikadäquatere Methoden vorgestellt werden.

3 Vollkosten versus Teilkostenrechnung

3.1 Vergleich von Voll- und Teilkostensystemen

In Theorie und Praxis existieren unterschiedliche Kostenrechnungssysteme. Die beiden üblichsten Kriterien zur Kategorisierung sind einerseits die Einteilung nach dem Zeitbezug der Kostengrößen. Hierbei ergibt sich je nach Vergangenheits-, bzw. Zukunftsbezogenheit eine Einteilung in Ist-, Normal- und Plankosten. Ganz zentral jedoch ist die Einteilung der Systeme anhand des Ausmaßes der verrechneten Kosten. ⁴⁰ So lassen sich sog. Vollkostenrechnungen von Teilkostenrechnungen unterscheiden. Erstere sind dadurch charakterisiert, dass sämtliche erfassten Kosten der Periode auf die Kalkulationsobjekte verrechnet werden. In Teilkostenrechnungen wird hingegen eine Kostenaufspaltung durchgeführt und nur eine bestimmte Kosten-kategorie den jeweiligen Kalkulationsobjekten angerechnet. Die anderen Kosten werden erst wieder in der Erfolgsrechnung (z.B. in einer Deckungsbeitragsrechnung) aufgegriffen, wo sie den ermittelten Deckungsbeiträgen gegenüber gestellt werden. Die beiden üblichen Aufspaltungsmöglichkeiten sind die in Einzel- und Gemeinkosten, sowie die in fixe (beschäftigungsunabhängige, zeitabhängige) und variable (in unterstelltem proportionalen Verhältnis zur jeweiligen Kosteneinflussgröße - in der Regel ist das die Beschäftigung ⁴¹ - stehende) Kosten. Gemeinkosten sowie Fixkosten vereint, dass sie nicht in direktem Zusammenhang mit dem einzelnen Kalkulationsobjekt stehen und somit keine verursachungsgerechte Verrechnung zulassen. Sie erhöhen sich nicht automatisch mit einer Erhöhung der Bezugsgrößenmenge. Die Frage, welche Kosten als variabel oder fix angesehen werden können, hängt letztlich vom zugrunde gelegten Anpassungszeitraum, für den eine Kostenanalyse erfolgt, also vom Fristigkeitsgrad der Kosten ab. 42

⁴⁰ Vgl. Männel, W., Hummel, S. (1993a) S. 42.

⁴¹ Vgl. Schweitzer, M., Küpper, U. (2003) S. 63.

⁴² Vgl. Zogg, H. (1971) S. 9f.

8

In Teilkostensystemen werden Kosten erst dann einem Bezugsobjekt zugeordnet, wenn ein eindeutiger direkter Zusammenhang offensichtlich ist, so zum Beispiel in der Riebel`schen Relativen Einzelkostenrechnung, welche auf jegliche Kostenschlüsselung verzichtet. Hier werden entlang einer Bezugsobjekthierarchie Gemeinkosten erst auf die Bezugsobjekte, also nicht zwangsweise das einzelne Produkt, verrechnet, für die sie nach dem Identitätsprinzip relative Einzelkosten darstellen. ⁴³ In anderen Teilkostenrechnungen werden die Fixkosten beispielsweise im Rahmen einer mehrstufigen Deckungsbeitragsrechnung auf ganz ähnliche Weise zugeordnet. In der Vollkostenrechnung hingegen wird eine Kostenschlüsselung durchgeführt. Fixe Kosten, die entweder für einen bestimmten Zeitraum (z.B. die Miete eines Lagers) oder ein festgelegtes Leistungsvolumen (z.B. Frachtkosten für einen Standardcontainer) anfallen, sowie Gemeinkosten, deren Anfall auf der Gesamtheit mehrerer Kalkulationsobjekte beruht, werden nach dem Durchschnittsprinzip mittels Divisionskalkulation auf eine einzelne Einheit heruntergebrochen. ⁴⁴ Diese Kostengrößen sind allerdings „rechnerische Fiktionen, die in der Realität keine Entsprechung haben“ ⁴⁵ . Ihnen haftet eine inhärente Willkür an, die auf der freien Wahl des Kostenschlüssels beruht. Fehlkalkulationen in der Erfolgsplanung sind die unausweichlichen Folgen, denn die beschriebene Kostenschlüsselung impliziert eine Fixkosten-proportionalisierung. Es wird unterstellt, eine Erhöhung der Ausbringungsmenge bringe Kosten in Höhe der eben errechneten Stückkosten hervor. Tatsächlich fallen diese Kosten jedoch auch an, wenn der betreffende Kostenträger nicht mehr oder weniger hergestellt werden würde. Die zuvor berechneten Stückkosten sind jedoch, wenn überhaupt, nur für genau die der Berechnung zugrunde gelegte Menge richtig. Ändert sich die Ausbringungsmenge, nach oben wie nach unten, bleiben jedoch die Fixkosten (schon per Definition) bis zum Erreichen der Kapazitätsgrenze gleich hoch. Der Degressionseffekt ergibt sich nun direkt daraus, dass der Fixkostenblock auf mehr bzw. weniger Einheiten verteilt wird, somit also die einzelne Kostenbelastung pro Einheit geringer bzw. höher wird. 46

⁴³ Vgl. Riebel, P. (1994) S. 37 sowie 159ff.

⁴⁴ Vgl. Männel, W., Hummel, S. (1993a) S. 47f sowie S. 58.

⁴⁵ Männel, W., Hummel, S. (1993b) S. 24

⁴⁶ Vgl. Zogg, H. (1971) S. 6.

9