Gestaltungsmöglichkeiten zur Vermeidung der Anwendung der Zinsschranke

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1 Einleitung
1.1 Problemstellung
1.2 Gang der Untersuchung

2 Tatbestandsmerkmale des § 4h EStG i.V.m. § 8a KStG
2.1 Anwendungsbereich und Wirkungsweise
2.2 Ausnahmeregelungen
2.2.1 Die Geringwertigkeitsfreigrenze
2.2.2 Die Konzern-Klausel
2.2.3 Die Escape-Klausel

3 Zielsetzung der Gestaltung
3.1 Begrenzung der Belastung durch die Zinsschranke
3.1.1 Gewinnabhängige Zinssätze
3.1.2 Erhöhung des EBITDA
3.1.2.1 Auflösen stiller Reserven
3.1.2.2 Erhöhung der Abschreibungen
3.1.2.3 Sonstige Maßnahmen
3.2 Vermeidung der Zinsschranke
3.2.1 Gestaltungen mit Hilfe der Ausnahmetatbestände
3.2.1.1 Mehrfachnutzung der Freigrenze
3.2.1.2 Erhöhung des Eigenkapitals zum Zwecke des Eigenkapitalvergleiches
3.2.2 Vorfälligkeitsentschädigungen
3.2.3 Bildung einer Organschaft
3.2.4 Alternative Formen der Vergütung
3.2.5 Überlassung von Sachkapital
3.2.6 Verlagerung in den abzugsfähigen sonstigen Aufwand

4 Schlussbetrachtung

5 Quellenangaben

Abkürzungsverzeichnis:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1 Einleitung

1.1 Problemstellung

Mit dem Unternehmensteuerreformgesetz vom 14.08.2007 wurden die Steuersätze in bestimmten Bereichen gesenkt, dazu waren jedoch Gegenfinanzierungsmaßnahmen erforderlich. Eine dieser Maßnahme ist die Einrichtung der Zinsschranke als ein Instrument zur Beschränkung der Abzugsfähigkeit für Zinsaufwendungen^[1] in Unternehmen.

Diese Regelung führt dazu, dass Unternehmen ihre Zinsaufwendungen wenn sie die Zinserträge übersteigen, nur noch eingeschränkt als Betriebsausgabe abziehen können. Dadurch erhöht sich vor allem für Unternehmen, welche viel Fremdkapital benötigen, wie z.B. bei fremdfinanzierten Unternehmensakquisitionen, die Belastung drastisch. In einer Umfrage unter 70 am Kapitalmarkt notierten Unternehmen, messen 62,9% der Befragten der Zinsschranke eine wesentliche Bedeutung für ihr Unternehmen zu.^[2] Die Entscheidungsträger in den Unternehmen müssen sich die Frage stellen, inwieweit sie die Regelungen der Zinsschranke umgehen oder aber zumindest abmildern können.

Gegenstand dieser Arbeit ist es zu untersuchen, inwieweit sich Möglichkeiten bieten, die durch die Zinsschranke drohenden Konsequenzen abzuschwächen oder möglicherweise komplett zu neutralisieren.

1.2 Gang der Untersuchung

Im folgendem Kapitel wurde zunächst der Anwendungsbereich und die Wirkungsweise des § 4h EStG i.V.m. § 8a KStG, die für die Zinsschranke maßgebliche Gesetzesnorm, ausführlich dargestellt. Eine besondere Bedeutung kommt den, durch den Gesetzgeber integrierten, Ausnahmetatbeständen zu. Durch diese drei Ausnahmen können Unternehmen aus der Zinsschrankenregelung heraus kommen.^[3]

Das 3. Kapitel wurde in zwei große Abschnitte untergliedert. Der erste Abschnitt befasst sich mit Maßnahmen, mit denen man die Wirkung der Zinsschranke abmildern kann. Im zweiten Abschnitt werden Möglichkeiten betrachtet, durch die sich die Unternehmen ganz von der Zinsschrankenregelung befreien können.

In beiden Abschnitten werden die Gestaltungsmaßnahmen hinsichtlich ihrer Vor- und Nachteile untersucht. Am Ende der Arbeit folgt eine Schlussbetrachtung, in der auf die praktische Bedeutung der möglichen Gestaltungsmaßnahmen Bezug genommen wurde.

2 Tatbestandsmerkmale des § 4 h EStG i.V.m. § 8 a KStG

2.1 Anwendungsbereich und Wirkungsweise

Aufgrund der Betriebsbezogenheit wird bei der Zinsschranke auch häufig von einer rechtsformneutralen Wirkung gesprochen.^[4] Jedoch ist dies bei genauerer Betrachtung nicht voll zutreffend, da Personengesellschaften nur unter § 4h EStG fallen während bei den Kapitalgesellschaften noch ergänzend Besonderheiten des § 8a KStG Anwendung finden. Der Begriff des Betriebes ist zwar im Wortlaut des Gesetzes enthalten, wird aber nicht definiert. Als Betrieb werden somit alle Typen von Personengesellschaften mit Gewinneinkünften und Kapitalgesellschaften^[5] erfasst.^[6] Zu den Personengesellschaften zählen insbesondere gewerblich tätige Personengesellschaften (Mitunternehmerschaften nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 Nr. 1 EStG) und gewerblich geprägte Personengesellschaften (§ 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG).^[7] In diesem Sinne unterhält eine vermögensverwaltende Personengesellschaft ohne Gewinneinkünfte keinen Betrieb.^[8] Liegt eine Organschaft vor, so gelten Organträger und Organgesellschaft als ein Betrieb.^[9]

Die Zinsschranke betrifft erstmals die Wirtschaftsjahre, die nach dem 25.05.2007 beginnen und nicht vor dem 01.01.2008 enden.^[10] Unter diese Regelung fallen nicht nur Bankdarlehen, sondern auch Gesellschafterdarlehen.^[11]

Bei der Zinsschrankenregelung ist der Saldo zwischen Zinserträgen und Zinsaufwendungen zu bilden. Dieser Saldo, insofern es sich um einen Nettozinsaufwand handelt, lässt sich in Höhe von 30% des EBITDA^[12] abziehen. Der übrige Teil der Zinsaufwendungen der nicht abzugsfähig ist, lässt sich aber in nachfolgende Veranlagungszeiträume vortragen.^[13]

2.2 Ausnahmenregelungen

Im Rahmen der Zinsschrankenregelungen sind die Geringwertigkeitsfreigrenze, die Konzern-Klausel und die Escape-Klausel als Ausnahmen integriert.^[14]

2.2.1 Die Geringwertigkeitsfreigrenze

Durch die Geringwertigkeitsfreigrenze findet die Zinsschranke keine Anwendung, wenn die Nettozinsaufwendungen weniger als 1 Million Euro betragen.^[15] Diese Regelung soll kleine und mittlere Betriebe von den Belastungen, die mit der Zinsschranke verbundenen sind, befreien. Die Freigrenze ist betriebsbezogen und gilt für Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen.^[16] Im Falle eines Organkreises kann die Freigrenze nur einmal angewendet werden.^[17] Zu beachten ist, dass bei einem Nettozinsaufwand von genau einer Million Euro die gesamten Zinsen der Zinsschranke unterliegen.^[18] Bei einem Nettozinsaufwand von 999.999,99 Euro hingegen wären die Zinsen voll als Betriebsausgabe abzugsfähig. Es gilt also zu beachten, dass durch diese Freigrenzenregelung ein sprunghafter Anstieg der Steuerlast bei 1 Million eintritt. Fraglich ist, wie sich ein etwaiger Zinsvortrag sich auf die Freigrenze auswirkt. Würde die ToMo-GmbH bspw. im laufenden Veranlagungszeitraum einen Nettozinsaufwand von 900.000 € haben und über einen Zinsvortrag von 250.000 € verfügen, würde die Freigrenze ohne Berücksichtigung des Vortrages greifen. Würde der Vortrag berücksichtigt werden müssen, wäre die Freigrenze überschritten. Für die ToMo-GmbH hätte es also erhebliche Konsequenzen, wenn der Zinsvortrag für die Freigrenze berücksichtigt werden muss. In der Literatur werden beide Seiten als möglich betrachtet. So gehen Dötsch und Grotherr davon aus, dass der Zinsvortrag bei der Freigrenze mit einzubeziehen ist.^[19] Eine andere Auffassung wird von Förster vertreten, nach dessen Meinung der Zinsvortrag nicht mit einbezogen wird.^[20]

2.2.2 Die Konzern-Klausel

Eine weitere Ausnahme der Zinsschranke ist die so genannte Konzern-Klausel. Diese beinhaltet, dass die Zinsschranke nicht greift, wenn ein Betrieb nicht oder nicht anteilsmäßig zu einem Konzern gehört.^[21] Zunächst muss geprüft werden, ob der steuerpflichtige Betrieb in einem Konzern eingebunden ist. Der Gesetzgeber stellt dabei auf einen erweiterten Konzernbegriff ab.^[22] Gemäß § 4h Abs. 3 S. 5 EStG gehört ein Betrieb zu einem Konzern, wenn er mit einem oder mehreren anderen Betrieben konsolidiert wird oder aber konsolidiert werden könnte. Nach § 4h Abs. 3 S. 6 EStG liegt eine Konzernzugehörigkeit auch dann vor, wenn die Finanz- und Geschäftspolitik des Betriebs mit einem oder mehreren anderen Betrieben einheitlich bestimmt werden kann. So liegt bspw. ein Konzern vor, wenn eine natürliche Person ein Einzelunternehmen betreibt und außerdem Gesellschafter einer GmbH ist, die sie beherrscht.^[23] Die Zinsschranke findet keine Anwendung, wenn ein Betrieb nur anteilmäßig zu einem Konzern gehört. Das bedeutet, dass Joint Ventures oder PPP-Projektgesellschaften nicht von den Regelungen der Zinsschranke betroffen sind.^[24]

Zusätzlich zu der Bedingung, dass der Betrieb keinem Konzern zugehörig sein darf, gilt für Körperschaften, dass keine schädliche Fremdfinanzierung vorliegt.^[25] Fraglich ist für die Unternehmen ab wann in diesem Sinne eine schädliche Fremdfinanzierung vorliegt. Gemäß § 8a KStG liegt keine schädliche Gesellschafterfremdfinanzierung vor, wenn die Zinsen einer nichtkonzernzugehörigen Körperschaft:

(1) einem unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 25 % am Grund- oder Stammkapital beteiligten Anteilseigner,
(2) einer diesem nahe stehenden Person oder
(3) einem Dritten, der auf die zuvor genannten Personen zurückgreifen kann,

[...]

^[1] Vgl. § 4 h Abs. 3 Satz 2 EStG.

^[2] Vgl. Herzig, N./ Lochmann, U./ Liekenbrock, B., DB 2008, S. 594.

^[3] Vgl. Prinz, U., DB 2008, S. 368.

^[4] Vgl. Prinz, U., DB 2008, S. 368.

^[5] § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG.

^[6] Vgl. Prinz, U., DB 2008, S. 368.

^[7] Vgl. Blumenberg, J./ Benz, S., Unternehmenssteuerreform, S. 114 f.

^[8] Vgl. Blumenberg, J./ Benz, S., Unternehmenssteuerreform, S. 115.

^[9] § 15 Abs. 1 Nr. 3 KStG.

^[10] Vgl. BMF, Entwurfschreiben vom 22.02.2008, Rn. 2.

^[11] Vgl. Kaminski, B./ Strunk, G., Besteuerung, S. 243.

^[12] Vgl. BMF, Entwurfschreiben vom 22.02.2008, Rn. 37 und Rn. 38.

^[13] Vgl. Kaminski, B./ Strunk, G., Besteuerung, S. 244.

^[14] Vgl. Staats, W./ Renger, S., DStR 2007, S. 1801.

^[15] Vgl. Töben, T., BB 2007, S. 975.

^[16] Vgl. BMF, Entwurfschreiben vom 22.02.2008, Rn. 53.

^[17] Vgl. BMF, Entwurfschreiben vom 22.02.2008, Rn. 54.

^[18] Vgl. Töben, T., BB 2007, S. 975.

^[19] Vgl. Huken, J., DB 2008, S. 546.

^[20] Vgl. Huken, J., DB 2008, S. 546.

^[21] § 4 h Abs. 2 Buchst. b) EStG.

^[22] Vgl. Ganssauge, K./ Mattern, O., DStR , S. 216.

^[23] Vgl. Töben, T., BB 2007, S. 976.

^[24] Vgl. Töben, T., BB 2007, S. 976.

^[25] Vgl. Töben, T., BB 2007, S. 976.