Veräußerung von Gesellschaften gem. § 6 AStG

Inhaltsverzeichnis

1. Einleitung

2. Besteuerung nach § 6 AStG
2.1 Auslösung einer fiktiven Veräußerung nach § 6 AStG
2.1.1 Beendigung der unbeschränkten Einkommensteuerpflicht
2.1.2 Anteile gemäß § 17 EStG
2.2 Besteuerung der fiktiven Veräußerung nach § 6 AStG
2.3 Entrichtung der Steuer
2.4 Tatsächliche Veräußerung des Anteils
2.5 Praxisbeispiel

3. Europarechtskonformität des § 6 AStG
3.1 Niederlassungsfreiheit Art. 49 AEUV
3.2 Arbeitnehmerfreizügigkeit Art. 45 AEUV

4. Fazit

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Einleitung

Aus den unterschiedlichsten Gründen ziehen gerade Unternehmer ins Ausland. Oft in einen Staat mit niedrigerem Steuersatz. Mit Beteiligungen an Gesellschaf­ten wurde Vermögen (stille Reserven) in Deutschland aufgebaut, zur Besteue­rung des Vermögens kommt es aber normalerweise erst bei Veräußerung.

Das Besteuerungsrecht der stillen Reserven, die in Deutschland aufgebaut wur­den, soll jedoch durch einen Wegzug ins Ausland nicht verlorengehen. Nach den meisten deutschen DBA wäre dies allerdings der Fall.¹ Deshalb gibt es die Re­gelung des § 6 AStG,, die bei Steuerentstrickungen von stillen Reserven im Pri­vatvermögen, z.B. durch Wegzug eines Anteilseigners, eine fiktive Veräußerung des Anteils an einer Kapitalgesellschaft auslöst. Zuletzt wurden die Regelungen des § 6 AStG mit Wirkung zum 01.01.2022 geändert. Die Änderungen gehen aus der Verabschiedung des ATAD-Umsetzungsgesetzes hervor. Die ATAD (Anti­Steuervermeidungsrichtlinie) verpflichtet die europäischen Mitgliedsstaaten ihre steuerlichen Maßnahmen an den europäischen Standard anzugleichen. Mit der neuen Fassung gehen eine Vielzahl von Vereinfachungen einher, allerdings er­geben sind auch Nachteile, insbesondere für Wegzüge innerhalb der EU bzw. des EWR.

Zunächst werden in dieser Arbeit die Tatbestandsmerkmale erläutert, die eine Besteuerung der fiktiven Veräußerung der Anteile auslösen. Danach wird die Er­mittlung und Besteuerung des Veräußerungsgewinns dargestellt. Zum Schluss sollen die Regelungen des § 6 AStG vor dem Hintergrund der Unionskonformität in europarechtlichen Kontext gebracht werden.

2. Besteuerung nach § 6 AStG

Wie bereits beschrieben kann durch den Wegzug eines Anteilseigners das deut­sche Besteuerungsrecht von in Deutschland aufgebauten stillen Reserven verlo­rengehen. Durch die Regelungen des § 6 AStG sollen die stillen Reserven zum Wegzugszeitpunkt der Besteuerung in Deutschland unterliegen.

Sofern die stillen Reserven bereits nach anderen Vorschriften besteuert werden können, z.B. § 21 UmwStG, gehen diese dem § 6 AStG vor.²

2.1 Auslösung einer fiktiven Veräußerung nach § 6 AStG

2.1.1 Beendigung der unbeschränkten Einkommensteuerpflicht

Die Regelung des § 6 AStG greift bei Steuerpflichtigen, die innerhalb der letzten zwölf Jahre mindestens sieben Jahre in Deutschland unbe­schränkt einkommensteuerpflichtig (§ 1 Abs. 1 EStG) waren. Ob der Steu­erpflichtige die deutsche Staatsangehörigkeit besitzt ist unerheblich.³

Jede natürliche Person, die in Deutschland ihren Wohnsitz oder gewöhn­lichen Aufenthalt hat, ist in Deutschland gemäß § 1 Abs. 1 EStG unbe­schränkt steuerpflichtig. Ihr gesamtes Einkommen unterliegt somit der deutschen Einkommensteuer (Welteinkommensprinzip).

Die unbeschränkte Steuerpflicht wird durch Wegfall einer ihrer Vorausset­zungen beendet (Aufgabe des Wohnsitzes bzw. gewöhnlichen Aufent­halts in Deutschland). Damit wird der Anwendungsbereich des § 6 AStG eröffnet.

Es muss sich bei dem Sieben-Jahres-Zeitraum nicht um einen zusam­menhängenden Zeitraum handeln. Bestand die unbeschränkte Steuer­pflicht mehrere Male innerhalb von zwölf Jahren, so sind diese Zeiträume zusammenzuzählen.⁴

Die vorige Fassung des § 6 AStG bezog sich auf insgesamt zehn Jahre unbeschränkten Steuerpflicht, die auf die gesamte Lebenszeit eines Steu­erpflichtigen entfallen konnte.

Die aktuellen Regelungen sind also eine deutliche Vereinfachung des per­sönlichen Anwendungsbereichs des § 6 AStG.

2.1.2 Anteile gemäß § 17 EStG

Sachliche Voraussetzung für den Anwendungsbereich des § 6 AStG ist die Erfüllung der Tatbestandsmerkmale des § 17 Abs. 1 EStG, bis auf die tatsächliche Veräußerung, zum Zeitpunkt des Wegzugs.

Danach muss eine Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft vorliegen, die seit mindestens fünf Jahren vor dem Wegzugszeitpunkt besteht. Die Re­gelungen des § 17 EStG betreffen zudem nur Beteiligungen im Privatver­mögen.

Innerhalb des Zeitraum muss der Steuerpflichtige zu mindestens 1 % am Stammkapital beteiligt sein (wesentliche Beteiligung). Bestand die Betei­ligung nur kurzfristig zu mindestens 1 %, ist der Tatbestand ebenfalls er- füllt.⁵

Sofern die Anteile innerhalb der letzten fünf Jahre unentgeltlich erworben wurden, tritt der Steuerpflichtige in die Fußstapfen seines Rechtsvorgän­gers. Es reicht also aus, wenn nur der Rechtsvorgänger in diesem Zeit­raum wesentlich beteiligt war (§ 17 Abs. 1 Satz 4). In diesem Fall kann es auch zu einer Besteuerung beim Wegzug kommen, obwohl der Steuer­pflichtige zu diesem Zeitpunkt weniger als 1 % beteiligt ist.

2.2 Besteuerung der fiktiven Veräußerung nach § 6 AStG

Die Besteuerung des Wegzugs nach § 6 AStG fällt in den Veranlagungszeit­raum des Wegzugs.

Die Ermittlung der Einkünfte erfolgt nach § 17 EStG. Hierzu ist zunächst der Veräußerungspreis zu ermitteln. Da keine tatsächliche Veräußerung stattfin­det, tritt anstelle eines Veräußerungspreises der gemeine Wert (§ 9 BewG) des Anteils.

[...]

¹ (Klein 2021, Rz. 1)

² BMF-Schreiben vom 14.05.2004, IV B 4 - S. 1340 - 11/04, BStBl I 2004, Grundsätze zur Anwen­dung des Außensteuergesetzes, § 6 AStG, Rz. 6.0.1; BFH-Urteil vom 28.02.1990, BStBl S. 615

³ BMF-Schreiben vom 14.05.2004, IV B 4 - S. 1340 - 11/04, BStBl I 2004, Grundsätze zur Anwen­dung des Außensteuergesetzes, § 6 AStG 6.1.1.1

⁴ BMF-Schreiben vom 14.05.2004, IV B 4 - S. 1340 - 11/04, BStBl I 2004, Grundsätze zur Anwen­dung des Außensteuergesetzes, § 6 AStG 6.1.1.1

⁵ BMF-Schreiben vom 14.05.2004, IV B 4 - S. 1340 - 11/04, BStBl I 2004, Grundsätze zur Anwen­dung des Außensteuergesetzes, § 6 AStG 6.1.2.1