Interne Revision in der gesetzlichen Unfallversicherung

Einflussfaktoren für die Bestimmung einer angemessenen Revisionskapazität und Erfolgskriterien zur Gestaltung einer effektiven Revisionsfunktion


Masterarbeit, 2012

193 Seiten, Note: 1,3


Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

Tabellenverzeichnis

Erklärung

1 Einleitung
1.1 Problemstellung
1.2 Zielsetzung der Arbeit
1.3 Allgemeine Vorüberlegungen
1.4 Gang der Untersuchung

2 Die gesetzliche Unfallversicherung
2.1 Ordnungspolitischer Hintergrund und Gliederung
2.2 Zugehörigkeit, Finanzierung
2.3 Rechtsstellung und Organisation
2.4 Jahresabschlussprüfung und Aufsicht
2.5 Organisationsreform

3 Grundlagen der Internen Revision
3.1 International Professional Practices Framework (IPPF)– zugrunde liegende Sicht auf die IR
3.2 Definition und Aufgabenverständnis
3.3 Ethikkodex und Standards
3.4 Revisionsprozess und Mindestanforderungen
3.5 Image, Rollenwandel und erweitertes Aufgabenverständnis
3.6 Exkurs: Begriffe aus dem Umfeld der IR

4 Einflussfaktoren und Ansätze für die Bestimmung einer angemessenen Revisionskapazität
4.1 Betrachtung in monetärer Hinsicht
4.2 Betrachtung aus Sicht des IPPF
4.3 Stand der Literatur und wissenschaftliche Ansätze (State of the Art)
4.4 Betrachtung weiterer Aspekte (Sondereinflussfaktoren)
4.4.1 Differenzierungsmerkmale Interner Revisionen in öffentlichen Institutionen als Einflussfaktor
4.4.2 Empfehlungen des BMI für die IR in der Bundesverwaltung und Handbuch des BMI für Personalbedarfsermittlung
4.5 Zusammenfassung

5 Interne Revision in der GUV – Ausgangslage und Analyse der Ist-Situation
5.1 Organisation und Einordnung
5.2 Tätigkeitsfelder und Schnittmengenbereiche
5.3 Prüfungsdurchführung und Standards
5.4 Personal
5.5 Mindestanforderungen
5.6 Zusammenfassung

6 Einflussfaktoren für die Bestimmung einer angemessenen Revisionskapazität in der GUV
6.1 Umfeldbedingungen und Stakeholder-Anforderungen
6.2 Anwendung des IPPF
6.3 Entwicklung eines risikoorientierten Prüfungsansatzes
6.3.1 Eingrenzung
6.3.2 Audit-Universe
6.3.3 Risikoanalyse
6.3.4 Mehrjahresprüfungsplanung
6.3.5 Risikotragfähigkeit und kritische Bewertung zur risikoorientierten Planung
6.4 Schnittmengen der IR zu anderen Funktionen

7 Erfolgskriterien zur Gestaltung einer effektiven Revisionsfunktion und Schaffung eines Mehrwertes durch die IR in der GUV
7.1 Partnering als Erfolgsfaktor
7.2 Aufgabenverständnis als Erfolgsfaktor
7.3 Durchführungsweise als Erfolgsfaktor

7.3 Akzeptanz als Erfolgsfaktor
7.4 Qualitätssicherung als Erfolgsfaktor

8. Resümee

Literaturverzeichnis

Anhang zu Kapitel 1

Anhang zu Kapitel 2

Anhang zu Kapitel 3

Anhang zu Kapitel 4

Anhang zu Kapitel 5

Anhang zu Kapitel 6

Anhang zu Kapitel 7

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1: Aufwendungen der GUV

Abbildung 2: Muster-Organisationsübersicht UV-Träger

Abbildung 3: IPPF-Bestandteile

Abbildung 4: IPPF-Standards

Abbildung 5: Revisionsprozess strategisch/operativ

Abbildung 6: Definitionsentwicklung IR

Abbildung 7: Entwicklungslinie IR

Abbildung 8: Einordnung der Überwachungsfunktion

Abbildung 9: Revisionsmitarbeiter je 1.000 MA in öffentlichen Institutionen

Abbildung 10 Analytisches Schätzverfahren PBE

Abbildung 11: Revisoren je 1.000 MA im UV-Träger-Vergleich

Abbildung 12: Aufwendungen Gesamt je Revisor im UV-Träger-Vergleich

Abbildung 13: Entschädigungsleistungen je Revisor im UV-Träger-Vergleich

Abbildung 14: Meldepflichtige AU je Revisor im UV-Träger-Vergleich

Abbildung 15: Erfüllungsgrad Mindestanforderungen

Abbildung 16: Organisatorische Prüfungsfelder

Abbildung 17: Organisatorische und prozessweise Matrix Betrachtung

Abbildung 18: Betrachtungsweise nach Prüfungsthemen

Abbildung 19: Skalierung quantitative Risikokriterien

Abbildung 20: Skalierung qualitative Risikokriterien

Abbildung 21: Gewichtung Risikokriterien

Abbildung 22: Risikokennzifferermittlung

Abbildung 23: Ordnung nach Risikokennziffer

Abbildung 24: Einteilung Prüfungszyklus

Abbildung 25: Mehrjahresprüfungsplanung

Abbildung 26: Mehrjahresprüfungsplanung erweitert

Abbildung 27: Musterkalkulation Prüfertage

Abbildung 28: Stufen der Zusammenarbeit

Abbildung 29: Prüfungsansatz organisationsbezogen/prüfthemenbezogen

Abbildung 30: Beispiel Prozessablaufdiagramm

Abbildung 31: Revisionskompetenz

Abbildung 32: Anzahl Versicherter im UV-Träger-Vergleich

Abbildung 33: Anzahl Versicherter je Revisor im UV-Träger-Vergleich

Abbildung 34: Anzahl Mitglieder im UV-Träger-Vergleich

Abbildung 35: Anzahl Mitglieder je Revisor im UV-Träger-Vergleich

Abbildung 36: Abgrenzung IR und Qualitätsmanagement(-beauftragter)

Abbildung 37: Abgrenzung IR und Korruptionsbeauftragter

Abbildung 38: Abgrenzung IR und Datenschutz(-beauftragter)

Abbildung 39: Abgrenzung IR und Controlling

Tabellenverzeichnis

Tabelle 1: Organisation, Einordnung der IR im UV-Träger-Vergleich

Tabelle 2: Tätigkeitsfelder der IR im UV-Träger-Vergleich

Tabelle 3: Schnittmengenbereiche der IR im UV-Träger-Vergleich

Tabelle 4: Standards/Durchführung der IR im UV-Träger-Vergleich

Tabelle 5: Mitarbeiter/Personal der IR im UV-Träger-Vergleich

Tabelle 6: Zufriedenheit mit der Personalstärke im UV-Träger-Vergleich

Tabelle 7: Strukturdaten geordnet nach Fusionspartnern GuR

Tabelle 8: Strukturdaten im UV-Träger-Vergleich GuR

Erklärung

Hiermit erkläre ich, dass ich die Masterarbeit selbständig und ohne fremde Hilfe angefertigt und nur die angegebenen Quellen genutzt habe.

Köln, 28.11.2011 Markus Rogowski

1. Einleitung

1.1 Problemstellung

Die gesetzliche Unfallversicherung (GUV) befindet sich derzeit in einem historischen Umbruch. Die vormals 34 gewerblichen Unfallversicherungsträger (UV-Träger) haben sich über fusionsbedingte Zusammenschlüsse zu neun großen Einheiten zusammengefunden. Derartige Fusionsprozesse haben tiefgreifende Wirkungen auf die Aufbau- und Ablauforganisationen ehemals selbständiger Gebilde. Ferner sind die UV-Träger seit Einführung des Unfallversicherungsmodernisierungsgesetzes (UVMG) zum 01.01.2009 gehalten, ihren Personalbedarf über anerkannte Methoden der Personalbedarfsermittlung zu begründen.[1]

Von diesen Entwicklungen ist auch die Interne Revision (IR) innerhalb der UV-Träger betroffen. Hinweise oder Vorgaben für die UV-Träger zur Einrichtung einer IR finden sich im Gesetz nicht. Die unterschiedlich großen UV-Träger waren in diesem Bereich hinsichtlich Aufbau- und Ablauforganisation sehr unterschiedlich aufgestellt. Schon deshalb darf die Neuorganisation der IR nicht bloß aus der Addition der einzelnen Revisionskapazitäten der fusionierten UV-Träger bestehen. Vielmehr bedarf es eines systematischen und risikoorientierten Ansatzes für die Ermittlung des Prüfungsbedarfs, aus dem sich die quantitative und qualitative personelle Ausstattung der IR ableiten lässt. Dieser hat sich nach den besonderen und systemspezifischen Einflüssen der GUV zu richten. Hinzu kommt: Bei den fusionierten UV-Trägern führen eine gestiegene Unternehmensgröße, die Ausdehnung zentraler und dezentraler (z.B. Anzahl der Bezirksverwaltungen) Strukturen sowie die Ausweitung des Versicherungsgeschehens auf zum Teil sehr unterschiedliche Branchen unter einem Dach zu einer erhöhten Komplexität des Umfeldes der IR. Auch dies macht eine Neubewertung des Revisionsbedarfs notwendig.

Da durch die fusionsbedingten Zusammenschlüsse aus den ehemals sehr unterschiedlich großen und wenig vergleichbaren UV-Trägern neun deutlich homogenere Organisationen entstanden sind, welche im Wesentlichen vergleichbaren Rahmenbedingungen im Hinblick auf Aufgabenstellung und Risikopotential unterliegen, dürfte auch die sächliche und personelle Ausstattung der IR prinzipiell gleichen Grundsätzen folgen und sich damit nur unwesentlich in Organisation und Größe unterscheiden.

Wie die Besprechung der Ist-Situation zeigen wird, ist dies jedoch nicht der Fall.

Vielmehr beträgt die Spanne der Vollzeitkräfte von 1 bis XX und auch die Kennzahl „Anzahl der Revisoren je 1.000 Mitarbeiter“ schwankt erheblich. Daraus lässt sich vermuten, dass weniger die Risikostruktur als die subjektive und organisationsinterne Sichtweise im Hinblick auf die Wahrnehmung von Rolle, Aufgabe und Stellenwert der IR über die Ausprägung dieser Funktion innerhalb der UV-Träger entscheiden. Es ist elementar wichtig für die IR, sich zu positionieren und strategisch auszurichten, um neben anderen Funktionen im Unternehmen – wie z.B. dem Controlling und dem Qualitätsmanagement – als anerkannter Partner der Geschäftsführung nachgefragt zu sein. Die Disziplin der IR hat in den letzten Jahrzehnten eine stetige Weiterentwicklung erfahren, woraus sich erhebliches Potential ergibt. Nur wenn es der IR gelingt, das Clinche „des Erbsenzählers“ abzulegen und sie sich durch professionelle und qualitativ hochwertige Arbeitsweisen im Sinne eines steten Unternehmensverbesserers auszeichnet, wird sie die Geschäftsführung davon überzeugen, die Revisionsfunktion nicht als „notwendiges Übel“, sondern als wichtige Funktion der Unternehmensführung zu sehen und zu etablieren.

1.2 Zielsetzung der Arbeit

Zielsetzung dieser Arbeit ist es, (Sonder-)Einflussfaktoren auf die Kapazität der IR innerhalb des Systems der gewerblichen UV-Träger aufzuzeigen und Erfolgskriterien für die Organisation, Gestaltung und Ausübung einer effektiven Revisionsfunktion innerhalb des neuen Umfeldes, in dem sich die IR befindet, darzustellen. Die Masterarbeit soll in diesem Sinne den UV-Trägern eine Orientierungshilfe zur Bestimmung und Gestaltung einer angemessenen Revisionsfunktion bieten, welche die besonderen Bedingungen der GUV berücksichtigt.

1.3 Allgemeine Vorüberlegungen

Normativ verbindliche Regelungen zur Ausgestaltung der Revisionsfunktion ergeben sich explizit weder für Unternehmen der Privatwirtschaft, noch für öffentliche Institutionen oder die GUV. Die Ausgestaltung der Revisionsfunktion bewegt sich damit in einem Kontinuum zwischen „Alibifunktion“ und professioneller Aufgabenwahrnehmung – denn ohne verbindliche Vorgaben obliegt es primär der Gestaltungsfreiheit der Unternehmensverantwortlichen darüber zu befinden, welche Rolle und Funktion die IR einnimmt. So wie sie von ihren Stakeholdern wahrgenommen wird, so wird die IR letztlich auch ins Unternehmensgefüge hinsichtlich Aufgabe und Budget eingeordnet werden.

Die Frage nach einer angemessenen Personalausstattung der IR und damit nach einer angemessenen Revisionskapazität[2] ist abhängig von verschiedenen und organisationsspezifischen Faktoren, welche in ihren Zusammenhängen zu betrachten sind.

Losgelöst von einer analytischen quantitativen Betrachtung können als harte Faktoren genannt werden:

- Funktion und Aufgabenstellung der IR
- Funktion und Aufgabenstellung anderer Organisationseinheiten (Schnittmengenbereiche), Grad der Zusammenarbeit und Ausprägung der Kontrollstrukturen
- Besondere Faktoren aus der Organisation, wie Rechtsstellung, Größe, Komplexität, Dezentralisierungsgrad
- Abgeleiteter individueller und verpflichtender Prüfungsbedarf aus Risiko und Risikoanalyse

Eher weiche Faktoren sind:

- Vorgehensweisen und Prozessabläufe
- Standards und Verhaltensgrundsätze
- Erwartungen aus dem Umfeld und von den Stakeholdern
- Kompetenzen der Mitarbeiter der IR
- Akzeptanz, Image und Rolle der IR
- Qualitätsverständnis

Das Anforderungsprofil an eine effektive Revisionsfunktion bestimmt sich aus den von ihr wahrzunehmenden Funktionen und zu erfüllenden Qualitätsanforderungen und ist damit in Abhängigkeit von den jeweiligen Verhältnissen der Organisation zu definieren. Vereinfacht umschrieben ist zu fragen:

„Welche Aufgaben“ sind in „welcher Qualität“ und

in „welchem Umfang“ durch die IR zu erfüllen?

Unter welchen besonderen „Umfeldbedingungen“ hat sie

diese Aufgaben zu erfüllen?

1.4 Gang der Untersuchung

In diesem Kontext werden in Kapitel 2 die systemspezifischen Besonderheiten der GUV als Umfeldbedingungen der IR skizziert. In Kapitel 3 werden die Grundlagen und die für diese Masterarbeit zu Grunde liegende Sicht auf die IR (Anforderungsprofil) dargestellt. Verschiedene Einflussfaktoren und Ansätze für die Bestimmung einer angemessenen Revisionskapazität werden im vierten Kapitel diskutiert. Neben der Analyse der aktuellen Aspekte in der Fachliteratur hat auch eine empirische Untersuchung zum Stand der IR bei den gewerblichen UV-Trägern stattgefunden, deren Ergebnisse in Kapitel 5 näher vorgestellt und analysiert werden.[3]

Hierauf aufbauend werden in Kapitel 6 die besonderen Einflussfaktoren auf die Kapazität der IR in der GUV betrachtet und versucht, eine allgemeingültige Systematik für die risikoorientierte Prüfungsplanung der IR eines UV-Trägers zu entwickeln. In Kapitel 7 wird dargestellt, in welcher Weise und unter welchen Bedingungen die IR in der GUV einen Mehrwert für die Organisation schaffen und zur Zielerreichung beitragen kann. In Kapitel 8 schließt die Masterarbeit mit einem Resümee und der Aufzählung einiger Orientierungs-Leitsätzen zur Gestaltung und Ausübung der Revisionsfunktion in der GUV.

2. Die gesetzliche Unfallversicherung

2.1 Ordnungspolitischer Hintergrund und Gliederung

Die GUV ist ein Zweig der Sozialversicherung. Diese umfasst auch die gesetzliche Kranken-, Renten-, Pflege- und Arbeitslosenversicherung. Gesetzliche Grundlage der Unfallversicherung ist das Sozialgesetzbuch, insbesondere dessen Siebtes Buch (SGB VII). Die GUV ist eine Pflichtversicherung und lässt sich durch keine private Unfall- oder Haftpflichtversicherung ersetzen.[4] Insgesamt versichert die GUV rund 70 Millionen Menschen in 5,2 Millionen Unternehmen und Einrichtungen[5].

Gesetzlicher Auftrag[6] und damit Aufgabe der GUV ist es,

- mit allen geeigneten Mitteln Arbeitsunfälle und Berufskrankheiten sowie arbeitsbedingte Gesundheitsverfahren zu verhüten (Prävention),
- nach Eintritt die Gesundheit und Leistungsfähigkeit der Versicherten mit allen geeigneten Mitteln wiederherzustellen (Rehabilitation)
- und sie oder ihre Hinterbliebenen durch Geldleistungen zu entschädigen (Entschädigung).

Die Reihenfolge der Aufgaben ist programmatischer Natur und verdeutlicht die Prinzipien „Prävention vor Rehabilitation vor Entschädigung“ sowie, dass „alles aus einer Hand“ erfolgt. Damit ist die Prävention primäre Aufgabe der GUV. Der Präventionsauftrag folgt einem ganzheitlichen Ansatz, der sicherheitstechnische und arbeitsmedizinische Maßnahmen genauso einschließt wie den Gesundheitsschutz. Dazu gehören Beratung und Überwachung in den Mitgliedsbetrieben durch spezielle Aufsichtspersonen, Forschungsprojekte, sicherheitstechnische Aus- und Fortbildung der Versicherten in den Mitgliedsbetrieben, der Erlass von Unfallverhütungs-vorschriften sowie Information und Öffentlichkeitsarbeit. Ziel ist Sicherheit und Gesundheit bei der Arbeit.

Tritt der Versicherungsfall ein, also erleidet ein Versicherter einen Arbeitsunfall oder eine Berufskrankheit, so hat der UV-Träger für die vollständige medizinische, berufliche und soziale Rehabilitation zu sorgen und verbleibende Beeinträchtigungen durch die Versorgung mit Hilfsmitteln und anderen unterstützenden Leistungen auszugleichen. Tertiäres Mittel der Kompensation als Aufgabe der GUV ist es, durch Geldleistungen zu entschädigen. Der Leistungskatalog der UV ist dabei gesetzlich vorgegeben. Insbesondere bei den Geldleistungen wie „Verletztengeld“ und „Verletztenrente“ oder den „Hinterbliebenenleistungen“ besteht kein Ermessen. Sofern die materiellen Anspruchsvoraussetzungen erfüllt sind, besteht ein Leistungsanspruch dem Grunde und der Höhe nach.

UV-Träger sind neben den gewerblichen Berufsgenossenschaften die landwirtschaftlichen Berufsgenossenschaften sowie die Unfallversicherungsträger der öffentlichen Hand. Im Folgenden werden nur die gewerblichen Berufsgenossenschaften betrachtet[7]. Sie sind fachlich, d.h. nach Gewerbezweigen gegliedert. Dies stellt sicher, dass die Unternehmen unterschiedlichster Branchen in Fragen optimaler Prävention fachspezifisch und individuell betreut werden und gewährleistet eine branchenbezogene Vertretung der verschiedenen Interessensgruppen in den Organen des UV-Trägers.

Seit dem 01.01.2011 gibt es neun gewerbliche Berufsgenossenschaften. Sie sind durch fusionsbedingte Zusammenschlüsse aus ehemals 26 eigenständigen UV-Trägern hervorgegangen[8]:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

2.2 Zugehörigkeit und Finanzierung

Jeder Unternehmer gehört kraft Gesetzes der für sein Unternehmen sachlich zuständigen Berufsgenossenschaft an[9]. Die Zuständigkeit richtet sich nach Art und Gegenstand der Unternehmung und nach der dafür sachlich zuständigen Berufsgenossenschaft.

Die Mittel zur Deckung der Aufwendungen für Prävention, Rehabilitation und Entschädigung werden in vollem Umfang von den Unternehmern aufgebracht.[10] Die Arbeitnehmer zahlen keinen Beitrag[11] – ein wesentlicher Unterschied zu den übrigen Zweigen der Sozialversicherung. Dieser Unterschied in der Finanzierung beruht darauf, dass die gesetzliche Unfallversicherung die zivilrechtliche Haftung des Unternehmers gegenüber seinen Arbeitnehmern für Arbeitsunfälle und Berufskrankheiten ablöst. Sie stellt damit eine Haftpflichtversicherung des Unternehmers dar. Mit diesem Prinzip sind beide Parteien abgesichert: Der Unternehmer wird vor unkalkulierbaren und existenzbedrohenden Schadenersatzklagen geschützt und seine Beschäftigten sind gleichsam gegen die Folgen von Arbeitsunfällen und Berufskrankheiten abgesichert.[12]

Die Berufsgenossenschaften erheben ihren Beitrag im Umlageverfahren der nachträglichen Bedarfsdeckung, d.h. sie legen ihre Aufwendungen nach Schluss des Geschäftsjahres auf die Unternehmer der ihr zugehörigen Unternehmen um. Die Beiträge werden nach der im abgelaufenen Jahr im Unternehmen gezahlten Lohn- und Gehaltssumme und nach der Veranlagung des Unternehmens zu den Gefahrenklassen des Gefahrtarifs berechnet. Die Lohnsummen spiegeln die Größe, der Gefahrtarif durch Berücksichtigung der unterschiedlichen Unfallbelastung der einzelnen Gewerbezweige des Unternehmens dessen Risiko wider. Der Gefahrtarif ist autonome Rechtsetzung des UV-Trägers[13] und stellt durch die risikoorientierte Beitragsbemessung ebenfalls eine Besonderheit der GUV dar. Die UV-Träger haben ferner nach § 162 SGB VII unter Berücksichtigung der anzuzeigenden Versicherungsfälle Zuschläge aufzuerlegen oder Nachlässe zu bewilligen.

Die UV-Träger dürfen nach § 30 SGB IV nur Geschäfte zur Erfüllung ihrer gesetzlich vorgeschriebenen oder zugelassenen Aufgaben führen und ihre Mittel nur für diese Aufgaben sowie die Verwaltungskosten verwenden, womit ein ausdrücklicher Gesetzesvorbehalt für das Handeln der UV-Träger besteht. Die Mittel der UV-Träger umfassen die Betriebsmittel, die Rücklage und das Verwaltungsvermögen.[14] Betriebsmittel dienen zur (Vor-)Finanzierung der gesetzlichen und satzungsmäßigen Aufgaben und Verwaltungskosten. Rücklagemittel haben die Aufgabe, die langfristige Sicherstellung der Leistungsfähigkeit des UV-Trägers zu gewähren. Das Verwaltungsvermögen ergibt sich aus § 172b SGB VII und umfasst alle Vermögensanlagen, sonstigen Vermögensanlagen oder Sondervermögen. Die Mittel sind so anzulegen, dass ein Verlust ausgeschlossen erscheint, ein angemessener Ertrag erzielt und eine ausreichende Liquidität gewährleistet ist.[15]

Die Jahresrechnung eines UV-Trägers umfasst die Haushaltsrechnung und die Vermögensrechnung oder Bilanz. Vervollständigt wird die Jahresrechnung durch die Umlagerechnung.[16] Diese entspricht der Gewinn- und Verlustrechnung bzw. der Ergebnisrechnung im Sinne der kommunalen Doppik.

Die Struktur der Aufwendungen zeigt, dass der größte Teil der Aufwendungen auf die Entschädigungsleistungen (darunter vor allem Rentenzahlungen aus früheren Arbeitsunfällen) sowie auf Rehabilitationsaufwendungen fällt:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 1: Aufwendungen der GUV[17]

Knapp drei Viertel der Aufwendungen sind damit Transferleistungen und Leistungsaufwand im Zuge der Kernaufgabe „Rehabilitation- und Entschädigung“. Dieser Teil der Mittelverwendung ist wenig beeinflussbar, doch häufig mit komplexen versicherungsrechtlichen und medizinischen Feststellungsverfahren verbunden. Eingeschränkte Gestaltungsmöglichkeiten gibt es damit nur bei etwa einem Viertel der Aufwendungen.

2.3 Rechtsstellung und Organisation

Die gewerblichen UV-Träger sind Körperschaften des öffentlichen Rechts.[18] Sie haben das Recht, sich selbst zu verwalten, d.h. sie führen die ihnen durch Gesetz übertragenen Aufgaben in eigener Verantwortung ihrer ehrenamtlichen Selbstverwaltungsorgane durch. Die UV-Träger gehören der mittelbaren Staatsverwaltung an und im Rahmen der verfassungsrechtlichen Gewaltenteilung nach Art. 20 Abs. 2 GG zur vollziehenden Gewalt. Aus ihrer Rechtseigenschaft heraus, Träger vollziehender Gewalt zu sein, legt Art. 20 Abs. 3 GG für diese die besondere Bindung an Recht und Gesetz verfassungsrechtlich fest. Die Sicherstellung der ordnungsgemäßen Führung der Verwaltungsgeschäfte hat somit besondere Bedeutung. Die Überwachungsfunktion in der GUV darf sich ferner nicht nur darauf beschränken, ob Leistungen zu Unrecht erbracht, sondern muss sich genauso auch darauf beziehen, ob Leistungen zu Unrecht nicht erbracht worden sind, was umgekehrt für die Einnahmenseite genauso gilt.

Selbstverwaltungsorgane sind Vertreterversammlungen und Vorstand. Die Vertreterversammlung beschließt als Legislativorgan die Satzung und sonstiges autonomes Recht des UV-Trägers (z.B. den Gefahrtarif oder die Dienstordnung). Dem Vorstand obliegt die Verwaltung des UV-Trägers, soweit es sich nicht um laufende Verwaltungsgeschäfte handelt. Die laufenden Verwaltungsgeschäfte führt hauptamtlich der (Haupt-)Geschäftsführer, er steht an der Spitze der Verwaltung und gehört beratend dem Vorstand an.[19] Für die laufenden Verwaltungsgeschäfte ist es damit originäre Verantwortung des Geschäftsführers, für eine angemessene Überwachung und Kontrolle zu sorgen oder diese ordnungsgemäß zu delegieren, sofern sie nicht selbst ausgeübt wird. Insoweit wird die IR regelmäßig dem (Haupt-) Geschäftsführer als Führungsaufgabe zugeordnet. Werden die Verwaltungs-geschäfte nicht ordnungsgemäß durchgeführt, haften Vorstand und (Haupt-) Geschäftsführer ggf. im Sinne eines Organisationsverschuldens.[20]

Neben den Kernaufgaben mit unmittelbaren oder mittelbaren Bezug zur Aufgabenerfüllung haben die UV-Träger naturgemäß den Verwaltungsbetrieb zu organisieren. Auch hier gelten häufig besondere rechtliche Bestimmungen. So zählen sie zu den öffentlichen Auftraggebern im Sinne des Vergaberechts und die Beschäftigten der UV-Träger sind arbeitsrechtlich betrachtet Beamten gleichgestellte Dienstordnungsangestellte[21] oder Tarifangestellte nach TVöD-Bund.

Die Aufbauorganisation eines UV-Trägers lässt sich funktional in vier Bereiche gliedern:

- Prävention (unmittelbare Kernleistung)
- Rehabilitation und Entschädigung (unmittelbare Kernleistung)
- Mitgliedschaft- und Beitragswesen, Finanzanlage (mittelbare Kernleistung)
- Personal, Verwaltung, IT und sonst. Querschnittaufgaben (interne Leistung)

incl. Geschäftsführung und Stabsbereiche (interne Leistung im engeren Sinne)

Die Kernaufgaben Prävention und Rehabilitation/Entschädigung werden regelmäßig dezentral in Form von Präventionszentren und Bezirksverwaltungen durchgeführt. Bei den Aufgaben Mitgliedschaft, Beitrag, Finanzen sowie allgemeine Verwaltung/Personal und Querschnittaufgaben handelt es sich dagegen um klassische Hauptverwaltungsaufgaben, welche regelmäßig zentral für alle Standorte (Präventionszentren/Bezirksverwaltungen/Geschäftsstellen) vom Hauptverwaltungs-sitz des UV-Trägers aus durchgeführt werden.

Eine typische Aufbauorganisation eines UV-Trägers[22] sieht wie folgt aus:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 2: Muster-Organisationsübersicht UV-Träger[23]

2.4 Jahresabschlussprüfung und Aufsicht

Seit Juni 2007 sind die Berufsgenossenschaften und die UV-Träger der öffentlichen Hand mitgliedschaftlich in einem gemeinsamen Spitzenverband, der Deutschen Gesetzlichen Unfallversicherung e.V. (DGUV), organisiert. Er vertritt die gemeinsamen Interessen der einzelnen UV-Träger.[24] Eine satzungsmäßige Leistung der DGUV besteht in der Durchführung der Jahresabschluss-Prüfung (§ 11 Nr. 7 der Satzung) für die Mitglieder. Nach § 31 SVHV ist die Jahresrechnung von einem durch den Vorstand bestellten Jahresabschlussprüfer zu prüfen. Die UV-Träger bestellen daher regelmäßig die Verbandsrevisoren der DGUV mit der Durchführung der Jahresabschlussprüfung. Über das Ergebnis der Prüfung ist ein Bericht aufzustellen. Der Vorstand hat die geprüfte Jahresrechnung zusammen mit dem Prüfbericht und einer Stellungnahme zu den Feststellungen des Prüfberichts der Vertreterversammlung zur Entlastung vorzulegen (§ 32 SVHV).

Unberührt hiervon unterliegen die UV-Träger der staatlichen Aufsicht. Nach § 87 SGB IV i.V.m. § 91 SGB IV besteht für die UV-Träger die Rechtsaufsicht durch das Bundesversicherungsamt (BVA) als oberste Bundesbehörde. Die Rechtsaufsicht erstreckt sich auf die Beachtung von Gesetz und sonstigem Recht, das für den UV-Träger maßgebend ist. Für den Bereich der Prävention erstreckt sich die Aufsicht auch auf die Fachaufsicht, also neben der Nachprüfung der Rechtsanwendung auch auf den Umfang und die Zweckmäßigkeit der Maßnahmen. Hier obliegt es dem Bundesministerium für Arbeit und Soziales, die Aufsicht durchzuführen. Rechts- und Fachaufsicht erfassen vorwiegend bereits wirksam gewordenen Maßnahmen. Neben der Rechtsaufsicht und der Fachaufsicht gehören auch Mitwirkungsrechte zur staatlichen Aufsicht: Dies sind Genehmigungs-, Zustimmungs- und Bestätigungsvorbehalte. Sie stellen sicher, dass Beschlüsse der Selbstverwaltung mit besonderer Bedeutung nur mit aufsichtsrechtlicher Genehmigung rechtswirksam werden. Um das Prinzip der Selbstverwaltung nicht zu untergraben, sind sie beschränkt auf die Fälle einer gesetzlichen Ermächtigung der Aufsichtsbehörde zur Mitwirkung. Beispiele sind die Genehmigung der Satzung oder des Gefahrtarifs. In diesen Fällen liegt quasi eine begleitende (ex-ante) Prüfung durch die Aufsicht vor. Ferner bestehen Prüfungs- und Informationsrechte durch die Aufsicht – und bei Bedarf die Möglichkeit, Aufsichtsmittel zu verhängen. Sie reichen von der Beratung bis zur Ersatzvornahme (§ 89 SGB IV).

2.5 Organisationsreform

Die Politik hat der GUV massive Organisationsänderungen aufgegeben: Das am 05.11.2008 in Kraft getretene UVMG[25] zur Modernisierung der GUV sieht unter anderem eine Anpassung der Organisation an veränderte Wirtschaftsstrukturen und eine Modernisierung der Verwaltungsstrukturen zur Steigerung von Wirtschaftlichkeit und Effektivität vor. Die UV-Träger wurden verpflichtet, bis zum 01.01.2012 durch Fusionen in eigener Verantwortung die Zahl der UV-Träger von vormals 26 auf neun verbleibende zu reduzieren, um so nachhaltig leistungsfähige UV-Träger zu schaffen. Das Ergebnis ist eine Aneinanderreihung von Fusionen zwischen strukturell höchst unterschiedlichen selbständigen UV-Trägern, stets mit der Maßgabe: Es dürfen nur neun UV-Träger übrig bleiben. Weil der Gesetzgeber lediglich die Anzahl der UV-Träger als Ziel vorgibt, das Erreichen jedoch der Selbstverwaltung und den UV-Trägern in Eigenverantwortung überlässt, gibt es höchst unterschiedliche Fusionen im Hinblick auf Ursache und Motivation. Zum einen gibt es Fusionen, welche strukturell bedingt initiiert, zum anderen aber auch solche, die aus finanzieller oder ökonomischer Sicht nicht angezeigt – also vom Gesetzgeber „übergestülpt“ sind. Derartige Zusammenschlüsse finden oftmals fern ab rationaler Überlegungen und wirtschaftlicher Zwänge statt: In einer stark stakeholder-orientierten Umgebung der UV-Träger als K.d.ö.R. mit Selbstverwaltung spielen die in den Selbstverwaltungsorganen vertretenen Interessen bei der Frage, wer fusioniert mit wem, eine gewichtige Rolle. Sind Fusionen auf Ebene der Selbstverwaltung beschlossen, fängt der eigentliche Prozess des Zusammenwachsens oft erst an. Die Fusionsprozesse führen zu einer Verschiebung der Machtverhältnisse und Zuständigkeiten, die Aufbau- und Ablauforganisation muss neu definiert und Schlüsselfunktionen neu besetzt werden.

Nicht selten spielen dabei politische Überlegungen und die Zwänge, Führungspersonen adäquate Aufgaben zuzuweisen, eine Rolle. Oft wirken sich Fusionsprozesse auch auf die sozialen Strukturen aus und es treffen verschiedene Organisationskulturen zusammen. Die Unternehmenskomplexität nimmt deutlich zu.

Darüber hinaus hat in der GUV auch der in der Kommunalverwaltung vollzogene Wertewandel mit dem Anspruch besonderer Kundenorientierung Einzug gehalten. Dies hat insbesondere im Bereich des Rehamanagements besondere prozessorientierte Umgestaltungen und die Integration neuer Verfahrensweisen mit sich gebracht. Ferner sind betriebswirtschaftliche Instrumente wie die KLR und das Benchmarking[26] eingeführt worden und es findet eine zunehmende Implementierung neuer Softwaresysteme bis hin zur „papierlosen“ Sachbearbeitung statt.

Die GUV befindet sich im Prinzip seit ihrer Entstehungsgeschichte in bisher nicht dagewesenen Reform- und Neuorganisationsprozessen. Sie fordern professionelles Projekt- und Changemanagement durch die Verantwortlichen aus Selbstverwaltung, Geschäftsführung und den Reihen der Führungskräfte.

3. Grundlagen der Internen Revision

3.1 International Professional Practices Framework (IPPF) – zu Grunde liegende Sicht auf die IR

Auf nationaler Ebene gibt es für die Organisation oder Gestaltung einer Revisionsfunktion keine verbindlichen oder allgemeingültigen gesetzlichen Grundlagen. Doch hat sich das Erfordernis und die Wichtigkeit für die Ausübung dieser Funktion in den vergangenen Jahren zunehmend in einschlägigen Normen niedergeschlagen. Beispiele dafür sind für Kreditinstitute der § 25a KWG und für Versicherungen der § 64a des VAG mit den jeweiligen Forderungen für die Einrichtung einer IR und den dortigen aufsichtsrechtlichen Mindestanforderungen an das Risikomanagement (MaRisk BaFin/VA).[27] Für börsennotierte Aktiengesellschaften wird die Notwendigkeit einer IR aus § 91 Abs. 2 AktG abgeleitet, welcher auf Basis des KonTrag von 1998 eingeführt wurde. Zwar ist wörtlich von einem Überwachungssystem die Rede, die Gesetzesbegründung ist jedoch eindeutig: Danach soll der Vorstand verpflichtet werden, „…für eine angemessene IR zu sorgen“.[28]

Die IR als Fachgebiet hat sich nach Freidank/Pasternack in den letzten Jahren auf allen Wissenschafts- und Praxisebenen der Betriebswirtschaftslehre etabliert, so dass zwischenzeitlich ein einheitliches Meinungsbild über den Begriff, die Funktionen und die Instrumente der IR existiert.[29] Wesentlich dazu beigetragen haben dürften die geltenden prinzipienbasierten Grundlagen und Standards der beruflichen Praxis der IR, welche durch die einschlägigen Institute und berufsständischen Verbände auf internationaler und nationaler Ebene organisationsübergreifend Übereinstimmung und Anwendung finden.

Eine besondere Rolle als weltweiter „Standardsetter“ kommt auf internationaler Ebene – und durch die Mitgliedschaft von Schlüsselorganisationen auch auf nationaler Ebene – dem IIA (The Institute of Internal Auditors, Altamonte Springs, Florida) zu[30]. Mit über 150.000 Mitgliedern aus mehr als 100 Ländern, gegründet im Jahr 1941, stellt es die größte Vereinigung des Berufsstandes[31] der IR dar. Es hat den Anspruch, die wichtigste internationale Berufsvereinigung zu sein, die sich der Unterstützung und Entwicklung der Praxis der IR widmet.[32] Im Jahr 1978 wurden erstmals IIA-Standards als Kernstück des Professional Practices Frameworks (PPF) veröffentlicht. Dieses Regelwerk des IIA zur beruflichen Praxis der IR wurde stetig weiterentwickelt und ging mit Wirkung zum 01.01.2009 in den International Professional Practices Framework (IPPF) über. Es stellt das wichtigste Regelwerk für die Berufsausübung der IR dar[33] und setzt sich aus den folgenden Bestandteilen zusammen:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 3: IPPF-Bestandteile[34]

Neben der Definition der IR gibt das IIA damit für seine Mitglieder sowohl „verbindliche“ als auch „ausdrücklich empfohlene“ Standards vor; sie sind von allen angeschlossenen nationalen und internationalen Revisionsverbänden als mitgliedschaftlich verpflichtende Arbeitsgrundlage zwingend anzuerkennen. Mitglieder des IIA und die Vertretung des Berufsstands der IR im deutschsprachigen Raum sind das Deutsche Institut für Interne Revision e.V. (DIIR, Frankfurt/Main)[35], das Österreichische Institut für Interne Revision (IIRÖ, Wien)[36] sowie der Schweizerische Verband für Interne Revision (SVIR, Zürich). Zentrale Rolle dieser Organisationen ist es, die internationalen Standards des IIA in die nationale Berufsauffassung zu adaptieren und diese Standards in der Praxis zu verbreiten.

In Deutschland gilt das DIIR als zentrale Kapazität für die IR. Es wurde 1958 als gemeinnütziges Institut zur Förderung und Weiterentwicklung der IR in Deutschland gegründet und hat nach eigenen Angaben über 2000 Mitglieder aus allen Bereichen der Wirtschaft, Wissenschaft und Verwaltung, darunter 29 der DAX-30 Unternehmen.[37] In § 3 Nr. 3 der Satzung des DIIR werden die Mitglieder verpflichtet, „…im Rahmen ihrer beruflichen Verantwortung die [„Grundsätze für die berufliche Praxis der IR“] sowie die [„Institutsverlautbarungen“] zu beachten…“, womit satzungsmäßig die Verpflichtung zur Einhaltung des IPPF für das DIIR an alle Mitglieder weitergegeben wird. Es gilt das Prinzip: Comply-or-Explain[38], was so viel bedeutet, dass die Standards da, wo nichts dagegen spricht, einzuhalten sind – und da, wo aus sachlichen Gründen davon abgewichen wird, dies hinreichend zu begründen ist. Daraus folgt, dass diese nicht zu kopieren, sondern bestmöglich zu adaptieren sind.[39]

Da sich keine sonstigen gesetzlichen oder normativen allgemeingültig anerkannten Regelungen zur Definition, Organisation und Gestaltung der Revisionsfunktion finden[40], ist eine Beurteilung zu einer angemessenen Ausgestaltung dieser Funktion auslegungsbedürftig. Sie wird sich aber – beispielsweise seitens der Rechtsprechung zur Beurteilung eines möglichen Organisationsverschuldens[41] – mehr oder weniger auf die vorhandenen und anerkannten berufsständischen Standards stützen.[42] Ein Organisationsverschulden kann sicher nicht unterstellt werden, finden die Standards des IIA/DIIR Anwendung. Allein deshalb ist es auch für Nicht-Mitglieder ratsam, diese als Grundlage für die Ausgestaltung der Revisionsfunktion zu machen. Ein wesentlicher Aspekt aus Sicht der IR für die Anwendung der IIA-Standards dürfte auch darin bestehen, ihr Selbstverständnis an die Qualität und den Anspruch an die eigene Arbeitsweise nach innen und nach außen zu dokumentieren. So bemerken Amling/Bantleon die zunehmende Bedeutung des Regelwerks des IIA auch im deutschsprachigen Raum und begründen dies mit den gestiegenen Professionalisierungsanforderungen.[43]

Die Sicht auf die IR folgt daher im Weiteren der Systematik des IPPF.[44]

3.2 Definition und Aufgabenverständnis

Erster Bestandteil des IPPF ist die Definition der IR. Sie wurde vom DIIR in Kooperation mit dem IIRÖ und dem SVIR mit folgendem Wortlaut übersetzt und findet auch in der Fachliteratur mehrheitlich Anwendung:

„Die Interne Revision erbringt unabhängige und objektive Prüfungs- („assurance“-) und Beratungsdienstleistungen, welche darauf ausgerichtet sind, Mehrwerte zu schaffen und die Geschäftsprozesse zu verbessern. Sie unterstützt die Organisation bei der Erreichung ihrer Ziele, indem sie mit einem systematischen und zielgerichteten Ansatz die Effektivität des Risikomanagements, der Kontrollen und der Führungs- und Überwachungsprozesse bewertet und diese verbessern hilft.“[45]

Zentrale Elemente der Definition sind:

- die Erbringung von Prüfungs- und Beratungsleistungen;
- die Mehrwertschaffung;
- der Beitrag zur Verbesserung der Geschäftsprozesse;
- die Unterstützung der Zielerreichung der Organisation;
- die Bewertung und Verbesserung des Risikomanagements,
der Kontrollen und der Führungs- und Überwachungsprozesse;
- die Erbringung dieser Dienstleistungen in unabhängiger
und objektiver Weise.

Neben der Prüfungsfunktion und der klassisch sicherheitsorientierten Rolle im Bezug auf die Bewertung und Verbesserung der Effektivität des Risikomanagements, der Kontrollen und Überwachungsprozesse kommt der IR definitionsgemäß eine mindestens gleichgewichtige Beratungs- und Steuerungsfunktion zu. Die Definition gibt der IR einen nicht unerheblichen Spielraum für die Ausgestaltung und Ausrichtung ihrer Aktivitäten. Diese haben sich zu orientieren an der Zielsetzung der Organisation und an der Möglichkeit, optimale Mehrwerte zu schaffen und so zu einer kontinuierlichen Geschäftsprozessoptimierung beizutragen. Der IR kommt damit eine aktive Funktion bei der Unterstützung des Managements zur Erreichung der Ziele der Organisation zu. Den Rahmen und die Grenze für das Tätigwerden bildet dabei das allgegenwärtige Postulat der Unabhängigkeit und Objektivität als wichtigste Gütekriterien der IR aus Sicht des IPPF.

Die Unabhängigkeit gründet sich vor allem aus einem besonderem organisatorischen Status der IR im Unternehmensgefüge (= organisatorische Unabhängigkeit). Unabhängig ist die IR insbesondere dann, wenn sie (als Stabsstelle) der Unternehmensleitung direkt zugeordnet ist und damit weder Weisungen darunter liegender Einheiten unterliegt, noch anderen Einheiten gegenüber weisungsbefugt ist. Der Leiter der IR muss direkt mit Geschäftsführung und Überwachungsorgan zusammenarbeiten.[46] Die Objektivität bezieht sich dagegen auf eine unbeeinflusste Geisteshaltung. Revisoren müssen unparteiisch und unvoreingenommen sein und Interessenskonflikte vermeiden (persönliche Objektivität). Sie dürfen nicht an Aktivitäten beteiligt sein oder Beziehungen unterhalten, die ihr unparteiisches Urteil beeinträchtigen könnten (sachliche Objektivität). Insoweit bezieht sich die Unabhängigkeit auf die IR als Einrichtung, die Objektivität dagegen auf die Revisoren in ihrer Urteils-Funktion.

Auf den zu erzielenden Mehrwert der IR durch ihre unabhängige und objektive Leistungserbringung wird in den folgenden Kapiteln noch konkret eingegangen. Er wird in der Literatur insbesondere in Zusammenhang des vertieften Einblicks der IR in die Aktivitäten und Strukturen des Unternehmens gesehen.[47] So kann sie sich ein umfangreiches Wissen aneignen, welches es der IR ermöglicht, aus einer ganzheitlichen Sicht heraus Schwachstellen und Verbesserungspotentiale zu erkennen, Optimierungen aufzuzeigen sowie diese der Geschäftsführung zu kommunizieren und deren Umsetzung zu überwachen.

3.3 Ethikkodex und Standards

Neben der Definition bildet der Ethikkodex des IPPF die Basis für die Effektivität der Revisionsarbeit.[48] Er unterteilt sich in vier Grundsätze und dazugehörige Verhaltensregeln. Sie dienen dem Vertrauen in die Revisionsfunktion und sind ebenso verbindlich anzuerkennen, wie die Definition mit ihren zentralen Elementen. Die Grundsätze der Berufsethik sind:

- Rechtschaffenheit,
- Objektivität,
- Vertraulichkeit und
- Fachkompetenz.

Diese berufsständischen Grundsätze ergeben zusammen mit den Standards für die berufliche Praxis der IR als Kernstück des IIPF die verbindlichen Grundprinzipien der Berufsausübung. Die Standards sind mit vierstelligen Ordnungsziffern versehen und unterteilen sich in Attributstandards und Ausführungsstandards:[49]

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 4: IPPF-Standards[50]

Zu jedem Standard gehören neben der Festsetzung auch Erläuterungen. Das DIIR hat darüber hinaus noch vier nationale Revisionsstandards erlassen.[51] Diese sind:

- DIIR-Revisionsstandard-Nr. 1: Zusammenarbeit von IR und Abschlussprüfer
- DIIR-Revisionsstandard-Nr. 2: Prüfung des Risiokomanagements
- DIIR-Revisionsstandard-Nr. 3: Qualitätsmanagement in der IR
(einschließlich Quality-Assessm.-Leitfaden)[52]
- DIIR-Revisionsstandard-Nr. 4: Standard zur Prüfung von Projekten

3.4 Revisionsprozess und Mindestanforderungen

Der operative Revisionsprozess lässt sich aus den Ausführungsstandards ablesen.[53] Er unterteilt sich in sechs Teilprozesse: Planung, Voruntersuchung Prüfungsdurchführung, Abstimmung, Berichterstattung und das Follow-up. Sie werden durch eine kontinuierliche Qualitätssicherung begleitet. Planung und Voruntersuchung dienen der Prüfungsvorbereitung. Die Planung regelt Standard 2200. Sie dient dazu, Ziele, Umfang, Zeitplanung und Personaleinsatz festzulegen. Bereits hier ist das Prüfungsobjekt gedanklich zu durchdringen und erste Hintergrundinformationen beizuziehen, um ein risikogerichtetes, wirtschaftliches und zweckmäßiges Vorgehen der Prüfung gewissenhaft planen zu können. Die anschließende Voruntersuchung beginnt mit der detaillierten Bestandsaufnahme und endet unmittelbar vor dem Kick-off-Meeting, aus dem sich der konkrete Prüfauftrag ergibt. Sie besteht aus der Analyse des Prüfungsobjekts, der Einarbeitung in die Prüfungsmaterie, der Beschaffung von Informationen, der Detailplanung des Prüfungsablaufs sowie der Ankündigung der Prüfung. Die Prüfungsvorbereitung hat großen Einfluss auf den Erfolg der Prüfung.[54] Sie nimmt daher oft nicht viel weniger Zeit in Anspruch, als die eigentliche Prüfungsdurchführung. In dieser identifizieren, analysieren, bewerten und dokumentieren die Revisoren die zum Erreichen der Auftragsziele notwendigen Informationen (Standard 2300). Die Abstimmung leitet das Ergebnis der Prüfung ein. Sie beginnt mit dem Ende der „Feldarbeit“ und mündet in die Schlussbesprechung. Hier, wie auch bei allen anderen Kontakten, kommt es besonders auf die Sozialkompetenz der Revisoren an. Im Rahmen der Berichtsabstimmung sind oft Konflikte kommunikativ und konstruktiv zu lösen.[55] Diese Phase ist für beide Seiten sehr wichtig, um nachhaltige, richtige und relevante Prüfergebnisse in die Berichtsphase zu transportieren. Die Berichtserstattung regelt Standard 2400 f. Der Bericht ist die Visitenkarte der IR und sollte damit Wiedererkennungswert haben. Er muss vollständig, wahr, klar und dennoch knapp formuliert sein und mindestens Aussagen zu Prüfungsziel und –umfang, Auftragsdurchführung, Prüfungsobjekt, Prüfungsergebnis und Maßnahmen/Em-pfehlungen enthalten.[56] Der Leiter der IR muss alle zweckmäßigen Parteien über die Ergebnisse informieren (Standard 2440). Damit die Informationen auf Interesse stoßen, ist insbesondere auf eine zeitnahe Übermittlung hinzuwirken. Ferner ist als letzte Phase des operativen Prozesses ein Follow-up-Verfahren zu entwickeln und zu pflegen (Standard 2500). Der Mehrwert der IR besteht nicht darin, Fehler nachzuweisen, sondern in deren Beseitigung. Insoweit nimmt der Follow-up-Prozess eine besondere Stellung in den Standards ein und gehört auch zu den Mindestanforderungen. Von der Planung bis zum Follow-up handelt es sich um den operativen Revisionsprozess oder die „Realisation“.[57] Verglichen mit dem Systemmodell des Public Managements[58] wäre die eingesetzte Prüferkapazität (Anzahl Prüftage) der Input, Vorprüfung, Prüfungsdurchführung und Abstimmung die Verarbeitung im System und der Prüfbericht der Output. Der Follow-up-Prozess entspräche dem Outcome, so dass auch in der IR theoretisch eine outcome-orientierte Steuerung denkbar wäre.

Der Summe der operativen Revisionsprozesse geht die strategische Planung voraus. Ihre Aufgabe ist es, das Audit-Universe festzulegen sowie die Mehrjahresplanung und die Jahresplanung durchzuführen. Das Audit-Universe ist die Gesamtheit aller potenziellen Prüffelder und stellt sicher, dass keine revisionsfreien Räume existieren und die vorhandenen Ressourcen nach vorher definierten Kriterien risikoorientiert zugeordnet werden.[59] Es ist auf Grundlage eines standardisierten und risikoorientierten Planungsprozesses zu erstellen, welcher alle Aktivitäten des Unternehmens erfasst. Was nicht Gegenstand des Audit-Universe ist, kann auch nicht Gegenstand von Prüfungen sein. Aus ihm leiten sich Mehrjahresplanung (sie umfasst den Zeitraum, in dem die IR mindestens einmal jedes Prüffeld nach bestimmten Intervallen prüfen möchte) und Jahresplanung (sie erfasst die konkret im Folgejahr abzuwickelnden Aktivitäten der IR) systematisch ab. Die strategische Planung zählt zu den wichtigsten Aufgaben des Revisionsleiters und ist mindestens jährlich durchzuführen. Weitere Aufgaben des Revisionsleiters ergeben sich aus dem Standard 2000 f. Hierzu gehören u.a. Stellungnahmen zum IKS und zum Risikomanagement.[60] Nach Standard 1300 sind sämtliche operativen und strategischen Tätigkeiten der IR einer Qualitätsüberwachung zu unterziehen. Standard 1300 wird durch das DIIR mit dem DIIR-Revisionsstandard-Nr. 3 und dem Quality-Assessment-Leitfaden konkretisiert.[61]. Die strategische und operative Revisionsprozessstruktur fasst folgende Abbildung zusammen:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 5: Revisionsprozess strategisch/operativ[62]

Die Mindestanforderungen an die IR leiten sich aus dem Quality-Assessments-Leitfaden[63] ab. Sie werden auch als die fünf K.O.-Kriterien bezeichnet, deren Beachtung für eine Zertifizierung im Rahmen des Assessment-Prozesses unbedingt erforderlich ist:[64]

(1) Es ist eine offizielle schriftliche „Regelung“ vorhanden
Hierin müssen mindestens Aufgabenstellung, Befugnisse und Verantwortung festgelegt sein. Die Regelung muss die Stellung der IR, den Zugang zu allen relevanten Unterlagen und Informationen und den Umfang der Tätigkeit festlegen; es müssen alle Aktivitäten des Unternehmens umfasst werden. (siehe I.1-4 und Glossar/QA-Leitfaden, a.a.O.)
(2) Neutralität[65], Unabhängigkeit von anderen Funktionen sowie uneingeschränkter Prüfungs- und Beratungsspielraum sind sichergestellt (siehe I.5 a.a.O.)
(3) Der Prüfungsplan der internen Revision wird auf Grundlage eines risikoorientierten und standardisierten Planungsprozesses erstellt (siehe III.13 a.a.O.)
(4) Art und Umfang der Prüfungshandlungen und –ergebnisse werden einheitlich, sachgerecht und ordnungsgemäß dokumentiert (siehe V.37 a.a.O.)
(5) Mittels eines etablierten Follow-up Prozesses wird die Umsetzung der im Bericht dokumentierten Maßnahmen von der Internen Revision wirksam überwacht (siehe VIII.61 a.a.O.).

Da sich die genannten Kriterien explizit aus dem Quality-Assessment-Leitfaden heraus ergeben, könnte eine sechste Mindestanforderung darin gesehen werden, ein Programm zur Qualitätssicherung und -verbesserung gemäß Standard 1300 zu entwickeln und zu pflegen.

3.5 Image, Rollenwandel und erweitertes Aufgabenverständnis

Die IR hat sich – bis zu ihrer heutigen Definition – stetig weiterentwickelt. So ist das Aufgabenverständnis der IR früher und heute aus den unterschiedlichen Begriffsbestimmungen ablesbar:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 6: Definitionsentwicklung IR[66]

Tatsächlich hatte die IR ihren aufgabenbezogenen Ursprung in der primären Prüfung der Finanz- und Vermögenslage sowie des Rechnungswesens. Sie prüfte vornehmlich rückblickend (ex-post) mit dem Fokus, fehlerhafte oder dolose Handlungen aufzudecken. Insoweit erklärt sich aus diesem Verständnis heraus das heute noch (vereinzelt) anzutreffende Image der IR, „Erbsenzähler“, „besserer Buchhalter“, „Häkchenmacher“ oder „Unternehmenspolizei“ zu sein.[67] Zwischenzeitlich hat sich die Aufgabenstellung der IR mit folgender Entwicklungslinie fortentwickelt:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 7: Entwicklungslinie IR[68]

Die Tätigkeitsfelder haben sich entsprechend der Entwicklungslinie stetig erweitert und derzeit wohl im Mittelfeld die stärkste Ausprägung. Die Prüfungen werden dabei vermehrt begleitend (ex-ante) oder zukunftsbezogen durchgeführt. Hinsichtlich ihrer Zielsetzung werden regelmäßig Ordnungsmäßigkeits-, Sicherheits-, sowie Zweckmäßigkeits- und Wirtschaftlichkeitspüfungen unterschieden.[69] In der Praxis ist eine Unterteilung i.d.R. nicht möglich. Zumeist finden kombinierte Prüfungen statt.[70] Ferner werden der IR nach übereinstimmender herrschender Meinung weitere Funktionen[71] zugeordnet:[72] Zeigt die IR Optimierungsmöglichkeiten auf, die umgesetzt werden, so hat sie Korrekturfunktion. Stellt sie keinen Änderungsbedarf fest, so besteht der Mehrwert darin, die Richtigkeit des Handelns zu bestätigen, womit sie eine Vertrauensfunktion einnimmt. Sie besitzt darüber hinaus eine Präventivfunktion und eine Informationsfunktion (hierunter könnte auch die Transparenzfunktion subsumiert werden, die sonst in der vorhandenen Literatur wenig thematisiert wurde). Weitere Funktionen werden dagegen differenzierter gesehen. So gibt es Ansätze, wonach der IR durch ihr unternehmensweites Agieren idealer Weise eine Ausbildungsfunktion für Führungskräfte zukommt.[73] Peemöller/Richter haben in die wissenschaftliche Diskussion die Innovations- und Initiativfunktion als eine wichtige (Zukunfts-)Ausrichtung der IR eingeführt.[74] Dabei geht es insbesondere um die aktive Förderung von Veränderungsprozessen, indem die IR Innovationsbarrieren identifiziert und diese abbauen hilft, Veränderungstechniken vermittelt und Veränderungsprozesse anstößt oder kritisch begleitet.[75] Neben dieser Rolle als Change Agent[76] wird die IR zunehmend in Zusammenhang mit der Funktion des Chancenmanagements gesehen.[77] Nach dem der IR eine gewichtige Rolle im Bereich des Risikomangements zukommt, geht diese Theorie davon aus, dass der IR eine ebenso gewichtige Rolle für das Chancenmanagement zukomme. Die IR hat sich danach nicht bloß auf die Wertsicherung, sondern auch auf die Wertschöpfung zu konzentrieren und neben den Risiken auch die Chancen zu bewerten[78], was im Übrigen auch für das Begleiten der Veränderungsprozesse gilt.

Neben der klassischen Prüfungsfunktion, der heute ebenso unstrittigen Beratungsfunktion, welche sich in prüfungsnahe und prüfungsferne Beratung unterteilen lässt, bilden Innovations- und Initiativfunktion sowie die Chancenmanagementfunktion erweiterte Aufgabenfelder der IR. Insoweit hat sich die Rolle der IR zumindest in Wissenschaft und Theorie deutlich gewandelt.

Es gibt aber auch Kritiker für ein derart weitgefasstes Tätigkeitsbild der IR. So befürwortet Rieckmann eine ausschließliche „Insellösung“, womit gemeint ist, dass die IR ausschließlich prüfend tätig werden sollte.[79] Er verweist auf den Konflikt, dass sich die IR ihrer Prüffelder beraubt. Wie schon in Zusammenhang mit der Beratungsfunktion in der Literatur kontrovers diskutiert, besteht die Gefahr, dass die IR ihre Objektivität und Prozessunabhängigkeit verliert, wenn sie über die Prüfungstätigkeit hinausgehend tätig wird. Greift sie gestaltend in Prozesse ein, kann sie diese nicht mehr unabhängig und objektiv prüfen. Der IR sind insoweit zweifelsfrei Grenzen gesetzt, insbesondere werden die Standards des IPPF verletzt. Die Grenzen sind nach herrschender Meinung aber nicht so eng zu fassen, wie im Falle der externen Abschlussprüfung.[80]

Gerade durch ihre unternehmensinterne Stellung und der damit verbundenen Vertrauensposition zu der Geschäftsführung oder den Adressaten der Leistung ergibt sich ein besonderes Potential der IR gegenüber externen Instanzen. So können internes Wissen genutzt und Veränderungen oder Problemlösungen in einem partnerschaftlichen und vertrauensvollen Prozess gemeinschaftlich dort herbeigeführt werden, wo sich der Veränderungs- oder Beratungsbedarf aufgetan hat. Die konkrete Ausgestaltung der „erweiterten“ Aufgabenfelder durch die IR bewegt sich dabei von einer moderierenden, vermittelnden oder Problembewusstsein schaffenden Rolle bis hin zum Lösungsentwickler. Die bloße Fehlerfeststellung dürfte letztlich aus Sicht der Empfänger deutlich zu kurz greifen. Unterbreitet die IR einen Lösungsvorschlag, wird die Informationsfunktion gegenüber der Sanktionsfunktion gestärkt. Dies schafft Akzeptanz. Dabei hat die IR keine Anordnungsbefugnis, so dass die Verantwortlichkeit für die Umsetzung der Empfehlungen in der Linienfunktion verbleibt. Ferner ist es den internen Beteiligten deutlich besser als bei externen Prüfungen/Beratungen möglich einzuschätzen, ob die (Beratungs-)Leistung der IR kritisch distanziert erfolgt und auch die IR ist einfacher in der Lage, die Empfehlungen und Beratungen zu korrigieren, sollten sich diese später als unzweckmäßig oder falsch herausstellen. Richter klassifiziert Revisoren treffend in Verhinderer – insoweit sie primär als Bedenkenträger fungieren, Konservatoren – wenn sie die Sinnhaftigkeit der Prüfungsnorm nicht hinterfragen.[81] Zukünftige Revisoren seien Veränderer – welche „…Beurteilungsmaßstäbe auch auf ihre Übereinstimmung mit höherwertigen Zielsetzungen oder Werten untersuchen und Vorschläge unterbreiten, dass und wie der Ziel-, Handlungs- und Regelungsrahmen geändert werden soll“, und sie dabei die sich ändernden Umfeldanforderungen berücksichtigen.[82] Dieser Auffassung wird für die weiteren Betrachtungen gefolgt: Aus dem erweiterten Aufgabenverständnis ergibt sich großes Potential für eine Mehrwertschaffung durch die IR, welches nicht ungenutzt bleiben darf.

Insoweit kann festgehalten werden, dass die IR sich einerseits über die Anwendung des IPPF professionalisiert und ihre Arbeitsweise ethischen und prinzipienbasierten berufsständischen Grundsätzen mit einem besonderen Qualitätsanspruch angepasst hat. Gleichzeitig hat sich das potentielle Tätigkeitsfeld der IR von der Prüfungsinstanz hin zum Berater und Veränderer deutlich erweitert.

[...]


[1] Siehe § 69 SGB IV.

[2] Revisionskapazität bezieht sich hier primär auf die quantitative – aber auch qualitative Personalausstattung.

[3] Eine ausführliche Darstellung der Untersuchung findet sich im Anhang zu Kapitel 5.

[4] Nach Artikel 2 Absatz 2 Satz 1 des Grundgesetzes hat jeder das Recht auf Leben und körperlicher Unversehrtheit. Für den Staat ergibt sich hieraus die Pflicht, für die Sicherheit und Gesundheit der in Deutschland lebenden Menschen zu sorgen. Zur Umsetzung dieser Pflicht hat der Gesetzgeber im Sozialgesetzbuch SGB VII die rechtlichen Rahmenbedingungen für die gesetzliche Unfallversicherung als Bestandteil des Sozialversicherungssystems geschaffen. Allerdings gibt es die gesetzliche Unfallversicherung bereits seit 125 Jahren. Sie ist einer der ältesten Zweige der Sozialversicherung und geht, wie viele soziale Errungenschaften, auf den früheren Reichskanzler Otto von Bismarck zurück.

[5] Darunter 17,4 Millionen Kinder in Tageseinrichtungen, Schüler und Studierende bei den öffentlichen UV-Trägern.

[6] Siehe § 1 Nr. 1 und 2 SGB VII.

[7] Begründung: Die UV-Träger der öffentlichen Hand versichern primär öffentliche Unternehmen, Kindertageseinrichtungen, Schulen und Universitäten, sind überwiegend regional gegliedert und derzeit noch sehr unterschiedlich groß. Ferner gibt es Unterschiede in der Finanzierung.

[8] Ein ausführliches Trägerverzeichnis nach Fusionspartnern geordnet findet sich im Anhang zu Kapitel 2.

[9] Siehe §§ 121 ff SGB VII.

[10] Siehe § 150 SGB VII.

[11] Sie ist damit die einzige (Sozial-)Versicherung, deren Versicherte keinen Beitrag zahlen – aber auch die Anspruchsgruppe von der verpflichteten Gruppe trennt.

[12] Wegen des Auseinanderfallens der Personenidentität von Beitragszahler und Versicherten Personen differenziert man in der GUV zwischen Mitgliedern (= Unternehmer) mit den dazugehörigen Mitgliedsunternehmen sowie den Versicherten (i.d.R. = Beschäftigte der Mitgliedsunternehmen).

[13] Vgl. § 157 SGB VII.

[14] Vgl. § 171 f. SGB VII.

[15] Vgl. § 80 SGB IV.

[16] Vgl. § 27 SVHV.

[17] Vgl. GuR 2010, S.61. Quelle: http://www.dguv.de/inhalt/zahlen/documents/gur_2010.pdf [Zugriff 11.11.2011], ca. 10% entfallen auf die UV-Träger der öffentlichen Hand.

[18] Siehe §§ 29 ff SGB IV.

[19] Vgl. § 36 SGB IV.

[20] Vgl. § 42 SGB IV.

[21] Vgl. § 144 SGB VII.

[22] Die gewerblichen UV-Träger sind nach § 29 SGB IV als Träger der Sozialversicherung rechtsfähige Körperschaften, nicht aber ihre einzelnen Organisationseinheiten, also die Bezirksverwaltungen oder Geschäftsstellen.

[23] Eigene Darstellung.

[24] Siehe: http://www.dguv.de/inhalt/wir/index.jsp, [Zugriff 18.10.2011].

[25] Vgl. BGBl. 2010, S. 2130 (Nr. 50).

[26] Vgl. § 69 SGB IV.

[27] Vgl. MaRisk der Bankenaufsicht (BaFin) mit den Kapiteln AT 4.4 und BT2 (Rundschreiben 11/2010 BA), MaRisk VA mit Kapitel 7 (Rundschreiben 3/2009). Quelle: http://www.bafin.de/nn_722758/SharedDocs/Veroeffentlichungen/DE/Service/Rundschreiben/2010/rs__1011__ba__marisk.html [Zugriff 24.10.2011]

[28] BT-Drs. 13/9712 S. 15.

[29] Vgl. Freidank/Pasternack 2011, S. 37, so auch Peemöller im Vorwort, a.a.O., S. r.V.

[30] www.theiia.org

[31] Der Begriff Berufsstand ist unter dem Aspekt fehlender normativer Ausübungsgrundsätze (z.B. WPO für Wirtschaftsprüfer) und der fehlenden „ staatlich anerkannten“ Berufsausbildungsmöglichkeit kritisch zu sehen.

[32] Vgl. Bergwanger/Kullmann 2008, S. 32.

[33] Vgl. Tanski 2011, S. 176.

[34] In Anlehnung an Freidank/Pasternack, S. 49.

[35] Bis zu seiner Umbenennung 2009 mit IIR abgekürzt.

[36] Auch IIA Austria abgekürzt.

[37] Vgl. http://www.diir.de/ueber-das-diir/, [Zugriff 1.10.2011].

[38] So auch Prof. Richter als Redner der DIIR-Tagung vom 26./27.09.2011, vgl. Anhang zu Kapitel 1.

[39] Vgl. hierzu Kapitel 6.2.

[40] Ausgenommen z.B. Mindestanforderungen an die Ausgestaltung der IR in Kreditinstituten

[41] Es ist originäre Aufgabe der Unternehmensleitung, für eine angemessene Überwachung und Kontrolle im Unternehmen zu sorgen oder diese ordnungsgemäß zu delegieren, sofern sie nicht selbst ausgeübt wird, Vgl. auch Kapitel 2.3.

[42] So auch die Auffassung von Dieterle, Telefonat vom 13.09.2011, vgl. Anhang zu Kapitel 1.

[43] Vgl. Amling/Bantleon 2007, S. 29.

[44] Die deutsch Auflage (2011) des DIIR kann im Internet http://www.diir.de/fachwissen/standards-pa-pg-ippf/standards/ [Zugriff 09.11.2011] abgerufen werden. Sofern im Folgenden auf den IPPF oder die (IIA)-Standards verwiesen wird, erfolgt keine gesonderte Quellangabe.

[45] Vgl. DIIR 2011; S. 5.

[46] Vgl. IAA-Standard 1111.

[47] Vgl. Ruud, 2009, S.19.

[48] Vgl. Hahn 2008, S. 81

[49] Auf eine weitere Unterteilung in Implementierungsstandards und Vorbemerkungen wird verzichtet.

[50] Eigene Darstellung in Anlehnung an Tanski 2011, S. 178.

[51] Quelle: http://www.diir.de/fachwissen/standards-pa-pg-ippf/standards/ [Zugriff 01.11.2011]

[52] Quelle: http://www.diir.de/fileadmin/zertifizierung/qa/downloads/QA_Leitfaden_deutsch.pdf [Zugriff 01.11.2011]

[53] Vgl. Abbildung IPPF-Standards.

[54] Rieckmann sieht die „Konzeptionsphase“ als wichtigstes Tool einer effizienten und effektiven Prüfung. „Legt man einfach los“ werden die Prüfergebnisse dem Zufalls- statt dem Risikoprinzip überlassen. Es droht die Prüferdepression, die sich mit der Prüferfrustration fortsetzt, finden anschließend die Prüfergebnisse keine Relevanz, vgl. Rieckmann/Hornung 2011, S. 770.

[55] Vgl. Amling/Bantleon 2007, S. 299, der in diesem Zusammenhang auch die „vier Seiten einer Nachricht“ nach Schulz von Thun erläutert, S. 280.

[56] Vgl. DIIR-Standard Nr.-3, S. 16, a.a.O.

[57] Vgl. Zülch/Güth 2011, S. 361.

[58] Vgl. http://www.olev.de/ [Zugriff 01.11.2011].

[59] Vgl. Taubenberger 2006, S. 161.

[60] Vgl. Peemöller/Kregel 2010, S. 51.

[61] Quelle: http://www.diir.de/fileadmin/zertifizierung/qa/downloads/QA_Leitfaden_deutsch.pdf [Zugriff 01.11.2011]

[62] Eigene Darstellung, stark modifiziert in Anlehnung an Hahn 2008, S. 100.

[63] Siehe a.a.O., S. 3.

[64] Vgl. Peemöller/Kregel 2010, S. 344.

[65] Prüfer sind i.d.R. nicht neutral, sondern haben eine Auffassung zu vertreten; sie arbeiten für die Geschäftsführung. Analog zu den IIA-Standards sollten nur Objektivität und Unabhängigkeit unterschieden werden.

[66] Entnommen aus: Eberl/Hachmeister 2007, S. 318

[67] Vgl. Kreikenbohm 2009, S. 20; Peemöller/Richter 2008, S. 71; Wagner 2008, S. 16, Schroff 2006, S 1.

[68] Eigene Darstellung in Anlehnung an Amling 2007, S. 53.

[69] Begriffsbestimmung siehe Glossar.

[70] Vgl. Lück 2000, S. 20.

[71] In der Literatur werden die Begriffe „Aufgaben/Tätigkeistfelder“, „Funktionen“ oder „Prüfungsaufgaben/-handlungen“, ebenso „Prüfungsziele/-inhalte/-arten“ in unterschiedlichen Zusammenhängen genannt, z.B. bei Peemöller 2004, S. 154 f; Füss 2005, S.62 f.; Lück 2000, S. 18 f.; Amling/Bantleon 2007, S. 55. Folgende Systematik könnte angenommen werden: Aus den Aufgaben/Tätigkeitsfeldern der IR ergeben sich (u.a.) die Prüfungsaufgaben/handlungen. Aus diesen ergeben sich die Funktionen. Prüfungsziele/-inhalte/-arten entsprechen Handlungstendenzen der IR.

[72] Eine Zusammenstellung der herrschenden Meinungen geordnet nach Autor/Institution findet sich bei Egner, 2010, S. 18, so nach Lück 2001, S 145/146; Amling/Bantleon 2007, S. 53; Berwanger/Kullmann 2008, S. 71; Peemöller 2008 S. 8f.

[73] Vgl. Knapp 2009, S. 52 - was aber in der Praxis wegen der oft geringen Personalstärke in der IR an Grenzen stoßen dürfte.

[74] Vgl. Peemöller/Richter, 2000, S. 36.

[75] Berwanger/Kullmann machen auch eine Rolle der IR bei Post-Merger-Prozessen aus, a.aO, S. 71.

[76] Vgl. hierzu ausführlich Kundinger 2007, der die von Peemöller/Richter in die wissenschaftliche Diskussion eingeführte Idee des Change-Agents-Modell weiterentwickelt hat.

[77] Vgl. Halek 2004, S. 190f.

[78] Vgl. Füss 2005, S. 75, hierzu auch ausführlich Schroff 2005, S. 173 f.

[79] Geäußert in einem persönlichen Gespräch anlässlich der DIIR-Tagung vom 26./27.09.2011.

[80] Vgl. Peemöller/Richter 2000, S. 40.

[81] So Richter anlässlich eines Vortrags auf der DIIR-Tagung, a.a.O.

[82] Vgl. Peemöller/Richter 2000, S. 35.

Ende der Leseprobe aus 193 Seiten

Details

Titel
Interne Revision in der gesetzlichen Unfallversicherung
Untertitel
Einflussfaktoren für die Bestimmung einer angemessenen Revisionskapazität und Erfolgskriterien zur Gestaltung einer effektiven Revisionsfunktion
Hochschule
Universität Kassel
Veranstaltung
Public Management
Note
1,3
Autor
Jahr
2012
Seiten
193
Katalognummer
V268678
ISBN (eBook)
9783656590309
ISBN (Buch)
9783656590293
Dateigröße
2086 KB
Sprache
Deutsch
Anmerkungen
Die Masterarbeit wurde mit dem Förderpreis 2013 des Deutschen Instituts für Interne Revision e.V. (DIIR) ausgezeichnet.
Schlagworte
Risikoorientierter Prüfungsansatz, Bestimmung einer angemessenen Revisionskapazität, Personalbedarfsbemessung, Interne Revision, Risikoanalyse, Standards der Internen Revision
Arbeit zitieren
Markus Rogowski (Autor), 2012, Interne Revision in der gesetzlichen Unfallversicherung, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/268678

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