Beteiligung von Berufsfremden an einer Steuerberatungs-Personengesellschaft

Untersuchung der Verfassungskonformität der Abfärbetheorie


Hausarbeit (Hauptseminar), 2016

22 Seiten, Note: 1,3


Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS

1. PROBLEMSTELL UNG DES ZUSAMMENSCHL USSES VON STEUERBERATERN.. . .

2. FREIBERUFLICHE STEUERBERA TUNGS-PERSONENGESELLSCHAFT IM STEUERRECHT
2.1 Voraussetzungen der freiberuflichen Personengesellschaft
2.2 Steuerliche Behandlung der Personengesellschaft

3. BETEILIGUNG VON BERUFSFREMDEN UND DERENA USWIRKUNGEN..
3.1 Abfärberegelung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG
3.1.1 Zielsetzung und Voraussetzung der Abfärberegelung
3.1.2 Umqualifizierung der Einkünfte aufgrund der Abfärberegelung
3.1.3 Bagatellgrenze bei teilweiser gewerblicher Tätigkeit
3.1.4 Umgehung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG durch Ausgliederung
3.2 Gewerbliche Tätigkeit i.s.d. Abfärberegelung
3.2.1 Definition eines Berufsfremden
3.2.2 Beurteilung der interprofessionellen Personengesellschaft
3.2.3 Gewerbliche Tätigkeit eines Steuerberaters
3.2.4 Beteiligung eines Steuerberaters ohne eigenen Tätigkeitsbeitrag
3.2.5 Beteiligung einer Kapitalgesellschaft an der Personengesellschaft

4. ZUSAMMENFASSUNG

LITERATURVERZEICHNIS

VERZEICHNIS DER RECHTSOUELLEN UND SONSTIGEN QUELLEN

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Problemstellung des Zusammenschlusses von Steuerberatern

Nach einer Studie der Bundessteuerberaterkammer waren zwischen 2012 und 2015 ca. 70% der Steuerberater in Deutschland selbständig tätig.[1] Dem selbständigen Steuerbe­rater steht es dabei offen, eine eigene Kanzlei zu gründen bzw. zu übernehmen oder aber sich mit weiteren Steuerberatern zusammenzuschließen.

Steht der Entschluss zusammen mit weiteren Steuerberatern eine Gesellschaft zu grün­den, ist zunächst die Rechtsform der Gesellschaft zu wählen. Dabei steht dem Steuer­berater nach § 49 Abs. 1 StBerG die Kapitalgesellschaft und Personengesellschaft zur Auswahl. Die Rechtsform ist dabei insbesondere aus steuerlichen Aspekten relevant. Während der Steuerberater an sich Einkünfte aus selbständiger Arbeit nach § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG erzielt, erzielt die Kapitalgesellschaft kraft ihrer Rechtsform generell Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 8 Abs. 1 Satz 1 KStG i.v.m. § 15 EStG), welche nach § 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG auch der Gewerbesteuer unterliegen. Neben steuerli­chen Aspekten sollte zudem grundsätzlich die Haftungsfrage bei der Rechtsformwahl beachtet werden. Die Gesellschafter einer Personengesellschaft haften mit Ausnahme der Kommanditisten gemäß § 128 HGB als Gesamtschuldner unmittelbar auch mit ihrem Privatvermögen. Dagegen ist die Haftung bei Kapitalgesellschaften i.d.R. auf das Grund- oder Stammkapital der Gesellschaft beschränkt, wodurch das Privatver­mögen der Gesellschafter geschützt ist.[2]

Des Weiteren können an der Gesellschaft auch weitere Berufsgruppen beteiligt sein, wie etwa Rechtsanwälte oder Wirtschaftsprüfer, um den Mandaten ein größeres Leis­tungsspektrum anbieten zu können.

Ziel dieser Seminararbeit ist dabei im Rahmen einer Literaturrecherche insbesondere auf Basis der Fachliteratur, Aufsätze und der Rechtsprechung der Finanzgerichte und des Bundesfinanzhofs den Zusammenschluss von Steuerberatern in der Rechtsform der Personengesellschaft aus steuerlicher Sicht zu klären. Dabei soll insbesondere auf die sog. Abfärberegelung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG und dessen Voraussetzungen und Auswirkungen eingegangen werden. Im Rahmen der Voraussetzungen soll das Haupt­augenmerk auf der Beteiligung von sog. Berufsfremden bzw. einer berufsfremden Tä­tigkeit des Steuerberaters liegen. Zudem soll geklärt werden, ob die Abfärberegelung umgangen werden kann und ob diese angesichts einer drohenden Ungleichbehandlung von Einzeluntemehmen und Personengesellschaft verfassungskonform ist.

Bei der Behandlung des Berufsfremden wird davon ausgegangen, dass der Steuerbe­rater sämtliche beruflichen Qualifikationen und Voraussetzungen des Steuerbera­tungsgesetzes erfüllt, weswegen nicht weiter auf die Zulassungsvoraussetzungen des Steuerberaters eingegangen wird.

2. Freiberufliche Steuerberatungs-Personengesellschaft im Steuerrecht

Bevor im späteren Hauptteil die Auswirkungen einer Beteiligung eines Berufsfremden behandelt wird, soll zuerst eine Personengesellschaft betrachtet werden, an der aus­schließlich Steuerberater und keine weiteren Berufsgruppen oder Gesellschaften be­teiligt sind. Dazu soll zunächst auf die steuerlichen Voraussetzungen und grundsätzli­che Behandlung einer freiberuflichen Personengesellschaft eingegangen werden.

2.1 Voraussetzungen der freiberuflichen Personengesellschaft

Der Steuerberater an sich erzielt gemäß § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG Einkünfte aus selb­ständiger Arbeit. Anders als die Kapitalgesellschaft besitzt die Personengesellschaft im Steuerrecht keine eigenständige Rechtspersönlichkeit, sondern deren Gesellschaf­ter erzielen in Abhängigkeit ihrer Betätigung die jeweiligen Einkunftsarten.

Grundsätzlich kann nur eine natürliche Person eine freiberufliche Tätigkeit ausführen. Damit die Gesellschaft bzw. schlussendlich ihre Gesellschafter über die Gewinnver­teilung Einkünfte aus selbständiger Arbeit erzielen, müssen sämtliche zivilrechtlich beteiligten Gesellschafter, die steuerlich als Mitunternehmer gelten, freiberufliche Einkünfte erzielen, indem sie die notwendigen beruflichen Voraussetzungen des Steu­erberaters erfüllen.[3] Zudem muss der einzelne Steuerberater seine Tätigkeit ״leitend und eigenverantwortlich in einer in § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG genannten Weise“ ausü- ben.[4]

2.2 Steuerliche Behandlung der Personengesellschaft

Da die Personengesellschaft anders als die Kapitalgesellschaft keine eigene Rechtsfä­higkeit besitzt, ist den Gesellschaftern der Anteil am Gewinn und Verlusten entspre­chend ihres Beteiligungsverhältnisses zuzurechnen.[5] Im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Feststellung nach § 178 ff. АО ist dabei zunächst das Ergebnis des Ge­samthandsvermögens anteilig und zusätzlich evtl, vorhandene Sondervergütungen dem einzelnen Gesellschafter zuzurechnen. Die Einkünfte der Gesellschafter aus frei­beruflicher Tätigkeit nach § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG unterliegen anschließend der Be­Steuerung mit der Einkommensteuer. Auf Ebene der Personengesellschaft fällt, wie auch bei den Gesellschaftern, keine Gewerbesteuer an, da die Steuerberatungs-Perso- nengesellschaft mangels gewerblicher Tätigkeit keinen Gewerbebetrieb darstellt, wel- eher nach § 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG die zentrale Voraussetzung der Gewerbesteuer darstellt.

3. Beteiligung von Berufsfremden und deren Auswirkungen

In der Praxis kann nicht immer vom zuvor behandelten Fall der reinen Steuerbera- tungs-Personengesellschaft ausgegangen werden. Daher soll nachfolgend insbeson­dere auf die sog. Abfärberegelung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG und deren Vorausset­zung eingegangen werden, wobei im Besonderen der Berufsfremde und die Auswir­kung seiner Beteiligung an der Personengesellschaft untersucht wird.

3.1 Abfärberegelung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG

3.1.1 Zielsetzung und Voraussetzung der Abfärberegelung

Im Rahmen des Steuerbereinigungsgesetzes vom 19.12.1985 wurde der heutige § 15 Abs. 3 EStG ins Einkommensteuergesetz mit aufgenommen.[6] Durch den neu hinzuge­fügten Absatz regelt der Gesetzgeber die Behandlung einer gemischten Tätigkeit, die neben der (Haupt-)Tätigkeit auch eine gewerbliche Tätigkeit beinhaltet. Der Gesetz­geber verfolgte durch die Einführung der sog. Abfärberegelung insbesondere zwei Ziele. Zum einen soll die Einkünfteermittlung der Personengesellschaft bei einer ge­mischten Tätigkeit erleichtert werden.[7] Dadurch soll insbesondere die Aufteilung und eine ggf. notwendige Schätzung der Höhe der jeweiligen Einkünfte vermieden wer- den.[8] Zum anderen soll durch die Abfärberegelung verhindert werden, dass Personen­gesellschaften ״innerhalb der Einkünfteermittlung gewisse Verlagerungen zu Lasten des gewerblichen Teils der Einkünfte“ durchführen und somit das Gewerbesteuerauf­kommen der Bundesrepublik Deutschland gefährden.[9]

Damit es jedoch zur Anwendung der Abfärberegelung kommt, müssen bestimmte Vo­raussetzungen bzgl. der Tätigkeit vorliegen. Dabei ist bei der gemischten Tätigkeit insbesondere zu überprüfen, ob sich die ״verschiedenen Teiltätigkeiten gegenseitig be­dingen bzw. so miteinander verflochten sind, dass ihre getrennte Beurteilung gegen die Verkehrsauffassung verstieße“.[10] Lassen sich die Tätigkeiten voneinander trennen, so kommt es zur Anwendung der Abfärberegelung. Ist die Tätigkeit dagegen so ver­flochten, so sind die Einkünfte insgesamt als freiberuflich oder gewerblich zu qualifi­zieren, je nachdem welche Tätigkeit innerhalb der gemischten Tätigkeit vorherrscht.[11] Die Abfärberegelung wird in diesem Fall nicht benötigt, da bereits originär gewerbli­che Einkünfte nach § 15 Abs. 1 EStG vorliegen.

Grundsätzliche Voraussetzung ist zudem nach dem Gesetzeswortlaut in § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG das Vorliegen von gewerblichen Einkünften. Erzielt die Steuerberatungs­Personengesellschaft zusätzlich zu ihrer eigentlichen Tätigkeit Einkünfte beispiels­weise Einkünfte aus der Vermietung eines ungenutzten Grundstücks an einen fremden Dritten, so liegen keine gewerblichen Einkünfte vor. Vielmehr handelt es sich eigent­lich um Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, die jedoch den freiberuflichen Einkünften aufgrund der Subsidiaritätsklausel des § 21 Abs. 3 EStG zuzurechnen sind. Mangels gewerblicher Einkünfte kommt es somit nicht zur Anwendung der Abfärbe- regelung.

Ebenso muss der Gesellschafter steuerlich nach § 18 Abs. 4 Satz 2 EStG i.v.m. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG ein sog. Mitunternehmer der Personengesellschaft sein.[12]

Dies setzt voraus, dass dieser analog zur gewerblichen Mituntemehmerschaft Mitun- temehmerinitiative (z.B. Geschäftsführungsbefugnis, Kontrollbefugnis etc.) entfaltet und zudem Mi tuntemehm erri siko (z.B. Beteiligung am laufenden Gewinn und Ver­lust, Beteiligung am Liquidationsvermögen etc.) trägt.[13] Das Verhältnis zwischen Mit­Unternehmerinitiative und -risiko ist dabei nicht entscheidend, jedoch müssen beide generell vorliegen.[14]

3.1.2 Umqualifizierung der Einkünfte aufgrund der Abfärberegelung

Nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG gelten sämtliche Einkünfte aller Gesellschafter der Per­sonengesellschaft als Einkünfte aus Gewerbebetrieb i.s.d. § 15 EStG, sofern die Ge- Seilschaft auch eine gewerbliche Tätigkeit ausübt oder Einkünfte einer gewerblichen Mituntemehmerschaft bezieht. Es kommt somit zu einer gesamten Umqualifizierung der freiberuflichen Einkünfte der Steuerberatungs-Personengesellschaft in gewerbli­che Einkünfte, wenn die diese nicht ausschließlich freiberuflich, sondern auch gewerb- lieh tätig wird.

Die Abfärbewirkung tritt dabei ab dem Beginn der gewerblichen Tätigkeit bzw. der Beteiligung des Berufsfremden ein und endet wie auch die Gewerbesteuerpflicht mit der Einstellung der werbenden Tätigkeit.[15] Einkünfte die außerhalb dieses Zeitraums erzielt werden, bleiben unberührt und werden daher nicht um qualifiziert.[16]

Die umqualifizierten gewerblichen Einkünfte unterliegen wie auch originär gewerbli­che Einkünfte der Gewerbesteuer nach § 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG. Jedoch ist auf Ebene der Gesellschaft der Abzug des Gewerbesteuer-Freibetrags nach § 11 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 GewStG i.H.v. 24.500 EUR und beim Gesellschafter die Anrechnung der ge­zahlten Gewerbesteuer auf die Einkommensteuer nach § 35 EStG möglich. Die entlas­tende Wirkung des § 35 EStG ist jedoch vom Gewerbesteuerhebesatz der jeweiligen Gemeinde abhängig. Ab einem Hebesatz von ca. 401% kommt es dabei schlussendlich zu einer effektiven Belastung für den Steuerpflichtigen durch die Gewerbesteuer.[17]

Neben der möglichen zusätzlichen Steuerbelastung durch die Gewerbesteuer, kommt auf den Freiberufler der nun vollständig gewerblichen Einkünfte erzielt die Buchfüh- rungs- und Bilanzierungspflicht hinzu. Zuvor war dieser von der Pflicht befreit, da lediglich Kaufmänner nach § 140 АО i.v.m. § 238 HGB und generell Gewerbebe­triebe und Land- und Forstwirte nach § 141 АО dazu verpflichtet sind.

3.1.3 Bagatellgrenze bei teilweiser gewerblicher Tätigkeit

Grundsätzlich erzielt eine Steuerberatungs-Personengesellschaft wie bereits beschrie­ben Einkünfte aus Gewerbebetrieb, sofern die Gesellschaft neben der freiberuflichen Tätigkeit auch einer gewerblichen Tätigkeit nachgeht. Der Elmfang bzw. der Anteil der gewerblichen Tätigkeit an der Gesamttätigkeit ist dabei prinzipiell unbeachtlich.

Abweichend von der gesetzlichen Regelung und früherer Rechtsprechung (BFH vom 10.8.1994, BStBl. 1995 II s. 171) wurde bereits mehrmals entschieden, ob bei be­stimmten Anteilen der gewerblichen Tätigkeiten die Abfärbewirkung eintritt.[18] Dabei wurde jedoch nur fallbezogen geurteilt, ob bei dem individuellen Anteil des Klägers die Abfärberegelung eintritt oder nicht. In der jüngeren Rechtsprechung des Bundes- flnanzhofs wurde nun aber konkret festgelegt, dass ein ״äußerst geringer Anteil“ ge­werblicher Einkünfte noch vorliegt, wenn der Anteil der Nettoumsatzerlöse der ge­werblichen Tätigkeit an den gesamten Nettoumsatzerlösen nicht mehr als 3% beträgt und zudem einen Maximalbetrag von 24.500 EUR nicht überschritten wird.[19]

Der Maximalbetrag von 24.500 EUR orientiert sich dabei am GewSt-Freibetrag der Personengesellschaft nach § 11 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 GewStG in selbiger Höhe, auch wenn es sich bei der Bagatellgrenze um eine Umsatz- und keine Gewinngröße handelt. Grundsätzlich soll die Abfärberegelung das Gewerbesteueraufkommen sichern, wobei dieses jedoch nicht gefährdet sein kann, wenn der Freibetrag unterschritten ist, wes­wegen die Umqualifizierung sämtlicher Einkünfte nicht verhältnismäßig wäre.[20] Zu­dem wird durch einen konkreten Wert verhindert, dass insbesondere große Personen­gesellschaften unbegrenzt gewerbliche Einkünfte erzielen können, solange deren An­teil an den Gesamtnettoumsatzerlösen unterhalb der 3%-Grenze liegt.

3.1.4 Umgehung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG durch Ausgliederung

Das Einkommensteuergesetz kennt gemäß § 2 Abs. 1 EStG sieben Einkunftsarten, welche voneinander zu trennen sind. Während ein Einzeluntemehmen unterschiedli­che Tätigkeiten ausüben und dadurch verschiedene Einkunftsarten nebeneinander er­zielen kann, ist bei Personengesellschaften die Abfärberegelung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG anzuwenden.[21] Es kommt somit zu einer Eingleichbehandlung der gemischten Tätigkeit in Abhängigkeit zur gewählten Rechtsform des Steuerberaters.

Trotz teilweiser gewerblicher Tätigkeit ist es jedoch möglich, die Abfärbewirkung vollständig zu umgehen, sofern die gewerblichen Tätigkeiten ausgegliedert werden. Dadurch wird insbesondere verhindert, dass die Eingleichbehandlung einer gemischten Tätigkeit von Einzelunternehmen und Personengesellschaft und somit auch § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG gegen den Gleichbehandlungsgrundsatz des Art. 3 Abs. 1 GG verstößt und somit verfassungswidrig wäre.[22]

Eine Ausgliederung der gewerblichen Tätigkeit ist grundsätzlich auf den einzelnen Gesellschafter (auf eigenen Namen und Rechnung), auf eine Kapitalgesellschaft oder auf eine weitere Personengesellschaft möglich.[23] Nachfolgend soll jedoch nur die Aus­gliederung auf eine zweite Personengesellschaft behandelt werden.

Damit die Ausgliederung jedoch ihre Wirkung entfalten kann, müssen bestimmte Vo­raussetzungen erfüllt sein. Zum einen muss die ausgegliederte Gesellschaft nach außen tätig werden, wodurch die Trennung der Gesellschaften ersichtlich wird.[24] Indizien für die Trennung sind nach der Rechtsprechung des BFH u.a. getrennte Bankkonten und eine eigenständige Buchführung.[25] Zudem ist eine ״wirtschaftliche, organisatorische und finanzielle Unabhängigkeit“ der ausgegliederten Personengesellschaft sicherzu­stellen, wobei jedoch die Überlassung von ״Personal, Räumen und Einrichtungen (EDV-Anlagen pp.)“ gegen einen Aufwendungsersatz möglich ist.[26]

[...]


[1] Vgl. Bundessteuerberaterkammer, Verteilung der Steuerberater, aufgerufen am 4.4.16, 10:15 Uhr.

[2] Vgl. Grobshäuser, u./Maier, W./Kies, D., Gesellschaften 2011, s. 5.

[3] Vgl. BFH vom 11.6.1985, BStBl. 1985 II s. 584.

[4] Vgl. BFH vom 17.1.1980, BStBl. 1980 II s. 336.

[5] Vgl. Jacobs, O./Scheffler, W./Spengel, c., Rechtsform 2015, s. 232.

[6] BGBl. I 1986, s. 2447.

[7] Vgl. BFH vom 10.11.1983, BStBl. 1984 II, s. 152.

[8] Vgl. Seer, R./Drüen, K., BB 2000, s. 2176.

[9] Niehus, U./Wilke H., Personengesellschaften, 2015, s. 40.

[10] Güroff, G., in: Littmann/Bitz/Pust, 2014, § 18 EStG Rndnr. 276.

[11] Vgl. BFH vom 24.4.1997, BStBl. 1997 II s. 567.

[12] Vgl. BFH vom 9.10.1986, BStBl. 1987 II s. 124.

[13] Vgl. Grobshäuser, u./Maier, W./Kies, D., Gesellschaften, 2011, s. 89.

[14] Vgl. Wehrheim, M./Brodthage, s., DStR 2003, s. 488.

[15] Vgl. Niedersächsisches FG vom 19.5.1999, EFG 1999 s. 900.

[16] Vgl. Wehrheim, M./Brodthage, s., DStR 2003, s. 490.

[17] Vgl. Scheffler, w., Steuerplanung, 2013, s. 236.

[18] Vgl. BFH vom 11.8.1999, BStBl. 2000 II s. 229; 8.3.2004, BFH/NV 2004, s. 954.

[19] BFH vom 27.8.2014, BStBl. 2015 II s. 996.

[20] Vgl. V. Lersner, B., DStR 2015, s. 2819.

[21] Vgl. Grune, J., BB 1998, s. 1083.

[22] Vgl. BVerfG vom 15.1.2008, BVerfGE 120, 1-55.

[23] Vgl. Seer, R./Drüen, K., BB 2000, s. 2180 ff.

[24] Vgl. BFH vom 19.2.1998, BStBl. 1998 II s. 603.

[25] Vgl. BFH vom 19.2.1998, BStBl. 1998 II s. 603.

[26] Seer, R./Drüen, K., BB 2000, s. 2181.

Ende der Leseprobe aus 22 Seiten

Details

Titel
Beteiligung von Berufsfremden an einer Steuerberatungs-Personengesellschaft
Untertitel
Untersuchung der Verfassungskonformität der Abfärbetheorie
Hochschule
Friedrich-Alexander-Universität Erlangen-Nürnberg
Note
1,3
Autor
Jahr
2016
Seiten
22
Katalognummer
V432049
ISBN (eBook)
9783668742659
ISBN (Buch)
9783668742666
Dateigröße
520 KB
Sprache
Deutsch
Schlagworte
Abfärbetheorie, Steuer, Steuerrecht, Personengesellschaft, PartG mbB, Steuerberatung
Arbeit zitieren
David Gehlen (Autor), 2016, Beteiligung von Berufsfremden an einer Steuerberatungs-Personengesellschaft, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/432049

Kommentare

  • Noch keine Kommentare.
Im eBook lesen
Titel: Beteiligung von Berufsfremden an einer Steuerberatungs-Personengesellschaft



Ihre Arbeit hochladen

Ihre Hausarbeit / Abschlussarbeit:

- Publikation als eBook und Buch
- Hohes Honorar auf die Verkäufe
- Für Sie komplett kostenlos – mit ISBN
- Es dauert nur 5 Minuten
- Jede Arbeit findet Leser

Kostenlos Autor werden