Gewerbesteuerliche Betrachtung von Immobilien in Grundstücksunternehmen


Projektarbeit, 2019

32 Seiten, Note: 2,9


Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Symbolverzeichnis

1. Einleitung

2. Grundlegende Struktur der Gewerbesteuer

3. Kürzungen und Hinzurechnungen des Gewerbesteuergesetzes
3.1 Hinzurechnungen im Zusammenhang mit unbeweglichen Wirtschaftsgütern
3.2 Kürzungen im Zusammenhang mit eigenem Grundbesitz
3.2.1 Kürzung an Hand des Einheitswerts

4. Grundstücksunternehmen
4.1 Erweiterte Grundstückskürzung
4.1.1 Voraussetzungen für die Inanspruchnahme der Kürzung nach § 9 Nr. 1 S.2 GewStG
4.1.2 Schädlichkeit von Nebentätigkeite
4.1.3 Betriebsvorrichtungen
4.1.4 Höhe der erweiterten Grundstückskürzung
4.1.5 Sinn und Zweck der Kürzung nach § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG
4.2 Haftung der Kapitalgesellschaft
4.3 Grundstücksunternehmen in Form der Kapitalgesellschaft

5. Zusammenfassung

Anhang

Literaturverzeichnis

Rechtsprechungsverzeichnis

Verzeichnis der Verwaltungsanweisungen

Rechtsquellenverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1: Struktur der Gewerbesteuer

Abbildung 2: Hinzurechnungen und Kürzungen des GewStG

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1 Einleitung

Die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken oder Immobilien stellt eine wichtige Einkunftsart in der Besteuerung von natürlichen, sowie juristischen Personen aller Art dar. Im Zusammenhang mit der Vermietung erhofft sich der Vermieter eine Erzielung von Einnahmen und Gewinnen. Auf der Gegenseite benötigt der Mieter gewisse Räumlichkeit für bestimmte Zwecke und hat diesbezüglich Aufwendungen. Beide Vorgänge sind ertragsteuerlich von Bedeutung, wenn der Mieter die Immobilie unternehmerisch nutzt. Bei den Aufwendungen des Mieters handelt es sich um Betriebsausgaben oder Werbungskosten im Sinne des EStG. Bei den Einnahmen des Vermieters handelt es sich um Betriebseinnahmen. Je nach Einkunftsart bzw. Rechtsform der Beteiligten können auch die Höhe von anderen Ertragsteuern, wie z.B. der Gewerbesteuer durch die soeben beschriebenen Rechtsgeschäfte betroffen sein.

Wie wird diese Vermietung von Grundstücken in der Gewerbesteuer behandelt und weshalb werden spezielle Grundstücksunternehmen insbesondere in Form von Kapitalgesellschaften gegründet?

Ziel meiner Arbeit ist es, die gewerbesteuerlichen Vorschriften, welche im Zusammenhang mit Grundbesitz bzw. Immobilien stehen, zu beleuchten. Dabei sollen sowohl Einzelne, als auch grundlegende Problemthemen für Grundstücksunternehmen angeschnitten werden. Weshalb werden Kapitalgesellschaften gegründet, obwohl diese einen Gewerbebetrieb unterhalten und deshalb stets Steuergegenstand in der Gewerbesteuer sind? Auf welche grundlegenden Tatbestandsmerkmale ist bei diesen Kapitalgesellschaften zu achten, um eine gewerbesteuerliche Belastung möglichst gering zu halten? Welche Probleme können sich bei diesen Grundstücksunternehmen zwischen den steuerlichen Vorschiften und einer wirtschaftlich sinnvollen, sowie rentablen Vermietung ergeben?

2 Grundlegende Struktur der Gewerbesteuer

Die Gewerbesteuer ist, wie die Einkommensteuer oder die Körperschaftsteuer eine Ertragsteuer. Besonders an der Gewerbesteuer ist allerdings, dass sie eine der wenigen Steuerarten ist, welche von den Gemeinden erhoben wird.1 Übergreifend über verschiedene Rechtsformen stellt sich die grundlegende Struktur der Gewerbesteuer wie folgt dar:

Der Steuergegenstand der Gewerbesteuer wird im § 2 GewStG geregelt. Dort heißt es „Der Gewerbesteuer unterliegt jeder stehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird.“.2 Welche Betriebe als Gewerbebetrieb gelten bestimmt sich hierbei analog zum § 15 des EStG. Besonders anzumerken ist im Weiteren noch, dass sämtliche Tätigkeiten von Kapitalgesellschaften einen Gewerbebetrieb darstellen.3 Folgendes Schema zeigt den grundlegenden Vorgang bei der Ermittlung der Gewerbesteuerschuld dem Grunde nach:

Abbildung 1: Struktur der Gewerbesteuer

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

(Quelle Abbildung 1: Andreas Dinkelbach (2017), S. 494)

Zur Ermittlung der Gewerbesteuer wird vorrangig ein Gewerbeertrag nach § 7 GewStG ermittelt. Hierzu werden die Vorschriften des Einkommensteuergesetz bzw. des Körperschaftsteuergesetzes zugrunde gelegt, um einen Gewinn aus Gewerbebetrieb nach § 15 EStG zu ermitteln und diesen an Hand gewerbesteuerlicher Vorschriften zu modifizieren.4 Im Weiteren erfolgen Hinzurechnungen im Rahmen des § 8 GewStG und Kürzungen nach § 9 GewStG. Besondere Bedeutung bei den Hinzurechnungen bekommen hierbei, Miet- und Pachtzinsen für bewegliche und unbewegliche Wirtschaftsgüter, sowie Schuldzinsen für Fremdkapital.5 Spiegelbildlich von besonderer Bedeutung bei den Kürzungen zur Ermittlung des Gewerbeertrages, sind insbesondere Kürzungen im Zusammenhang mit eigenem Grundbesitz, Spenden und Mitgliedsbeiträge oder Gewinnanteile von Tochtergesellschaften unterschiedlichster Rechtsformen.6 Anschließend wird der ermittelte Gewerbeertrag mit der Steuermesszahl in Höhe von 3,5 % multipliziert.7 Das Produkt aus Steuermesszahl mit dem zuvor ermittelten Gewerbeertrag ergibt den sogenannten Steuermessbetrag.8 Das örtlich zuständige Betriebsfinanzamt erlässt hierzu einen Gewerbesteuermessbescheid, der als Grundlagenbescheid nach § 179 Abs. 1 AO für die Ermittlung der Gewerbesteuer gilt.9 Auf diesen festgesetzten Messbetrag wendet abschließend die Gemeinde, in welcher der Gewerbebetrieb betrieben wird, ihren individuellen Hebesatz an. Laut § 16 Abs. 4 S. 2 GewStG beträgt der Hebesatz mindestens 200 %. Allerdings darf jede Gemeinde ihren eigenen Hebesatz festlegen, daher können die Hebesätze von Gemeinde zu Gemeinde stark schwanken.10

3 Kürzungen und Hinzurechnungen des Gewerbesteuergesetzes

In der nachfolgenden Abbildung sind die Hinzurechnungen und Kürzungen nach den §§ 8 und 9 GewStG dargestellt:

Abbildung 2: Hinzurechnungen und Kürzungen des GewStG

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

(Quelle Abbildung 2: Andreas Dinkelbach (2017), S. 501)

Die Abbildung zeigt den Großteil der wesentlichen Vorschriften im Zusammenhang mit Hinzurechnungen und Kürzungen des Gewerbesteuergesetzes. Durch diese Modifikationen kann sich der Gewerbeertrag gemäß § 7 GewStG erhöhen und vermindern. Eine bedeutsame Hinzurechnungs- bzw. Kürzungsvorschrift sind die Gewinn- und Verlustanteile von unterschiedlichen Unternehmensbeteiligungen in unterschiedlichster Rechtsform. Eine weitere wichtige Vorschrift steht hinter den Begriffen „Grundbesitz-Abzüge“ oder „Miet-/Pacht-zinsen/Leasingraten“. Hierbei können Aufwendungen für Miete, Pacht oder Leasing für verschiedenste Wirtschaftsgüter anfallen. Die Trennung dieser Wirtschaftsgüter findet in diesem Fall zwischen beweglichen und unbeweglichen Wirtschaftsgütern statt. Als unbewegliche Wirtschaftsgüter gelten gemäß dieser Vorschrift alle Grundstücke, Gebäude oder Gebäudebestandteile, welche dem Anlagevermögen des Gewerbebetriebes angehören würden, wenn sie im Eigentum der gewerbebetreibenden natürlichen oder juristischen Person ständen.11

In den folgenden Absätzen sollen die Hinzurechnungen, sowie Kürzungen im Zusammenhang mit Grundbesitz und Immobilien in Form des wirtschaftlichen Eigentums oder der Miete bzw. Pacht solcher Objekte genauer dargestellt werden.

3.1 Hinzurechnungen im Zusammenhang mit unbeweglichen Wirtschaftsgütern

Der Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 lit. e) GewStG unterliegen grundsätzlich alle Aufwendungen in Form von Miete, Pacht oder Leasing für Grundstücke oder Immobilienobjekte.12 Zur Hinzurechnung im Weiteren mit einzubeziehen sind unter Umständen auch Aufwendungen „des Mieters oder des Pächters für Instandsetzung, Instandhaltung und Versicherung des Miet- und Pachtgegenstandes“13. Je nachdem, wie die Kostenübernahme solcher Aufwendungen im individuellen Miet- bzw. Pachtvertrag geregelt ist, kann die Hinzurechnung in einzelnen Jahren hierdurch drastisch abweichen. Bei den Instandhaltungsaufwendungen die hierbei in die Hinzurechnung miteinbezogen werden müssen, muss es sich um Aufwendungen handeln, die nach Zivilrecht grundsätzlich vom Vermieter oder Verpächter zu tragen wären, allerdings durch den individuellen Miet- oder Pachtvertrag vom Mieter bzw. Pächter zu tragen sind.14 Der Einbezug solcher Aufwendungen für Instandhaltungen in die Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 lit. e) GewStG ist nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise abzuleiten. Bei einem Mietvertrag, bei dem der Mieter solche Aufwendungen für Instandhaltungen bzw. Instandsetzungen übernehmen muss, wird im Normalfall der regelmäßige Mietzins entsprechend nach unten angepasst. Bei einem Mietvertrag hingegen, bei dem der Vermieter sämtliche dieser Aufwendungen trägt, wird die entsprechend zu erwartende Höhe dieser Aufwendungen bereits in der Höhe des Mietzinses mit einkalkuliert sein. Die wirtschaftliche Betrachtungsweise der Begriffe Miet- und Pachtzinsen für die gewerbesteuerliche Hinzurechnung wurde mit BFH Beschluss vom 25.09.2018 bestätigt.15 Hingegen unterliegen der Hinzurechnung nicht die laufenden Nebenkosten eines Gebäudes in Form von Energieaufwendungen für Gas, Strom oder Heizöl, sowie für Frischwasser und Abwasser.16

Sämtliche Beträge, die unter die einzelnen Hinzurechnungen der Nr. 1 des § 8 GewStG fallen, werden lediglich zu 25% als Hinzurechnung berücksichtigt.17 Außerdem sieht der § 8 Nr. 1 Hs. 2 GewStG einen Freibetrag in Höhe von Euro 100.000,- vor. Folglich muss die Gesamtsumme sämtlicher Finanzierungsentgelte, die in dieser Vorschrift genannt werden, nur zu 25% des übersteigenden Betrages hinzugerechnet werden.18

Bei der Hinzurechnung von Miete und Pacht für unbewegliche Wirtschaftsgüter ist außerdem zu beachten, dass diese Entgelte für Miete und Pacht nur zu 50% der Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 GewStG unterliegen. Grund für die Hinzurechnung der Aufwendungen im Sinne des § 8 Nr. 1 lit. e) GewStG ist der teilweise Fremdkapitalcharakter, dieser Aufwendungen. Der Mieter muss durch die Anmietung der Räume kein Fremdkapital in Anspruch nehmen und es fallen in Folge dessen keinen direkten Finanzierungsentgelte an. Allerdings ist unstrittig ein gewisser Finanzierungsanteil in den Mietaufwendungen enthalten, da die Anschaffung des Vermieters ebenfalls per Eigen- oder Fremdkapital erfolgen muss. Die Verzinsung des benötigten Kapitals muss indirekt über die Höhe der Mietaufwendungen auf den Mieter umgelegt werden, um eine gewinnbringende Vermietung zu ermöglichen bzw. die angestrebte Eigenkapitalverzinsung zu erreichen. Der Gesetzgeber unterstellt bei solchen Aufwendungen einen Finanzierungsanteil in Höhe von 50% entsprechend wird die Höhe der Hinzurechnung von Aufwendungen i.S.d. § 8 Nr. 1 lit. e) GewStG auf 50% bemessen.19 20

Beispiel:

Die Muster GmbH, mit Sitz und Geschäftsleitung in Berlin, hat im Veranlagungsjahr 2018, in Berlin, eine Werkshalle angemietet und bezahlt pro Jahr Euro 500.000,- Miete an die Werkshallenvermietungs GmbH & Co. KG. Andere gewerbesteuerlich, zu berücksichtigende Vorfälle gab es im Veranlagungsjahr 2018 nicht. Diese Euro 500.000,- sind zu 50%, somit mit Euro 250.000,- der oben benannten Hinzurechnung zuzurechnen. Abzüglich des Freibetrages von Euro 100.000,-, führt dies zu einer Hinzurechnung nach §8 Nr. 1 GewStG in Höhe von Euro 27.500,- € (Euro 150.000,- multipliziert mit 25%) bei der Ermittlung des Gewerbeertrages der Muster GmbH im Veranlagungszeitraum.

Im Endeffekt bedeutet dies für die Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 lit. e) GewStG, dass lediglich 12,5% (Multiplikation von 50% mit 25%) der oben benannten Aufwendungen zur Ermittlung des Gewerbeertrages hinzuzurechnen sind und dies lediglich in Höhe des Euro 100.000,- übersteigenden Betrages.

3.2 Kürzungen im Zusammenhang mit eigenem Grundbesitz

Die Kürzungen eines Gewerbebetriebs im Zusammenhang mit eigenem Grundbesitz sind zweigeteilt. Die „normale“ Kürzung nach § 9 Nr. 1 S. 1 GewStG steht jedem Gewerbebetrieb zu, in dessen Betriebsvermögen sich eigener Grundbesitz im Inland befindet. Die Kürzung nach § 9 Nr. 1 S. 1 GewStG soll eine Doppelbelastung von betrieblich genutztem Grundbesitz mit Grundsteuer und Gewerbesteuer verhindern.21 Die zweite Variante der Kürzung ist nur für spezielle Gewerbebetriebe vorgesehen, welche lediglich eigenen Grundbesitz betrieblich nutzen. Diese spezielle Vorschrift zur Kürzung des Gewerbeertrages einschließlich der Hinzurechnungen des § 8 GewStG dient zur Gleichstellung der gewerbesteuerlichen Belastung von vermögensverwaltenden Personengesellschaften oder Einzelunternehmen mit Kapitalgesellschaften.22 Kapitalgesellschaften sind nach § 2 Abs. 1 S. 1 i.V.m. Abs. 2 S. 1 GewStG mit ihrer Tätigkeit immer und vollumfänglich gewerbesteuerpflichtig, selbst wenn es sich nach den Grundsätzen des § 15 EStG bei der Tätigkeit der jeweiligen Kapitalgesellschaft nicht um einen Gewerbebetrieb im eigentlichen Sinne des § 15 EStG handeln würde. Geregelt wird diese spezielle Kürzung in § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG, man spricht bei dieser Kürzung meist auch von der „erweiterten Grundstückskürzung“. Erweitert deshalb, weil diese Kürzung meistens über die Kürzung des § 9 Nr. 1 S. 1 GewStG hinausreicht.23

Für die Definition des Begriffs „Grundbesitz“, ist hierbei das Bewertungsgesetz maßgebend. Die Vorschriften der §§ 19, 68 und 99 BewG definieren die Bezeichnung des Grundbesitzes umfassend. Unter dem Begriff des Grundbesitzes ist daher der gesamte Grund und Boden und darauf befindlichen Gebäude und Gebäudebestandteile zusammenzufassen.24 Hierbei handelt es sich im Gewerbesteuergesetz insbesondere um Betriebsgrundstücke und Grundstücke des Grundvermögens.25

Die Zugehörigkeit des Grundbesitzes definiert sich hierbei gemäß § 20 Abs. 1 S. 1 GewStDV nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes sowie des Körperschaftsteuergesetzes.26 Im § 4 EStG wird das Betriebsvermögen nicht an Hand einer Legaldefinition bestimmt Zur Definition könnte man sich das „Veranlassungsprinzip“27 des § 4 Abs. 4 EStG heranziehen und überleiten auf den Grundbesitz eines Gewerbebetriebes.28 Diese Überleitung kann sinnbildlich so geschehen, dass die Vermietung von Grundvermögen an fremde Dritte zur Erzielung von Einnahmen des Gewerbebetriebs dient. Die Finanzverwaltung definiert das Betriebsvermögen in der R 4.2 Abs. 1 GewStR grundlegend. In dieser Richtlinie wird zwischen notwendigem und gewillkürtem Betriebsvermögen unterschieden. Zum gewillkürten Betriebsvermögen gehört der Grundbesitz eines Betriebes der zu Teilen dem Betrieb dient. Dient der Grundbesitz, ausschließlich dem Gewerbebetrieb, handelt es sich um notwendiges Betriebsvermögen.29

3.2.1 Kürzung an Hand des Einheitswerts

Voraussetzung für die Kürzung nach § 9 Nr. 1 S. 1 GewStG ist, dass dieses Grundstück nicht nach den §§ 3 und 4 GrStG von der Grundsteuer befreit ist und im Inland belegen ist.30 Das Inland definiert sich nach § 1 Abs. 1 S. 2 EStG und umfasst im Wesentlichen das Gebiet der Bundesrepublik Deutschland. Ob das jeweilige Grundstück im Veranlagungszeitraum für die einfache Kürzung nach Einheitswert mit einbezogen werden darf, erfordert die Zugehörigkeit des Grundstückes am 01.01. des Veranlagungszeitraumes zum Betriebsvermögen. Dies hat zur Folge, dass ein unterjährig angeschafftes Betriebsgrundstück nicht in die Kürzung nach § 9 Nr. 1 S. 1 GewStG miteinbezogen werden kann. Im Umkehrschluss jedoch darf die Kürzung auch im Erhebungszeitraum der Veräußerung in Anspruch genommen werden.31

Die Bemessungsgrundlage der Kürzung bilden nach § 121a BewG 140% der Einheitswerte des Grundbesitzes. Einheitswert ist der nach § 20 BewG ermittelte Betrag. Auf diese Bemessungsgrundlage ist ein pauschaler Satz von 1,2% anzuwenden, wodurch man die endgültige Kürzung nach § 9 Nr. 1 S. 1 GewStG erhält. Diese beträgt im Endeffekt 1,68% des Einheitswertes des betriebszugehörigen Grundbesitzes. Zur Ermittlung des Gewerbeertrags eines Gewerbebetriebes ist dieser Betrag von der Summe des zuvor ermittelten Gewinns und den Hinzurechnungen des Gewerbesteuergesetzes abzuziehen.32

Beispiel:

Die Max Maier GmbH, mit Sitz und Geschäftsleitung in München, unterhält in München ein Fabrikgebäude. Der Grund und Boden auf dem sich das Fabrikgebäude befindet ist nicht von der Grundsteuer befreit. Der Grundbesitz weißt einen Einheitswert in Höhe von Euro 1.000.000,- auf, die Wertverhältnisse des Einheitswertes basieren auf dem Stand vom 01.01.2018. Der Gewerbeertrag inklusive Hinzurechnungen beläuft sich für den Veranlagungszeitraum 2018 auf Euro 450.000,-. Die Kürzung an Hand des Einheitswertes nach § 9 Nr. 1 S. 1 GewStG berechnet sich, für den Gewerbebetrieb der Max Maier GmbH, wie folgt: 1.000.000,- € x 140% x 1,2% = 16.800,- €. Die Kürzung beträgt in diesen Fall Euro 16.800,- im Veranlagungszeitraum 2018. Somit kürzt sich der Gewerbeertrag einschließlich Hinzurechnungen von Euro 450.000,- auf Euro 433.200,-.

[...]


1 Vgl. Andreas Dinkelbach (2017), S. 473 bis 484

2 § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG

3 Vgl. § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG

4 Vgl. § 7 S. 1 GewStG

5 Vgl. § 8 Nr. 1 Buchst. a) bis f) GewStG

6 Vgl. § 9 Nr. 1 bis 8 GewStG

7 Vgl. § 11 Abs. 1 i.V.m. §11 Abs. 2 GewStG

8 Vgl. § 11 Abs. 1 und 2 GewStG

9 Vgl. § 22 Abs. 1 S.1 AO

10 Vgl. § 16 Abs. 4 S.2 Hs. 2 GewStG

11 Vgl. Andreas Dinkelbach (2017), S. 521 f.

12 Vgl. Andreas Dinkelbach (2017), S. 511 bis 513

13 H 8.1 Abs. 4 „Miet- und Pachtzinsen“ GewStH

14 Vgl. BFH-Beschluss vom 25.09.2018, III B 160/17, BeckRS 2018, 29960, Rz. 18

15 Vgl. BFH-Beschluss vom 25.09.2018, III B 160/17, BeckRS 2018, 29960, Rz. 17 bis 20

16 Vgl FG-Urteil München vom 22.10.2018, 7 K 2239/16, rkr., DStRE 15/2019, Rz. 31

17 Vgl. § 8 Nr. 1 GewStG

18 Vgl. Andreas Dinkelbach (2017), S. 504

19 Vgl. Andreas Dinkelbach (2017), S. 502 bis 512

20 Vgl. Blümich/Gosch (2019), § 8 GewStG, Rz. 230 f.

21 Vgl. Blümich/Gosch (2019), § 9 GewStG, Rz. 18 f.

22 Vgl. Vöcking (2019), § 9 GewStG, Rz. 15

23 Vgl. Andreas Dinkelbach (2017), S. 522 f.

24 Vgl. Vöcking, (2019), § 9 GewStG, Rz. 16

25 Vgl. Blümich/Gosch (2019), § 9 GewStG, Rz. 20

26 Vgl. Blümich/Gosch (2019), § 9 GewStG, Rz. 21

27 Blümich/Gosch (2019), § 4 EStG, Rz. 340

28 Vgl. Blümich/Gosch (2019), § 4 EStG, Rz. 340

29 Vgl. R 4.2 Abs. 1 EStR

30 Vgl. Geiermann/Henseler/Niermann/Pinkos/Püschner/Spieker (2019), Rz. 240

31 Vgl. § 20 Abs. 1 S. 2 GewStDV und Blümich/Gosch (2019), § 9 GewStG, Rz. 67 f.

32 Vgl. Andreas Dinkelbach (2017), S. 521 bis 524

Ende der Leseprobe aus 32 Seiten

Details

Titel
Gewerbesteuerliche Betrachtung von Immobilien in Grundstücksunternehmen
Hochschule
Duale Hochschule Baden-Württemberg, Villingen-Schwenningen, früher: Berufsakademie Villingen-Schwenningen
Note
2,9
Autor
Jahr
2019
Seiten
32
Katalognummer
V590714
ISBN (eBook)
9783346167514
ISBN (Buch)
9783346167521
Sprache
Deutsch
Schlagworte
Gewerbesteuer, Immobilien, Grundstücksunternehmen, Grundstückskürzung
Arbeit zitieren
Simon Lehmann (Autor), 2019, Gewerbesteuerliche Betrachtung von Immobilien in Grundstücksunternehmen, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/590714

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