Kommunale Einkommen- und Körperschaftsteuer: Konzept, Aspekte und Auswirkungen

UNIVERSITÄT BREMEN

Fachbereich Wirtschaftswissenschaft

Projekt: Betriebswirtschaftliche Steuerlehre

SS 2002

Thema: Kommunale Einkommen- und

Körperschaftsteuer

Abgabetermin: 30. 08. 2002

Name, Vorname: Kiesch, Patrick

Fachsemesteranzahl: 8

II

Inhaltsverzeichnis

Inhaltsverzeichnis ..................................................................................................................................... II

  Abkürzungsverzeichnis  III

1.  Einführung und Problemstellung  1

2.  Die Gewerbesteuer  2

2.1.  Entwicklung der Gewerbesteuer  2

2.2.  Rechtsgrundlagen und Verfahrensweise der Gewerbesteuer  3

2.3.  Die Rechtfertigung der Gewerbesteuer  4

2.3.1.  Die Äquivalenztheorie  4

2.3.2.  Das Leistungsfähigkeitsprinzip  5

2.4.  Einzelkritische Aspekte der Gewerbesteuer  6

2.4.1.  Anrechnungsproblematik  6

2.4.2.  Einseitige Dividendenbesteuerung  8

2.4.3.  Nationale Wettbewerbsverzerrung  9

2.4.4.  Internationale Steuerbelastung  12

2.4.5.  Komplizierung des Steuerrechts  15

2.5.  Zusammenfassung der Ergebnisse  15

3.  Konzept einer kommunalen Einkommen- und Gewinnsteuer des BDI VCI  17

3.1.  Anforderungen an ein neues Gemeindesteuersystem  17

3.1.1.  Kommunalpolitische Kriterien  17

3.1.2.  Unternehmensspezifische Kriterien  19

3.2.  Eckpunkte des Entwurfs  20

3.3.  Rechtfertigung des Entwurfs  22

3.4.  Volkswirtschaftliche Wirkungen  24

3.4.1.  Verteilungswirkungen  24

3.4.2.  Hebesatzproblematik  26

3.4.3.  Veränderung der Einnahmesituation der Gemeinden  28

3.4.4.  Wohlverhaltensgebot  30

3.4.5.  Demokratisierung  31

3.5.  Einzelwirtschaftliche Wirkungen  32

3.5.1.  Steuerwirkungen des kommunalen Zuschlags  32

3.5.2.  Finanzierungsneutralität  35

3.5.3.  Nationale und internationale Doppelbesteuerung  36

3.6.  Umsetzung der Anforderungen  37

4.  Fazit  39

  Literaturverzeichnis  41

  Verzeichnis der Gesetze  45

  Entscheidungsregister  46

  Eidesstattliche Erklärung  47

III

Abkürzungsverzeichnis

Abs. Absatz

AO Abgabenordnung

AStG Außensteuergesetz

Aufl. Auflage

BB Betriebsberater (Zeitschrift)

BDI Bundesverband der Deutschen Industrie

ber. berichtigt

BFH Bundesfinanzhof

BGBl Bundesgesetzblatt

BMF Bundesministerium der Finanzen

BMG Bemessungsgrundlage

BR-Drucks. Bundesrats-Drucksache

BStBl Bundessteuerblatt (Zeitschrift)

BT-Drucks. Bundestags-Drucksache

BVerfG Bundesverfassungsgericht

BverfGE Entscheidungssammlung des Bundesverfassungsgerichts

bzw. beziehungsweise

ca. cirka

DB Der Betrieb (Zeitschrift)

DBA Doppelbesteuerungsabkommen

d. h. dass heißt

Dr. Doktor

DST Deutscher Städtetag

DStGB Deutscher Städte- und Gemeindebund

DStR Deutsches Steuerrecht (Zeitschrift)

DStZ Deutsche Steuer-Zeitung (Zeitschrift)

ESt Einkommensteuer

EStG Einkommensteuergesetz

IV

e.V. eingetragener Verein

evtl. eventuell

f., ff. folgende, fortfolgende (Seite(n))

FR Finanz-Rundschau

GbR Gesellschaft bürgerlichen Rechts

G. d. E. Gesamtbetrag der Einkünfte

GG Grundgesetz

gem. gemäß

GewSt Gewerbesteuer

GewStG Gewerbesteuergesetz

ggf. gegebenenfalls

hrsg. herausgegeben

Hrsg. Herausgeber

i. d. R. in der Regel

i. S. d. im Sinne des

i. V. m. in Verbindung mit

iwd

KapG Kapitalgesellschaften

KG Kommanditgesellschaft

KMU Kleine und mittlere Unternehmen

KStG Körperschaftsteuergesetz

n. F. neue Fassung

Nr. Nummer

NWB Neue Wirtschafts-Briefe (Zeitschrift)

OHG Offene Handelsgesellschaft

p. a. per anno

V

PersG Personengesellschaften

PersU Personenunternehmen

Prof. Professor

Rd. rund

RStBl Reichssteuerblatt

Rz. Randzahl

S. Seite

sog. so genannten

SolZ Solidaritätszuschlag

Stbg Die Steuerberatung (Zeitschrift)

StSenkG Steuersenkungsgesetz

Tab. Tabelle

Tz. Textziffer

u. a. und andere

u. E. unseres Erachtens

UntStFG Unternehmenssteuerreformfortführungsgesetz

USt Umsatzsteuer

v. von

VCI Verband der Chemischen Industrie

vgl. vergleiche

v. H. von Hundert

z. B. zum Beispiel

1

1. Einführung und Problemstellung

Die Gewerbesteuer steht immer wieder im Diskussionsmittelpunkt der Kommunen, der Unternehmen und der Interessenverbände. Besonders in Zeiten der Rezession wird die Gewerbesteuer neu überdacht, weil sie nach der Abschaffung der Lohnsummensteuer 1980 und der Gewerbekapitalsteuer 1998 einen Wertewandel von einer Objekt- zu einer Ertragssteuer erfahren hatte und somit in ihrem Aufkommen konjunkturabhängig reagiert. Da für die Gemeinden die Gewerbesteuer neben dem Einkommensteueranteil von hoher finanzieller Bedeutung ist, wirken sich Einnahmeverluste auf die Erfüllung kommunaler Aufgaben (z. B. Bereitstellung der Infrastruktur, Personalausgaben, soziale Leistungen) verstärkt negativ aus. Auch hinsichtlich finanzverfassungsrechtlichen, finanzwirtschaftlichen und steuerpolitischen Gesichtspunkten lässt sich der Fortbestand einer Gewerbesteuer anzweifeln. Die Gewerbebetriebe bemängeln vor allem die ausschließlich ihr auferlegte Sonderbelastung und der damit alleinigen Heranziehung zur Finanzierung der Gemeindeaufgaben. Insbesondere von Seiten der Wirtschaft wird nun massiv eine Abschaffung der Gewerbesteuer gefordert.

Der Bundesverband der Deutschen Industrie (BDI) und der Verband der Chemischen Industrie (VCI) legten daraufhin Ende 2001 ein Konzept für eine Reform der Gewerbesteuer vor. In der Hauptsache beinhaltet der Vorschlag die Gewerbesteuer zu beseitigen und den Gemeindeanteil an der Einkommensteuer abzuschaffen. Im Gegenzug sollen die Gemeinden ein Zuschlagsrecht bei der Einkommensteuer und der Körperschaftsteuer erhalten. Das Konzept enthält sowohl kritisch zu bewertende Bestandteile als auch konstruktive Elemente. Daher haben die Verfasser sich mit der vorliegenden Schrift zur Aufgabe gemacht eine eingehende Analyse des Konzeptes durchzuführen und die einzel- sowie volkswirtschaftlichen Auswirkungen herauszufinden und aufzuzeigen.

Die Arbeit gliedert sich in zwei Hauptteile. In dem ersten Teil wird die Entstehungsgeschichte der Gewerbesteuer, ihre Funktionsweise, ihre Rechtfertigung und ihre steuersystematische Tauglichkeit geprüft. Dabei wird vor allem die vom Gesetzgeber eingeführte so genannte „pauschale Anrechnung der Gewerbesteuer auf die Einkommensteuer“ untersucht, die die Personenunternehmen vollständig entlasten soll. Ferner widmen sich die Autoren der Fragestellung, in wie fern das Gewerbesteuerrecht eine Belastungsgleichheit hinsichtlich der Rechtsform, der Tätigkeit, der Finanzierung und des Standortes gerecht wird, wobei auch der internationale Wettbewerbsaspekt mit einbezogen wird. Nach einem Zwischenfazit folgt der zweite Hauptteil der Arbeit, in

2

dem der Reformansatz des BDI/VCI hinsichtlich der Gemeindefinanzierung dargelegt ist. Hierbei wird zunächst das Grundkonzept vorgestellt und die Ansprüche der betreffenden Akteure, also hauptsächlich der Gemeinden und der Unternehmen, erläutert. Da die Gewerbesteuer in dem Alternativvorschlag vollständig entfällt, ergeben sich zahlreiche einzelwirtschaftliche wie volkswirtschaftliche Auswirkungen. Neben der Verteilungsänderung des Aufkommens der Einkommen- und Körperschaftsteuer zwischen Bund, Länder und Gemeinde werden auch die neuen Durchschnittsbelastungen der Personenunternehmen und der Kapitalgesellschaften analysiert. Jedoch muss bei dieser Berechnung stets die Ausgestaltung des Hebesatzes der Gemeinde beachtet werden, zumal diese sich von Kommune zu Kommune unterscheiden kann. In diesem Zusammenhang wird des weiteren untersucht, ob das neue Konzept zu einer Verschärfung der Stadt-Umland-Problematik führt. In einem abschließenden Fazit werden im letzten Teil der Arbeit die wichtigsten Vorschläge und ihre Auswirkungen reflektiert und einer kritischen Gesamtbeurteilung unterzogen.

2. Die Gewerbesteuer

2.1. Entwicklung der Gewerbesteuer

Die Gewerbesteuer in ihrer heutigen Ausgestaltung geht zurück auf die Realsteuerreform und das Gewerbesteuergesetz vom 01. 12. 1936, welches am

01. 04 1937 in Kraft trat 1 und die verschiedenen Länderregelungen bezüglich

Steuergläubigerschaft, Steuergegenstand, Bemessungsgrundlage, Steuerbefreiungen und Tarif ablöste. Damit wurde eine Vereinheitlichung auf diesem Rechtsgebiet für das

gesamte Reich geschaffen. 2 Das Gewerbesteueraufkommen wurde vollständig den Gemeinden zugewiesen. Steuerpflichtig waren Gewerbetreibende im Sinne des EStG, nicht aber Freiberufler, Land- und Forstwirte. Kapitalgesellschaften waren dagegen unabhängig von ihrer Tätigkeit steuerpflichtig. Die Steuer wurde vom Gewerbeertrag und Gewerbekapital erhoben, wobei die Gemeinden die Besteuerungsgrundlage um die Lohnsumme erweitern konnten, was jedoch der Zustimmung der obersten Gemeindeaufsichtsbehörde

und später, dem Grundgesetz der Landesregierung, bedurfte. 3 Durch diese Kombination der Besteuerungsgrundlagen sollte sichergestellt werden, dass die Gewerbesteuer zum

1 Vgl. GewStG, RStBl 1936, S. 1149.

2 Vgl. Wendt, BB 1987, S. 1257.

3 Vgl. Keß, FR 2000, S. 695.

3

größten Teil konjunktur- und krisenunempfindlich sei, um den Gemeinden eine stetige

Einnahmequelle zu bieten.

Jedoch wurde die Lohnsummensteuer zum 01. 01. 1980 4 und die

Gewerbekapitalsteuer zum 01. 01. 1998 5 abgeschafft, sodass die Gewerbesteuer nur noch nach dem Gewerbeertrag bemessen wird.

Die Gewerbesteuer war als so genannte Objektsteuer oder Realsteuer

vorgesehen. Bei dieser Steuer steht nicht eine Person, sondern ein Gegenstand, hier der

Gewerbebetrieb, im Mittelpunkt des Interesses. 6 Damit versuchte der Gesetzgeber die Gewerbesteuer von den persönlichen Verhältnissen des Steuerschuldners loszulösen.

2.2. Rechtsgrundlagen und Verfahrensweise der

Gewerbesteuer

Der Steuergegenstand der Gewerbesteuer ist jeder stehende inländische Gewerbebetrieb

und Reisegewerbebetrieb i. S. d. § 2 GewStG und § 35 GewStG. Unter Gewerbebetrieb

fällt jedes gewerbliche Unternehmen nach § 15 EStG, ausgenommen die Ausübung der

Land- und Forstwirtschaft, eines freien Berufes oder solchen Tätigkeiten, die diesen

ähnlich sind. Man unterscheidet Gewerbebetriebe kraft gewerblicher Betätigung, kraft

gewerblicher Prägung (§ 2 Abs. 1 GewStG), kraft Rechtsform (§ 2 Abs. 2 GewStG) und

kraft wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs (§ 2 Abs. 3 GewStG).

Steuerschuldner ist nach § 5 Abs. 1 GewStG der Unternehmer, also die

natürliche oder juristische Person, für dessen Rechnung das Gewerbe betrieben wird.

Bei einer Personengesellschaft ist die Gesellschaft Steuerschuldner.

Bemessungsgrundlage der Gewerbesteuer ist gem. § 7 Satz 1 GewStG der

Gewerbeertrag innerhalb eines Erhebungszeitraums. Der Erhebungszeitraum ist in der

Regel ein Kalenderjahr, § 14 Satz 2 GewStG. Der Gewerbeertrag errechnet sich nach

dem EStG oder KStG, unterliegt dann jedoch den Hinzurechnungen und den Kürzungen

gem. §§ 8 und 9 GewStG. Diese Modifizierungen sollen den Objektsteuercharakter der

Gewerbesteuer Rechnung tragen, eine Doppelbelastung und –erfassung mit Gewerbe-

und Grundsteuer vermeiden sowie den Inlandscharakter wahren. 7 Dieser Gewerbeertrag wird um einen Freibetrag bei Einzelunternehmen und Personengesellschaften von

24.500 gemindert gem. § 11 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1. Der „bereinigte“ Gewerbeertrag wird

4 Vgl. StÄndG 1979, BGBl. I 1978, S. 1849.

5 Vgl. Art. 4 des Gesetzes zur Fortführung der Unternehmenssteuerreform, BGBl. I 1997, S. 2590.

6 Vgl. Rose (2000), S. 167.

7 Vgl. Schaller, Finanzwirtschaft 2000, S. 104.

4

daraufhin mit einer Steuermesszahl multipliziert und von dem gem. §§ 22 Abs. 1,

18 Abs. 1 Nr. 2 AO zuständigen Finanzamt der Steuermessbetrag ermittelt und durch

Steuermessbescheid gem. § 184 Abs. 1 Satz 1 AO festgesetzt. Die Höhe der Steuermesszahl legt § 11 Abs. 2 GewStG fest. Auf den Steuermessbetrag wird schließlich gem. § 16 Abs. 1 GewStG ein von der gem. §§ 4, 35a Abs. 3 GewStG hebeberechtigten Gemeinde festgesetzter Hebesatz angewendet. Dies ergibt die für den

Erhebungszeitraum angefallene Gewerbesteuer. 8 Die Gewerbesteuer ist Betriebsausgabe i. S. d. § 4 Abs. 4 EStG. Sie reduziert

den Gewerbeertrag und führt damit zu einer Verminderung der Gewerbesteuer selbst. 9

2.3. Die Rechtfertigung der Gewerbesteuer

2.3.1. Die Äquivalenztheorie

Der historische Gesetzgeber hat das GewStG mit der Äquivalenztheorie begründet. 10 Diese besagt im Wesentlichen, dass die Institution der Gemeinden als wirtschaftlich orientierte Zweckvereinigung zu interpretieren ist, die der primären Aufgabe zukommt, die Grundbedingungen des wirtschaftlichen Zusammenlebens zu sichern sowie die Erwerbstätigkeit aller Einwohner zu gewährleisten. Da die Erfüllung dieser Aufgaben gewisse Bevölkerungsgruppen übervorteilt, gilt es, die Gemeindeangehörigen in

Abhängigkeit zu ihrem Nutzen finanziell an den Lasten zu beteiligen. 11 Hiermit sind die Gewerbebetriebe, vor allem Großbetriebe angesprochen, die durch ihre große Arbeiterschaft die Ausgaben der Gemeinde beeinflussen. Freiberufler, bei denen die persönliche Arbeitskraft und nicht eine hohe Arbeitnehmeranzahl im Vordergrund steht, sind hiervon ausgeschlossen. Jedoch wird ein Großteil der Gewerbetreibenden ohne oder mit wenigen Arbeitnehmern zum Lastenausgleich

herangezogen, ohne dass sie Lasten verursachen. 12 Diese werden wiederum gegenüber den Freiberuflern benachteiligt.

Auch bezüglich der Inanspruchnahme von Gemeindeleistungen lässt sich nicht die Äquivalenztheorie anführen, denn diese kommen den Gemeindeeinwohnern und

Gewerbetreibenden im gleichen Maße zugute. 13

8 Vgl. Rose (2000), S. 229.

9 Vgl. Woring in Meyer-Scharenberg/Popp/Woring, Gewerbesteuer-Kommentar 1996, § 1 Rz. 3. 10 Vgl. Begründung zum GewStG 1936 in RStBl 1937, 693, 696; BT-Drucks. VI/3418, 51. 11 Vgl. Conradi (2001), S. 332.

12 Vgl. Keß, FR 2000, S. 699.

13 Vgl. Karl-Bräuer-Institut des Bundes der Steuerzahler (2002), S. 104; Keß, FR 2000, S. 699.

5

Hinzu kommt, dass Kapitalgesellschaften aufgrund ihrer Rechtsform zur

Gewerbesteuer herangezogen werden, obwohl sie nicht unbedingt in Verbindung mit Lasten und Nutzen der Gemeinden stehen müssen.

Insgesamt wird die Äquivalenztheorie als Rechtfertigung der Gewerbesteuer in Frage gestellt, da sie einerseits nicht die gewerbebezogenen Aufgaben finanziert, für die sie angeblich erhoben wird und andererseits, weil sie seit der Finanzreform 1969 nicht

nur den Kostenausgleich der Gemeinden dient, sondern auch zu einem Teil an Bund

und Länder abgeführt werden muss. 14 Der am besten geeignete Indikator i. S. d. Äquivalenzprinzips wäre die Lohnsummensteuer, da sie anhand der Anzahl der

Beschäftigten die Gemeindelast misst. Jedoch war die Lohnsumme die erste der drei Bemessungsgrundlagen, die im Rahmen des Abbaus der Gewerbesteuer beseitigt wurde.

2.3.2. Das Leistungsfähigkeitsprinzip

Das BVerfG führte in seiner Entscheidung vom 25. 10. 1977 15 aus, dass es sich beim Äquivalenzprinzip nur noch um eine pauschale Rechtfertigung der Gewerbesteuer insgesamt handelt. Daher bemühte man sich anderweitig die Gewerbesteuer zu begründen und sah in den Grundsätzen der Leistungsfähigkeit ein geeignetes Prinzip, welches die Existenz der Gewerbesteuer weiter begründen kann. Hierbei knüpft die Besteuerung an die individuelle Leistungsfähigkeit an, d. h. je nach Lastentragungsfähigkeit wird der Einzelne zur Finanzierung der Gemeinschaft

betreffenden Lasten herangezogen. 16 Zwar ist die Gewerbesteuer grundsätzlich eine Objektsteuer und betrachtet somit den Gewerbebetrieb, ohne dabei die persönlichen Verhältnisse zu berücksichtigen, jedoch hat die Gewerbesteuer spätestens mit Abschaffung der Gewerbekapitalsteuer vom Erhebungszeitraum 1998 einen Struktur-,

Rechtsgrund- und Wertewechsel zu einer Ertragsteuer erfahren 17 , auch wenn der Ist- Ertrag durch Hinzurechnungen und Kürzungen modifiziert wird.

Dennoch wird an dieser Stelle in Frage gestellt, ob die Gewerbesteuer den Anforderungen des Leistungsfähigkeitsprinzips gerecht wird. Ursächlich ist hierfür der Grundsatz der gleichmäßigen Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit. Hiernach wäre insbesondere die freie Berufstätigkeit, Land- und Forstwirtschaft sowie die Vermögensverwaltung ebenso in die Besteuerung mit einzubeziehen. Zumal die

14 Mittlerweile weisen bereits rd. 22 % des Gewerbesteueraufkommens 2001 überhaupt keinen Bezug zu

Gemeindeleistungen auf.

15 Vgl. BVerfGE, Bd. 46, S. 224.

16 Vgl. Wendt, BB 1987, S. 1259; Jachmann, BB 2000, S. 1433.

17 Vgl. Gosch, DStZ 1998, S. 334.