Untersuchung der steuerlichen Auswirkungen der Einführung der Abgeltungsteuer für Mandanten einer Steuerkanzlei unter dem Blickwinkel der steuerlichen Optimierung des Privatvermögens

  AUSGANGSSITUATION  4

  ABGELTUNGSSTEUER  5

  ANWENDUNGSBEREICH  5

  ERHEBUNGSVERFAHREN  7

  AUSWIRKUNGEN DER ABGELTUNGSSTEUER  8

  WERTZUWACHS ALS KAPITALEINNAHMEN  8

3  1  8

3  2  8

  3  9

3  4  10

3  5  10

3  7  10

3  8  11

3  11  11

3.2  ESTG  12

3.3  ESTG  12

  NEUE BESTEUERUNGSTATBESTÄNDE  13

3  6  13

3.2  ERTRÄGE AUS INVESTMENTANTEILEN  14

3.3  ERTRÄGE AUS AKTIEN  16

  NEUREGELUNG DER SPEKULATIONSBESTEUERUNG  16

3.1  VERLUSTVERRECHNUNGSBESCHRÄNKUNG  16

3.2  VERMEIDUNG VON STEUERSPARMODELLEN  17

  NEUER KIRCHENSTEUERABZUG  18

  STEUERLICHE OPTIMIERUNG  19

  PRIVATE ANLEGER  19

4.1  GESTALTUNGSÜBERLEGUNGEN  19

4.2  VERLUSTVERRECHNUNGSTOPF  20

4.3  DEPOTÜBERTRAG  21

4.4  FRISTEN  22

  MANDANTEN DER STEUERKANZLEI  23

4.1  CHECKLISTE BERATUNGSANLASS ABGELTUNGSSTEUER  23

4.2  VERANLAGUNGSOPTION  23

4.3  AUSNAHMETATBESTÄNDE DER AGST  26

  KRITISCHE WÜRDIGUNG UND AUSBLICK  27

  KRITISCHE WÜRDIGUNG  27

  AUSBLICK  29

  LITERATURVERZEICHNIS  31

  TABELLENVERZEICHNIS  33

  ABBILDUNGSVERZEICHNIS  34

Mit dem Unternehmenssteuerreformgesetz (UnStRG) 2008 1 wird die Besteuerung von Kapitaleinkünften und privaten Veräußerungsgewinnen zum 01.01.2009 grundlegend neu

geregelt. Es kommt zu einer prinzipiellen Aufhebung der Trennung der Besteuerung von Ertrags- und Vermögenszuwachs.

Mit der Einführung der Abgeltungssteuer (engl.: capital gains taxation or final withholding tax) kommt es zu einem Systemwechsel in der Besteuerung der Einkünfte, von der synthetischen Einkommenssteuer zur Schedulen-Steuer (dt.: Verzeichnis/Liste). „Bei der synthetischen Einkommensteuer werden verschiedene Einkunftsarten unterschiedslos steuerlich behandelt“ 2 wohingegen bei der Schedulen-Steuer „...die zu versteuernden Einkünfte nach Art der Einkunftsquellen unterschiedlichen Tarifen zugeordnet werden...“ 3 , so der Sachverständigenrat für die gesamtwirtschaftliche Lage Deutschlands.

Die Einführung der Abgeltungssteuer (AgSt) ist mit drei Neuerungen verbunden 4 :

(1) Der Umfang der Kapitalerträge, die dem Steuerabzug an der Quelle unterliegen, wurde erheblich erweitert. So fallen künftig auch Wertzuwächse aus der Veräußerung von Kapitalanlagen und Stillhalterprämien unter die Kapitalertragsteuer (KESt). (2) Die Unterscheidung zwischen KESt und Zinsabschlagsteuer wird aufgegeben. Der Steuersatz auf Kapitalerträge beträgt einheitlich 25 Prozent.

(3) Schließlich wird bestimmt, dass die Einkommensteuer auf Kapitalerträge, die der KESt unterlegen haben, mit dem Steuerabzug grundsätzlich abgegolten ist. Mit dem letzten Schritt wird die KESt in eine AgSt.

Durch die AgSt kommt es zu einem Steuerabzug „an der Quelle“ durch die Kreditinstitute (KI) bzw. Schuldner der Kapitalerträge. Damit ist zukünftig die ESt des Anlegers auf diese Kapitalerträge grundsätzlich abgegolten. Diese Erträge müssen somit nicht mehr im Rahmen der Steuererklärung angegeben und veranlagt werden. Dies entlastet sowohl den Bürger als auch die Finanzverwaltung.

1 Unternehmenssteuerreformgesetz 2008 BGBl. 2007, I, S. 1912 vom 14.08.2007 2 Sachverständigenrat 05/06 Tz. 49 3 Sachverständigenrat 03/04 Tz. 533 4 LAVES, B. (2007): Die AgSt eine Herausforderung für die deutsche Bankenlandschaft IN: Zeitschrift für das gesamte Kreditwesen 17 vom 01.09.2007 Seite 926

Bereits in ihrem Koalitionsvertrag hat die Große Koalition das Ziel ausgegeben, mit einer

Unternehmensteuerreform eine Verbesserung der internationalen Wettbewerbsfähigkeit und

Europatauglichkeit zu erreichen.

In Bezug auf die AgSt meint der Zentrale Kreditausschuss (ZKA), dass der Finanzplatz

Deutschland gestärkt wird und dem Transfer von Kapitalvermögen ins Ausland

entgegengewirkt wird.“ 1

Der europäische Vergleich (Abb.1) zeigt, dass die Mehrzahl der Staaten bereits AgSt-Systeme

eingeführt haben. Mit einem Steuersatz von 25 % liegt Deutschland nach Schweden an der

Spitze der europäischen Staaten.

Tab. 1 AgSt im europäischen Vergleich

(Quelle: eigene Darstellung in Anlehnung an http://www.bzst.bund.de/003_menue_links/021_steuer_info_ center/209_Steuern_im_int_Vergleich/06_Steuern_2004.pdf (online) (09.10.2007) Seiten 25ff

Das System der AgSt wird bereits in 18 EU- Staaten praktiziert 2 . Bulgarien, Frankreich,

Rumänien und die Slowakei vervollständigen die Abb.1.

Die Studienarbeit stellt zum Rechtsstand Oktober 2007 die grundlegenden Auswirkungen der

AgSt dar und versucht aufgrund dessen Ansatzpunkte zu finden für eine Optimierung im

Mit dem Unternehmenssteuerreformgesetz 2008 kommt es zu einer umfassenden Neuordnung

der Besteuerung privater Kapitalanlagen. Die AgSt gilt nicht, wenn Zinsen im Rahmen

1 MAROTZKE, ST. (2007): Deutsche Kreditwirtschaft begrüßt Einführung einer AgSt (02.10.2007) (online)

2 LAVES, B. (2007): Das System der AgSt IN: FINANZ BETRIEB 10/2007 Seite 561

anderer Einkunftsarten wie Gewerbebetrieb, selbständiger Arbeit oder Vermietung und

Verpachtung anfallen 1 (Subsidaritätsprinzip).

Die AgSt auf Einkünfte aus privaten Kapitalanlagen tritt mit dem 01.01.2009 (ab 2009) in

Folgende einkommensteuerrechtliche Vorschriften sind im Wesentlichen von den Änderungen betroffen:

• § 2 Umfang der Besteuerung

• § 20 Kapitalvermögen und § 23 Private Veräußerungsgeschäfte

• § 32d gesonderter Tarif für Einkünfte aus Kapitalvermögen

• § 43 Kapitalerträge mit Steuerabzug

• § 43a Bemessung KEST

• § 44 Entrichtung KEST

• § 44a Abstandsnahme vom Steuerabzug

• § 51a Festsetzung und Erhebung von Zuschlagssteuern

• § 52a Anwendungsvorschriften zur Einführung der AgSt

Die Einführung der AgSt auf Kapitalerträge im Privatvermögen führt zu einer prinzipiellen

Aufhebung der Trennung der Besteuerung von Ertrag und Vermögenszuwachs.

Von der AgSt betroffen sind nach § 43 (1) i.V.m. § 20 EStG insbesondere Zinsen,

Dividenden, Veräußerungsgewinne aus privaten Wertpapier- und Termingeschäften,

Stillhalterprämien aus Optionsgeschäften, Erträge und Wertzuwächse aus Investmentfonds

und Finanzinnovationen (z. B. Zertifikate) sowie Gewinne aus der Veräußerung

„gebrauchter” Versicherungspolicen, insbesondere Kapitallebensversicherungen. Die

bisherigen Bagatellregelungen für Zinsen im Einlagenbereich (≤ 10 € und ≤ 1%) entfallen 2 .

Abb. 1 Anwendungsbereich der AgSt (Quelle: eigene Darstellung in Anlehnung an: LOY, H. (2007): Besteuerung von Kapitaleinkünften und privaten Veräußerungsgeschäften, Seminarunterlagen Seite 3)

1 § 20 (8) EStG 2 § 43 (1) 1 Nr. 7b EStG 2 § 20 (4) EStG

Veräußerungsgewinne von reinen Fremdwährungsgeschäften und privaten Immobilien werden auch künftig nach § 23 EStG besteuert. 1

Nach ihrem Grundprinzip soll die AgSt für eine Besteuerung privater Kapitalerträge „an der Quelle” sorgen. Die Abführung der Steuer von der Bank an das Finanzamt ist damit endgültig, d.h. mit der AgSt gilt die Kapitalertragssteuer prinzipiell als abgegolten 2 . Die abgegoltenen Erträge muss der Steuerpflichtige nicht mehr in seiner Steuererklärung angeben.

Für die privaten Einkünfte aus Kapitalvermögen gilt der gesonderte Steuertarif gemäß

§ 32d (1) EStG. Der Steuersatz der AgSt beträgt 25 %. Hinzu kommen der Solidaritätszuschlag und die Kirchensteuer. Bemessungsgrundlage der AgSt ist der Bruttoertrag, da der Abzug von Werbungskosten ausgeschlossen ist. Tab.2 Kapitaleinkünfte und WK-Abzug

Quelle: eigene Darstellung in Anlehnung an: RÖDDER, T. (2007): UnStR 2008 IN: Beihefter zu DStR, Heft 40,

Seite 17

Der Ansatz der tatsächlichen WK kann erreicht werden bei Zuordnung der Kapitaleinkünfte zu den Gewinneinkünften oder durch einen Ausschlussbestand nach § 32d (2) EStG. Anschaffungsnebenkosten und Transaktionskosten sind nach § 20 (4) 1 EStG unverändert abziehbar. Einziger Abzug bei der AgSt ist der neue Sparer-Pauschbetrag (PB= alter Sparer- Freibetrag). Er beträgt 801 € bzw. für Verheiratete 1 602 €, d.h. der bisherige Sparer- Freibetrag und der WK-Pauschbetrag für Kapitalerträge werden zum neuen Sparer- PB. Kapitalerträge, die mit einem besonderen Steuersatz besteuert werden oder die der KESt mit abgeltender Wirkung unterliegen, bleiben bei der Ermittlung der Einkünfte, der Summe der

1 § 23 (1) 1 Nr. 2 EStG 2 § 43 (5) EStG

Einkünfte, dem Gesamtbetrag der Einkünfte, dem Einkommen und dem z.v.E. unberücksichtigt 1 .

Hiervon ausgenommen sind bestimmte steuerliche Vorteile, die an die Begriffe Einkünfte,

Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte, Einkommen und z.v.E. anknüpfen, z.B. 2 :

• Die Einkünfte werden für außersteuerliche Zwecke benötigt (z.B. Anträge auf Sozialleistungen oder Subventionen),

• Ein Spendenabzug nach § 10b EStG wird beantragt,

• Die Berücksichtigung eines Kindes nach § 32 (4) EStG steht in Frage oder

• Es werden außergewöhnliche Belastungen nach §§ 33 und 33a EStG geltend gemacht In diesen Fällen regelt der neue § 93 (7) AO die Befugnis der Finanzbehörde zur Durchführung von Kontenabrufen. Der Kontenabruf ist auch zulässig, wenn der Steuerpflichtige beantragt, seine Kapitaleinkünfte dem allgemeinen ESt-Tarif nach § 32d (6) EStG zu unterwerfen. In anderen Fällen ist die Zustimmung des Steuerpflichtigen zum Kontenabruf erforderlich.

Auswirkungen der Abgeltungssteuer

Wertzuwachs als Kapitaleinnahmen

3.1.1 Anteile und Genussrechten § 20(2)1 Nr. 1

Künftig werden Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften, z. B. AG oder GmbH, die von einem Steuerpflichtigen im Privatvermögen gehalten werden, unabhängig von der bisher geltenden Spekulationsfrist, als Kapitaleinkünfte mit der AgSt besteuert. Das Halbeinkünfteverfahren entfällt. Dies gilt auch für den Gewinn im Zusammenhang mit dem Austritt aus einer Erwerbs- oder Wirtschaftsgenossenschaft oder bei der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften ausländischen Rechts gelten 3 .

3.1.2 Dividenden- und Zinsscheinen § 20(2)1 Nr. 2

Bisher ist bereits der Gewinn aus der Veräußerung von Dividendenscheinen und sonstigen Ansprüchen durch den Inhaber des Stammrechts als Kapitaleinnahme zu erfassen, wenn die dazugehörigen Aktien oder sonstigen Anteile nicht mitveräußert werden. Dies gilt auch für

1 § 2 (5b) Satz 1 EStG 2 HOMBURG, ST. (2007): Zinsschranke, AgSt und Begünstigung einbehaltener Gewinne aus Beratersicht IN: SteuerConsultant 7-07 Seite22 3 § 20 (2) 1 Nr. 1 EStG

die Veräußerung von Zinsscheinen und Zinsforderungen durch den Inhaber oder ehemaligen Inhaber der Schuldverschreibung, wenn die dazugehörigen Schuldverschreibungen nicht veräußert wurden. Schließlich sind Einnahmen aus der Abtretung von Dividenden- und Zinsansprüchen oder sonstigen Ansprüchen als Kapitaleinnahmen zu berücksichtigen, wenn die Anteilsrechte oder Schuldverschreibungen nicht in einzelnen Wertpapieren verbrieft waren, ebenso Einnahmen aus der Abtretung von Zinsansprüchen aus

3.1.3 Termingeschäften § 20(2)1Nr. 3

Ab 01.01.2009 werden Gewinne aus Termingeschäften und aus der Veräußerung eines als Termingeschäft ausgestalteten Finanzinstruments nicht mehr als Spekulationsgeschäft, sondern als Einkünfte aus Kapitalvermögen besteuert werden. Der Begriff des Termingeschäfts umfasst sämtliche als Options- oder Festgeschäft ausgestaltete

Finanzinstrumente sowie Kombinationen zwischen Options- und Festgeschäften, deren Preis unmittelbar oder mittelbar von einem Börsen- oder Marktpreis abhängt. Dabei ist es ohne Bedeutung, ob das Termingeschäft in einem Wertpapier verbrieft ist und ob es an einer amtlichen Börse oder außerbörslich abgeschlossen wird. Zu den Termingeschäften gehören insbesondere Optionsgeschäfte, Swaps, Devisentermingeschäfte, Forwards und Futures. Die Besteuerung des Wertzuwachses erfolgt unabhängig von dem Zeitpunkt der Beendigung des Rechts 1 . Auch die Veräußerung eines als Termingeschäft ausgestalteten Finanzinstruments, z. B. einer Verkaufs- oder Kaufoption, ist im Privatvermögen außerhalb der bisher geltenden Haltensfrist von 1 Jahr ab 2009 steuerbar 2 sein. Betroffen hiervon sind auch die Glattstellungsgeschäfte bei Optionsgeschäften.

• Der Verfall einer Option soll nach umstrittener Verwaltungsauffassung 3 steuerlich unbeachtlich sein. Fraglich ist, ob aufgrund des Gesetzeszweck und des Leistungsfähigkeitsprinzips nicht negative Einnahmen aus Kapitalvermögen vorliegen.

• Erhält der Optionsinhaber einen Barausgleich, ist dieser steuerbar unter Abzug der Optionsprämien als Werbungskosten 4 .

• Die gezahlte Optionsprämie im Fall einer Kaufoption sind Anschaffungsnebenkosten und im Fall einer Verkaufsoption Werbungskosten 3 .

Für Floater, Reverse Floater, Step-up/-down-Anleihen, Gleitzins-und Kombizinsanleihen gilt

1 § 52a (10) 3 EStG 2 § 20 (2) 1 Nr. 3b EStG 3 BMF-Schreiben vom 27.11.2001- IV C 3 – S 2256 – 265/01, BStBl 2001 I S. 986 4 § 20 (4) 5 EStG