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Inhaltsverzeichnis

Abk  ürzungsverzeichnis  4

Tabellenverzeichnis   6

Verzeichnis  der Anhänge  7

A.  Einleitung.  8

B.  Grundlegendes zum § 15b EStG.  10

I.  Die Vorschrift als Fortentwicklung des § 2b EStG  10

II.  Zweck  11

III.  Anwendungsbereich  11

a.  Sachlicher Anwendungsbereich  12

b.  Persönlicher Anwendungsbereich  13

c.  Zeitlicher Anwendungsbereich.  13

d.  Nichtanwendung des § 15b EStG.  14

IV.  Verhältnis zu anderen Verlustverrechnungsbeschränkungsvorschriften.  15

a.  Verhältnis zu § 15a EStG  15

b.  Verhältnis zu den übrigen Verlustverrechnungsbeschränkungen.  16

V.  Rechtsfolgen  16

VI.  Verfassungsrechtliche Aspekte  16

a.  Bestimmtheitsgebot  16

b.  Objektives Nettoprinzip.  17

c.  Rückwirkungsverbot  18

C.  Der Tatbestand des § 15b EStG  19

I.  Verlustverrechnungsbeschränkung (§ 15b I EStG)  19

a.  Allgemeines  19

b.  Einkunftsquelle  20

c.  Beispiel zur Auswirkung der Verlustverrechungsbeschränkung  21

II.  Steuerstundungsmodell (§ 15b II EStG)  22

a.  Definition Steuerstundungsmodell  22

b.  Modellhafte Gestaltung.  22

c.  Erzielung steuerlicher Vorteile in Form negativer Einkünfte  24

d.  Kapitalmäßige Beteiligung ohne Interesse an einem Einfluss auf die  

Gesch  äftsführung.  25

III.  Nichtaufgriffsgrenze (§ 15b III EStG)  25

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a.  Die Anfangsphase  26

b.  Die prognostizierten Verluste  26

c.  Das maßgebende Kapital  26

d.  Beispiel zur Berechnung der 10 -Grenze  28

IV.  Verfahrensrechtliche Regelungen (§ 15b IV EStG)  28

V.  Zusammenfassung.  29

D.  Beispiele ausgewählter Steuerstundungsmodelle  30

I.  Fonds  30

a.  Geschlossene Fonds.  30

1.  Filmfonds.  31

2.  Geschlossene Immobilienfonds.  34

3.  Schiffsfonds.  35

4.  Neue-Energien-Fonds  36

5.  Wertpapierhandelsfonds.  38

b.  Mehrstöckige Personengesellschaften  39

c.  Zebragesellschaften  41

II.  Einzelinvestitionen.  42

a.  Immobilieninvestitionen im Rahmen des § 15b EStG.  42

1.  Bauträgergestaltungen  42

2.  Erwerb von Sanierungsobjekten und denkmalgeschützten Gebäuden  

mit  Modernisierungszusage  45

b.  Rentenversicherungsmodelle gegen fremdfinanzierten Einmalbeitrag.  46

III.  Fazit.  49

E.  Schlussbetrachtung.  50

F.  Verzeichnis der Anhänge.  51

G  Quellenverzeichnis  67

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Abkürzungsverzeichnis

a.A. anderer Ansicht a.a.O. am angegebenen Ort a.F. alte Fassung AfA Abschreibung für Abnutzung AO Abgabenordnung Art. Artikel Aufl. Auflage BB Betriebsberater BBV BeraterBrief Vermögen BFH Bundesfinanzhof BMF Bundesfinanzministerium BStBl Bundessteuerblatt Buchst. Buchstabe bzw. beziehungsweise DB Der Betrieb DBA Doppelbesteuerungsabkommen d.h. dass heißt DStR Deutsches Steuerrecht EStG Einkommensteuergesetz EStB Ertrag-Steuer-Berater ErbStB Erbschaft-Steuer-Berater gem. gemäß hrsg. herausgegeben i.R.d. im Rahmen des i.S.d. im Sinne des i.V.m. in Verbindung mit Mrd. Milliarden m.w.N. mit weiteren Nachweisen n.F. neue Fassung Nr. Nummer NWB Neue Wirtschaftsbriefe OFD Oberfinanzdirektion

5

Rz. Randziffer s. siehe s.a. siehe auch sog. sogenannte StEK Steuererlasse in Karteiform StC SteuerConsultant T Tausend Tz. Textziffer vgl. vergleiche v.H. vom Hundert VZ Veranlagungszeitraum WEG Wohnungseigentümergemeinschaft

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Tabellenverzeichnis   

Tabelle 1:  Vergleich der Steuerstundungseffekte vor und nach Einführung des  

  § 15b EStG.  21

Tabelle 2:  Trends der Beteiligungsarten von 2000 - 2007.  33

Tabelle 3:  Steuerstundungsmodelle bei mehrstöckigen Personengesellschaften  40

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Verzeichnis  der Anhänge  

Anhang 1:  Gesetzestext zu § 15b EStG.  52

Anhang 2:  Anwendungsschreiben zu § 15b EStG vom 17 07 2007  54

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A. Einleitung

Verlustzuweisungen durch Steuersparmodelle stellen für den Staat schon lange ein großes Problem dar, da sie die Staatseinkünfte mindern und das Prinzip der Steuergerechtigkeit verletzen. Findige Steuerpflichtige beteiligten sich an solchen Modellen primär, um ihr zu versteuerndes Einkommen künstlich zu mindern, anstatt es zu vermehren. Der Gesetzgeber hat in der Vergangenheit immer wieder versucht, derartigen Steuersparmodellen entgegenzuwirken. Neben anderen Verlustverrechnungsbeschränkungen, wie z.B. § 2a und § 15a EStG, wurde im Jahre 1999

§ 2b EStG eingeführt. Der sog. Fallenstellerparagraph hatte das erklärte Ziel, längerfristig zur Verminderung unerwünschter Steuersparmodelle beizutragen. All diese Regelungen haben jedoch nicht vermeiden können, dass aus Sicht des Gesetzgebers wirtschaftlich fragwürdige Investitionen mit hohen Anfangsverlusten weiterhin angeboten und vorgenommen wurden, so dass die Verrechnung der daraus entstandenen Verluste mit anderen Gewinnen zu Steuerstundungen führten. Aus diesem Grund wurde mit dem Gesetz zur Beschränkung der Verlustverrechnung im Zusammenhang mit Steuerstundungsmodellen vom 22.12.2005 § 15b EStG eingeführt.

§ 15b EStG beschränkt die Verrechnung von Verlusten aus Steuerstundungsmodellen. Von der Regelung betroffen sind insbesondere Verluste aus Filmfonds, geschlossenen Immobilienfonds, Schiffsbeteiligungen, Neue-Energien-Fonds, Wertpapierhandelsfonds und Videogamefonds. Die Steuermehreinnahmen durch die Einführung des § 15b EStG sollten im Jahre 2006 0,55 Mrd. €, im Jahre 2007 1,62 Mrd. € und im Zeitraum von 2008 bis 2010 jeweils 2,135 Mrd. pro Jahr betragen. ¹ Am 17.07.2007 nahm die Finanzverwaltung mit einem BMF-Schreiben ² zu § 15b EStG zur Anwendung der Vorschrift Stellung.

¹ BT-Drs. 16/107 vom 29.11.2005, S. 1.

² BMF-Schreiben vom 17.07.2007, BStBl I 2007.

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Die vorliegende Arbeit beschäftigt sich umfassend mit dem § 15b EStG und dessen praktischer Bedeutung. Ziel der Untersuchung ist es, zu prüfen, inwieweit § 15b EStG betriebswirtschaftlich wenig sinnvolle Investitionen die nur aufgrund der damit verbundenen steuerlichen Vorteile getätigt werden, verhindern kann.

Hierzu wird in Abschnitt B zunächst ein grundlegender Überblick über § 15b EStG gegeben. Neben Zweck, Anwendungsbereich und Rechtsfolgen der Regelung wird auch das Verhältnis zu anderen Verlustverrechnungsvorschriften dargestellt. Abschließend werden verfassungsrechtliche Aspekte geschildert.

Der daran anknüpfende Abschnitt C beschäftigt sich mit den Tatbestandsmerkmalen des § 15b EStG, welche anhand der vier Absätze der Vorschrift erläutert werden. Zusammenfassend wird dargestellt, wie das Vorliegen eines Steuerstundungsmodells nach § 15b EStG geprüft werden kann.

Abschnitt D zeigt Beispiele ausgewählter Steuerstundungsmodelle. Nach einer inhaltlichen Darstellung der von § 15b EStG betroffenen Modelle soll aufgezeigt werden, ob und welche Probleme nach Inkrafttreten der Verlustverrechnungs-beschränkungsvorschrift im Rahmen der einzelnen Steuerstundungsmodelle aufgetreten sind und wie sich die Einführung der Norm auf diese Modelle ausgewirkt hat. Hier wird zwischen Fonds und Einzelinvestitionen unterschieden.

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B. Grundlegendes zum § 15b EStG

Im Folgenden soll ein Überblick über § 2b EStG, die „Vorgängervorschrift“ des § 15b EStG, gegeben werden. Desweiteren sollen Zweck und Anwendungsbereich der Regelung erläutert werden. Im Anschluss daran soll gezeigt werden, wie sich das Verhältnis zu anderen Verlustzurechnungsvorschriften darstellt, welche Rechtsfolgen aus der Anwendung des § 15b EStG entstehen und inwieweit die Norm verfassungsrechtlichen Grundsätzen entspricht.

I. Die Vorschrift als Fortentwicklung des § 2b EStG

§ 2b EStG versagte den Ausgleich bzw. den Abzug von Verlusten aufgrund von Beteiligungen an Gesellschaften, Gemeinschaften oder ähnlichen Modellen, sofern bei dem Erwerb oder der Begründung der Einkunftsquelle die Erzielung eines steuerlichen Vorteils im Vordergrund stand (sog. Verlustzuweisungsgesellschaft). Sämtliche Gewinne und Verluste eines Steuerpflichtigen aus den von § 2b EStG erfassten „Modellen“ waren innerhalb eines Veranlagungszeitraums saldierbar. Festgestellte Verluste waren unter den Einschränkungen des § 2 III EStG und des § 10d EStG rück- bzw. vortragsfähig und konnten so mit Gewinnen aus anderen Einkunftsquellen im Sinne des § 2b EStG verrechnet werden. 3

Die Regelung des § 15b EStG knüpft an die Vorschrift des § 2b EStG an. Während § 2b EStG die steuerliche Belastungsentscheidung durch viele unpräzise Formulierungen nicht klar hervorhob, ist § 15b EStG deutlicher gefasst. ⁴ Allerdings sind die Vorraussetzungen und auch die Rechtsfolgen bei der Nachfolgervorschrift strenger als bei § 2b EStG.

Mit Einführung des § 15b EStG wurde § 2b EStG zum 10.11.2005 aufgehoben. Insbesondere im Bereich der Immobilienfonds existieren jedoch auch nach Abschaffung der Regelung noch (Alt-)Fälle, in denen die Finanzverwaltung im Rahmen von Betriebsprüfungen die weitere Anwendung des § 2b EStG in Erwägung

³ Brandtner, Urs Bernd; Raffel, Michael: § 15b EStG: Die neue Regelung der Verlustverrechnung bei

Steuerstundungsmodellen, in: BB 2006, S. 639.

⁴ Vgl. dazu Stuhrmann, Gerd: § 2b EStG Negative Einkünfte aus der Beteiligung an Verlustzu-

weisungsgesellschaften und ähnlichen Modellen, in: Blümich Einkommensteuergesetz Kommentar,

98. Aufl., hrsg. von B. Heuermann, München 2008, Rz. 36 m.w.N..

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zieht. ⁵ Dementgegen zweifelt der BFH in seinem Beschluss vom 02.08.2007 ⁶ die Verfassungsmäßigkeit des § 2b EStG insbesondere wegen der Vielzahl der unbestimmten Rechtsbegriffe an. Da dieser seine verfassungsrechtlichen Bedenken gegen die Vorschrift dort eindeutig dargestellt hat, ist § 2b EStG praktisch unanwendbar geworden. 7

II. Zweck

§ 15b EStG verfolgt den Zweck, wirtschaftlich unangemessene Steuerstundungen, die auf vorgefertigten Modellen bzw. Vertragskonzepten beruhen, zu unterbinden. ⁸ Nach der Gesetzesbegründung ⁹ soll mit der Regelung die Attraktivität sogenannter Steuerstundungsmodelle wirkungsvoll eingeschränkt und gleichzeitig ein Anreiz zu mehr Rentabilität gegeben werden. Zusätzlich soll die Förderung volkswirtschaftlich fragwürdiger Steuersparmodelle beendet werden. Diese Modelle werden insbesondere von Steuerpflichtigen mit höheren Einkünften genutzt, um deren Steuerbelastung zu senken. Die Regelung soll somit zu mehr Steuergerechtigkeit beitragen.

Nach dem Entwurf des Gesetzes zur Verbesserung der steuerlichen Standortbedingungen vom 06.05.2005 ¹⁰ , in dem erstmals die Einführung des §15b EStG vorgeschlagen wurde, soll mit der Regelung allerdings nicht nur die Steuergerechtigkeit gesichert werden, sondern auch ein Teil zur Gegenfinanzierung für die Absenkung des Körperschaftsteuersatzes und zur erweiterten Anrechnung der Gewerbesteuer beigetragen werden.

III. Anwendungsbereich

Im Folgenden sollen der sachliche, persönliche und zeitliche Anwendungsbereich von

§ 15b EStG erläutert werden. Danach soll geklärt werden, in welchen Fällen die Vorschrift keine Anwendung findet.

⁵ Bock, Stefan W./ Raatz, Stephanie: Aktuelle Rechtsprechung zu § 2b EStG und deren Anwendung

auf § 15b EStG, in: DStR 2008, S. 1407.

⁶ BFH vom 02.08.2007, DStR 2007, S. 2150.

⁷ Bock, Stefan W./ Raatz, Stephanie: a.a.O., S. 1412.

⁸ Seeger, Siegbert F.: § 15b EStG Verluste im Zusammenhang mit Steuerstundungsmodellen, in:

Einkommensteuergesetz Kommentar, 27. Aufl., hrsg. von L. Schmidt, München 2008, Rz. 2.

⁹ BT-Drs. 16/107 vom 29.11.2005, S. 4.

¹⁰ BR-Drs. 321/05 vom 06.05.2005, S. 8.

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a. Sachlicher Anwendungsbereich

§ 15b EStG gilt nach seiner systematischen Stellung unmittelbar nur für gewerbliche Einkünfte aus §§ 15, 16, 17 EStG. Darüber hinaus ist die Vorschrift durch entsprechende gesetzliche Querverweise für Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft (§ 13 VII EStG), für Einkünfte aus selbständiger Arbeit (§ 18 IV 2 EStG), für Einkünfte aus Kapitalvermögen (§ 20 II b EStG), für Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (§ 21 I 2 EStG), sowie für sonstige Einkünfte aus wiederkehrenden Bezügen (§ 22 I 1 EStG) anzuwenden.

Bei Inkrafttreten des § 15b EStG galt dieser im Rahmen der Einkünfte aus Kapitalvermögen jedoch nur für § 20 I Nr. 4 EStG, also für Einnahmen aus der Beteiligung an einem Handelsgewerbe als stiller Gesellschafter und aus partiarischen Darlehen. Mit dem Jahressteuergesetz 2007 vom 13.12.2006 wurde allerdings § 20 II b EStG in das Einkommensteuergesetz neu eingefügt, wodurch der Geltungsbereich des § 15b EStG auf sämtliche Einkünfte aus Kapitalvermögen ausdehnt wurde. Da das Bundesfinanzministerium fürchtete, dass bei erstmaliger Anwendung des § 22 II b EStG zum Veranlagungszeitraum 2007 Steuerausfälle in Höhe von 685 Mio. € eintreten könnten ¹¹ , war dieser gem. § 52 XXXVII d EStG schon ab dem 01.01.2006 anzuwenden.

Der Grund für die Erweiterung des Geltungsbereichs war die Verhinderung von Umgehungsgestaltungen ¹² . Eine Steuerstundung konnte vor Ausweitung des § 15b EStG beispielsweise dadurch erreicht werden, dass bei einer Beteiligung an einer Kapitalanlage hohe Finanzierungskosten entstanden, die Einnahmen aus der Beteiligung jedoch erst in späteren Veranlagungszeiträumen zuflossen (z.B. bei Zerobonds, Garantiezertifikate oder Lebensversicherungen). 13

§ 15b EStG ist folglich sachlich hauptsächlich auf die Einkommensteuer anzuwenden, die Regelung kann sich aber auch auf die Körperschaftsteuer auswirken. ¹⁴ Dies ist dann der Fall, wenn sich eine Kapitalgesellschaft an einem Steuerstundungsmodell beteiligt. Auch auf die Gewerbesteuer kann die Regelung indirekt Auswirkungen

¹¹ Kaligin, Thomas: Aktuelle Immobilienbesteuerung 2008, Praktikerkommentar zu §§ 7h, 7i und 15b

EStG, Sonderdruck aus Lademann: Kommentar zum Einkommensteuergesetz, 1. Aufl., Berlin 2008,

§ 15b EStG Rz. 22a.

¹² Regierungsentwurf eines Jahresteuergesetzes 2007, BT-Drs. 16/2712 vom 25.09.2006, S. 50.

¹³ Ronig, Roland: Steuerstundungsmodelle und Einkünfte aus Kapitalvermögen, in: NWB 2007, S. 241.

¹⁴ Hallerbach, Dorothee: § 15b EStG Verluste im Zusammenhang mit Steuerstundungsmodellen, in:

Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz Kommentar, 231. Ergänzungslieferung, hrsg. von

C. Hermann/ G. Heuer/ A. Raupach, Köln 2008, Rz. 15.

13

haben, wenn die Beteiligung an einem solchen Modell im Betriebsvermögen gehalten wird und die Verluste aus der Einkunftsquelle nicht mit anderen positiven Einkünften verrechnet werden können. 15

b. Persönlicher Anwendungsbereich

§ 15b EStG kann für unbeschränkt und beschränkt steuerpflichtige natürliche Personen Anwendung finden, wobei die Vorschrift für beschränkt Steuerpflichtige nur i.R.d. § 49 EStG von Bedeutung ist.

Außerdem gilt die Vorschrift gem. § 7 I i.V.m. § 8 I, II i.V.m. §§ 1-3 KStG auch für unbeschränkt und beschränkt steuerpflichtige Körperschaften, soweit diese Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielen. ¹⁶ Bei einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft findet § 15b EStG allerdings keine Anwendung, denn hier fallen, sofern keine Organschaft vorliegt, keine negativen Einkünfte an. 17

c. Zeitlicher Anwendungsbereich

Der zeitliche Anwendungsbereich ergibt sich aus § 52 XXXa EStG. Danach ist § 15b EStG nur auf Verluste aus Steuerstundungsmodellen anzuwenden, denen der Steuerpflichtige nach dem 10.11.2005 beigetreten ist oder für die nach dem 10.11.2005 mit dem Außenvertrieb begonnen wurde. Außerdem wird bestimmt, dass der Außenvertrieb in dem Augenblick beginnt, in dem die Vorraussetzungen für die Veräußerung der konkret bestimmbaren Fondsanteile erfüllt sind und die Gesellschaft selbst oder über ein Vertriebsunternehmen mit Außenwirkung an den Markt herangetreten ist.

§ 15b EStG ist somit für alle Steuerstundungsmodelle in Gestalt von geschlossenen Fonds anzuwenden, mit deren Außenvertrieb erstmals nach dem 10.11.2005 begonnen wurde. Auch wenn der Außenvertrieb vor diesem Zeitpunkt begonnen hat, der bisher nicht beteiligte Steuerpflichtige aber erst danach dem Fonds beigetreten ist, ist die Vorschrift einschlägig. Dies ist darüber hinaus der Fall, wenn die bisherigen Gesellschafter weitere Fondsanteile eines bereits bestehenden Fonds übernehmen

¹⁵ Hallerbach, Dorothee: a.a.O., Rz. 15.

¹⁶ Reiß, Wolfram: § 15b EStG Verluste im Zusammenhang mit Steuerstundungsmodellen, in: EStG

KompaktKommentar Einkommensteuergesetz, 8. Aufl., hrsg. von P. Kirchhof, Heidelberg 2008, Rz.

13.

¹⁷ Hallerbach, Dorothee: a.a.O., Rz 16.

14

oder wenn ein schon vor dem 11.10.2005 existierender Fonds seine Erlöse nach dem 10.11.2005 in neue Projekte reinvestiert. ¹⁸ Bei fehlendem Außenbetrieb der Anteile eines geschlossenen Fonds soll der Abschluss des Gesellschaftervertrags durch sämtliche Gesellschafter als verbindliche und formwirksame Investitionsentscheidung der Anleger dem Beitritt zu einem Steuerstundungsmodell entsprechen. 19

Bei Einzelinvestitionen ist § 15b EStG zu beachten, wenn diese nach dem 10.11.2005 rechtsverbindlich getätigt wurden.

d. Nichtanwendung des § 15b EStG

§ 15b EStG setzt laut Anwendungsschreiben ²⁰ eine einkommensteuerrechtlich relevante Tätigkeit voraus. Aus diesem Grund soll die Regelung bei fehlender Einkünfteerzielungsabsicht keine Anwendung finden. Auch Anlaufverluste von Existenz- und Firmengründern sind von der Verlustverrechnungsbeschränkungsvorschrift grundsätzlich nicht betroffen. ²¹ Da Existenzgründer ihre Tätigkeit häufig anhand eines Business-Plans,

Unternehmenskonzepts oder ähnlicher vorgefertigter Konzepte planen, könnte dies unter Umständen zur Begründung eines Steuerstundungsmodells führen. ²² Im Anwendungsschreiben zu § 15b EStG wird allerdings klargestellt, dass die Vorschrift hier grundsätzlich keine Anwendung finden soll.

Da bei nicht gewerblichen Venture Capital oder Private Equity Fonds ²³ nicht verhinderungswürdige steuerliche Vorteile i.S.d. § 15b EStG, sondern das Erzielen von steuerfreien Veräußerungsgewinnen im Vordergrund steht, ist auch hier die Vorschrift nicht einschlägig.

Auch Einkünfte, die aufgrund von Doppelbesteuerungsabkommen außer Ansatz bleiben, sind nicht von der Verlustverrechnungsbeschränkung des § 15b EStG betroffen. Dies trifft z.B. für Beteiligungen an im Ausland investierenden Immobilienfonds ²⁴ zu. Hier besteht der Steuervorteil lediglich darin, dass die

¹⁸ Reiß, Wolfram: a.a.O., Rz. 14.

¹⁹ FG Hessen, Beschluss vom 07.05.2008 - BeckRS 2008 26025584.

²⁰ BMF-Schreiben vom 17.07.2007, BStBl I 2007, Rz. 2.

²¹ BMF-Schreiben vom 17.07.2007, BStBl I 2007, Rz. 1.

²² Naujok, Jan-Pieter: Anmerkungen zum Anwendungsschreiben zu § 15b EStG vom 17.07.2007, in:

DStR 2007, S.1601.

²³ BMF-Schreiben vom 17.07.2007, BStBl I 2007, Rz. 12.

²⁴ Brandtner, Urs Bernd/ Lechner, Humbert/ Schmidt, Monika: Verluste bei Steuerstundungsmodellen:

Anmerkung zum Anwendungsschreiben des BMF zu § 15b EStG, in: BB 2007, S. 1923.

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Vermietungseinkünfte nicht in Deutschland, sondern in dem ausländischen Staat besteuert werden. § 15b EStG kann hier keine Anwendung finden. ²⁵ Letztlich kann die Vorschrift sowohl auf Modelle mit Steuervorteilen im Rahmen von Sonderausgaben oder außergewöhnlichen Belastungen, als auch auf Modelle, die statt einkommensteuerlichen Verlusten erbschaft- oder schenkungsteuerliche Vorteile nutzen, keine Anwendung finden. 26

IV. Verhältnis zu anderen Verlustverrechnungsbeschränkungsvorschriften

In diesem Kapitel soll das Verhältnis des § 15b EStG zu anderen Verlustverrechnungsbeschränkungsvorschriften, speziell zum § 15a EStG, erläutert werden.

a. Verhältnis zu § 15a EStG

§ 15b I 3 EStG regelt den Vorrang des § 15b EStG gegenüber § 15a EStG. § 15a EStG kann als Verlustverrechungsbeschränkung somit nur Anwendung finden, soweit die Tatbestandmerkmale des § 15b EStG nicht erfüllt sind. Das ist zum Beispiel dann der Fall, wenn kein Steuerstundungsmodell i.S.d. § 15b II EStG vorliegt und/ oder der prognostizierte Anfangsverlust unter 10 % des aufzubringenden Eigenkapitals i.S.d. § 15b III EStG liegt, der tatsächliche Verlust aber wegen besonderer Umstände viel höher ist und damit das aufzubringende Eigenkapital aufzehrt. ²⁷ Ungeachtet dessen kann § 15a EStG neben § 15b EStG innerhalb derselben Gesellschaft zur Anwendung kommen, wenn einer Gesellschaft ein Gesellschafter vor dem 11.11.2005 und ein zweiter Gesellschafter nach dem 10.11.2005 beigetreten ist. Für Ersteren kommt § 15a EStG zur Anwendung, für den Zweiten gilt jedoch § 15b EStG. 28

²⁵ Beck, Hans-Joachim: Verlustausgleichsverbot bei Steuerstundungsmodellen: Der neue § 15b

EStG, in: DStR 2006, S. 62.

²⁶ Ronig, Roland: § 15b EStG Verluste im Zusammenhang mit Steuerstundungsmodellen, in:

Kommentar zum Einkommensteuergesetz, Rechtsstand Juli 2008, hrsg. von A. Bordewin/ J. Brandt,

Heidelberg 2008, Rz. 195.

²⁷ Handzik, Peter: § 15b EStG Verluste im Zusammenhang mit Steuerstundungsmodellen, in: Das

Einkommensteuerrecht, 79. Ergänzungslieferung, hrsg. von E. Littmann/ H. Bitz/ H. Pust, Stuttgart

2008, Rz. 16.

²⁸ Gragert, Katja: Verlustverrechnungsbeschränkung für Steuerstundungsmodelle, in: NWB 2007, S.

3426.