Inhalt

Abbildungsverzeichnis   IV

Abk  ürzungsverzeichnis  V

1  Einleitung  1

1.1  Problemstellung  1

1.2  Begriffsbestimmungen.  3

2  Operative Kostenplanung als Teil der laufenden Kostenrechnung.  6

2.1  Grundlagen der Kostenplanung  6

2.2  Budgets als monetäre Vorgabegrößen der operativen Planung  8

2.2.1  Budgets und traditionelle Budgetierung  8

2.2.2  Better Budgeting und Beyond Budgeting als neuere Ansätze der  

Budgetierung   9

2.3  Instrumente der laufenden Kostenplanung  12

2.3.1  Starre Plankostenrechnung  12

2.3.2  Flexible Plankostenrechnung.  15

2.3.3  Grenzplankostenrechnung und Deckungsbeitragsrechnung.  18

2.4  Beurteilung der Eignung der Instrumente für die operative  

Kostenplanung   22

3  Operatives Kostenmanagement als kurzfristige Gestaltung von Kosten.  25

3.1  Von der Kostenrechnung zum Kostenmanagement.  25

3.2  Gestaltungsparameter des operativen Kostenmanagements  25

3.3  Handlungsfelder des operativen Kostenmanagements  26

3.4  Instrumente des operativen Kostenmanagements.  28

3.4.1  Überblick und Systematisierung.  28

3.4.2  Wertanalyse  29

3.4.3  Gemeinkostenwertanalyse  32

3.4.4  Zero-Base Budgeting.  35

3.4.5  Kaizen Costing  38

II

3.5  Beurteilung der Eignung der Instrumente für das operative  

Kostenmanagement.   43

4  Prozessorientierte Ansätze in Kostenplanung und Kostenmanagement  47

4.1  Activity Based Costing  47

4.1.1  Grundlagen des Activity Based Costing.  47

4.1.2  Anwendungsfelder und Ziele des Activity Based Costing.  51

4.1.3  Möglichkeiten und Grenzen des Activity Based Costing im  

operativen  Bereich.  53

4.2  Activity Based Budgeting als prozessorientierte Budgetierung  57

4.2.1  Grundlagen des Activity Based Budgeting  57

4.2.2  Anwendungsfelder und Ziele des Activity Based Budgeting.  59

4.2.3  Möglichkeiten und Grenzen des Activity Based Budgeting  61

4.3  Beurteilung der Eignung von prozessorientierten Ansätzen für die  

operative  Kostenplanung und das operative Kostenmanagement  63

5  Zusammenfassung und Ausblick  65

Literaturverzeichnis   67

III

Abbildungsverzeichnis   

Abb.  1: Die 12 Prinzipien des Beyond Budgeting.  

Abb.  2: Die starre Plankostenrechnung  

Abb.  3: Die flexible Plankostenrechnung auf Vollkostenbasis  

Abb.  4: Die Grenzplankostenrechnung.  

Abb.  5: Die 9 Schritte des Zero-Base Budgeting  

Abb.  6: Die 3-Mu-Checkliste  

Abb.  7: Die 6-W-Checkliste  

Abb.  8: Die 4-M-Checkliste  

Abb.  9: Der zweistufige Verrechnungsablauf im Activity Based Costing.  

Abb.  10: Die Verbrauchssicht im Activity Based Budgeting.  

Abb.  11: Activity Based Budgeting und Activity Based Costing  

IV

Abkürzungsverzeichnis

Abb. Abbildung Bd. Band bspw. beispielsweise bzgl. bezüglich bzw. beziehungsweise ca. circa d. h. das heißt et al. et alii/aliae (und andere) etc. et cetera (und so weiter) f. folgende (Seite) ff. folgende (Seiten) ggf. gegebenenfalls i. d. R. in der Regel i. e. S. im engeren Sinn i. w. S. im weiteren Sinn o. Jg. ohne Jahrgang S. Seite(n) sog. sogenannte(n) Sp. Spalte(n) u. a. unter anderem US United States (Vereinigte Staaten) USA United States of America (Vereinigte Staaten von Amerika) Vgl./vgl. vergleiche z. B. zum Beispiel

V

1 Einleitung

1.1 Problemstellung

„What led to the renewed interest in cost management practices was not a desire to

know its costs better, but rather to simply survive in the face of global competition.“ 1

Kosten sind ein entscheidender Einflussfaktor für den Erfolg eines Unternehmens. Früher galt die Steuerung der Kosten als das typische Aufgabenfeld von Controllern. Heute ist es dagegen in Anbetracht des dynamischen Wettbewerbsumfelds die Aufgabe der Unternehmensleitung und aller Mitarbeiter, das vorhandene Kostenpotential optimal zu nutzen und zu gestalten. 2

Zur Bewältigung dieser Aufgabe werden Kosten geplant und nach der Planungsperiode Abweichungsanalysen durchgeführt. Als Instrumente der laufenden Kostenplanung im operativen Bereich kommen die starre Plankostenrechnung, die flexible Plankostenrechnung sowie die Grenzplankosten- und Deckungsbeitragsrechnung in Betracht.

Durch eine zunehmende Automatisierung und neue Fertigungstechnologien in der industriellen Fertigung werden empirischen Untersuchungen zufolge zwischen 70-85% der Herstellungskosten eines Produktes bereits in der Entwicklungsphase festgelegt. ³ Gemeinsam mit steigenden vor- und nachgelagerten Kosten der Produktion, wie bspw. Forschungs- und Entwicklungskosten, Kosten für Kundenservice sowie ggf. Entsorgungskosten, führen die mit der zunehmenden Automatisierung steigenden Abschreibungen und Kapitalkosten zu einem höheren Anteil der Fixkosten an den Gesamtkosten des Unternehmens. Zunehmender Wettbewerbsdruck bedingt eine zeitnahe Anpassung

¹ McNair (2007), S. 13.

² Vgl. Arnaout et al. (1997), S. 163.

³ Vgl. Günther (1997), S. 101; Schulte (2000), S. 45; Ewert/Wagenhofer (2005), S. 255 sowie

Franz/Kajüter (2007), Sp. 978.

1

an diese Entwicklungen. ⁴ Daraus folgt das Erfordernis, die operative Kostenplanung zu ergänzen.

Die operative Kostenplanung ist zur Planung und Kontrolle von Kosten geeignet. Um jedoch wettbewerbsfähig bleiben zu können, sind auch die Hintergründe der Kostenentstehung zu analysieren und die Kosten bereits vor ihrer Entstehung mit Instrumenten des operativen Kostenmanagements antizipativ zu gestalten. 5

Ziel der vorliegenden Arbeit ist die Vorstellung und Analyse laufender Instrumente der Kostenplanung und des Kostenmanagements sowie prozessorientierter Ansätze im Hinblick auf die Eignung für den operativen Bereich.

Nach der Definition grundlegender Begriffe in Kapitel 1.2 widmet sich Kapitel 2 der operativen Kostenplanung. Nach der Einführung der Grundlagen wird auf die traditionelle Budgetierung und die modernen Budgetierungstrends Better Budgeting und Beyond Budgeting eingegangen. Anschließend wird die Vorgehensweise der starren und der flexiblen Plankostenrechnung beschrieben und bewertet. Darauf folgt die Erläuterung und Beurteilung der Grenzplankosten- und Deckungsbeitragsrechnung. In Kapitel 3 erfolgt zunächst die Darlegung der Grundlagen des operativen Kostenmanagements. Anschließend werden die Wertanalyse, die Gemeinkostenwertanalyse, das Zero-Base Budgeting sowie das Kaizen Costing vorgestellt und kritisch gewürdigt. Als prozessorientierte Ansätze der Kostenplanung und des Kostenmanagement werden in Kapitel 4 das Activity Based Costing und das Activity Based Budgeting erörtert und auf ihre operative Eignung untersucht.

Kapitel 5 fasst die Ergebnisse zusammen und zieht ein abschließendes Fazit.

⁴ Vgl. Ewert, R./Wagenhofer, A. (2005), S. 255f.

⁵ Vgl. Günther, T. (1997), S. 101.

2

1.2 Begriffsbestimmungen

Der operative und der strategische Bereich eines Unternehmens unterscheiden sich in ihrem Zeithorizont sowie ihren Inhalten. Der strategische Bereich hat die Gestaltung von langfristigen Erfolgs- und Fähigkeitspotentialen durch die Wahl von Wettbewerbsstrategien zum Inhalt. Der operative Bereich beschränkt sich auf Planungen und Entscheidungen innerhalb eines kurzfristigen Planungshorizonts und auf gegebene Rahmenbedingungen, wie bspw. Strukturen, Prozessen und Kapazitäten. In der Regel erstreckt sich der operative Zeithorizont über ein Jahr. ⁶ Angesichts dessen, dass im Gegensatz zum strategischen Bereich nicht die Möglichkeit besteht, eine Erweiterung oder Gestaltung der Unternehmenspotentiale vorzunehmen, sind die gegebenen Potentiale optimal zu nutzen. 7

Die Kosten- und Leistungsrechnung ist ein Teil des internen Rechnungswesens und dient der Steuerung innerbetrieblicher Leistungsprozesse zur Erreichung der Unternehmensziele. ⁸ Sie ist gekennzeichnet durch die Abfolge der Kostenarten-, Kostenstellen-und Kostenträgerrechnung. Hierdurch werden die in einer Periode angefallenen Kosten einem Kostenträger zugerechnet, bspw. einem Produkt. Die Kosten- und Erlösrechnung wird zur Unterstützung bei kurzfristigen operativen Planungsproblemen eingesetzt. Das Ziel dabei ist die Ermöglichung einer wirtschaftlichen Leistungsgestaltung. ⁹ Kosten sind nach der in dieser Arbeit zugrunde gelegten Kostenkonzeption definiert als der bewertete, sachzielbezogene Güterverbrauch eines Unternehmens in einer Periode. Analog sind Leistungen als die bewertete, sachzielbezogene Gütererstellung eines Unternehmens in einer Periode definiert. ¹⁰ Kosten können u. a. in fixe und variable Kosten unterschieden werden. Unter Fixkosten werden solche Kosten verstanden, die unbeeinflusst von Beschäftigungsänderungen sind, während variable Kosten Änderungen der Beschäftigung gleichgerichtet folgen. Ob Kosten als fix oder variabel einzuordnen sind, hängt vom zugrunde gelegten Betrachtungszeitraum ab. Aus Vereinfachungsgründen wird i. d. R. von einem proportionalen Verlauf variabler Kosten ausgegangen. Kosten,

⁶ Vgl. Weber/Schäffer (2006), S. 263 und 343f.

⁷ Vgl. Jung (2007), S. 368.

⁸ Vgl. Coenenberg et al. (2007), S. 22.

⁹ Vgl. Weber/Schäffer (2006), S. 134 und 139.

¹⁰ Vgl. Ewert/Wagenhofer (2005), S. 56.

3

die durch die Herstellung einer weiteren Kostenträgereinheit entstehen, werden als Grenzkosten bezeichnet. 11

Im Rahmen der Unternehmenstätigkeit sind rationale Entscheidungen über operative Aktionsparameter zu treffen. Beispiele kurzfristiger Fragestellungen sind die Beschaffung oder Lagerung von Produktionsfaktoren, einzusetzende Produktionsverfahren und das zu erstellende Produktionsprogramm. Informationen der Kostenplanung über die geplanten Kosten einer Periode werden als Plankosten bezeichnet. Diese werden zur Fundierung operativer Entscheidungen und zur Planung des Periodenerfolgs eines Unternehmens benötigt. ¹² Die Plankosten sind das Produkt geplanter Faktormengen und -preise für eine Planperiode, wobei die geplanten Faktormengen abhängig sind von der geplanten Beschäftigung, der sog. Planbeschäftigung. ¹³ Die Kostenplanung wird vor Eintritt der Planungsperiode unter Zugrundelegung gegebener strategischer Aktionsparameter durchgeführt. Hierdurch verfügt sie zwar über einen Kostenprognose-, nicht hingegen über einen Kostengestaltungscharakter. 14

Grundlage der Kostenplanung ist die Planung künftiger realwirtschaftlicher Prozesse wie Beschaffung, Produktion und Absatz. Die Prozesse und der in diesen Prozessen stattfindende Ressourcenverbrauch werden durch die Kostenplanung abgebildet und bewertet. ¹⁵ Deshalb erfolgt vor der Ermittlung der Plankosten zunächst die Planung der von den Kostenstellen zu erbringenden Leistungen, der anzuwendenden Produktionsprozesse und der dafür benötigten Mengen an Produktionsfaktoren. ¹⁶ Aus der Vergangenheit unreflektiert übernommene und fortgeführte Kostenwerte liefern keine Aussage über die Sinnhaftigkeit des vergangenen Kostenanfalls. Aus diesem Grund werden Produktions- und Kostenfunktionen zur Ermittlung der Plankosten benötigt. Diese stellen einen Zusammenhang zwischen dem Leistungsvolumen und den aus diesen resultierenden monetären Auswirkungen her. Die tatsächlich realisierte Beschäf- ¹¹ Vgl.zu den fixen, variablen und Grenzkosten ausführlich Weber/Weißenberger (2006), S. 377 und 434f. Für eine

weiterführende Kategorisierung von Kosten vgl. die Ausführungen über die Kostenstruktur in Kapitel 3.3.

¹² Vgl. Pentzek (1996), S. 7; Scherrer (2002), Sp. 1108f.; Kilger et al. (2002), S. 35. Zum Begriff „Plankosten“ vgl.

Weber/Weißenberger (2006), S. 431.

¹³ Vgl. Schulte (2000), S. 149; Kilger et al. (2002), S. 43 sowie Hoitsch/Lingnau (2004), S. 382.

¹⁴ Vgl. Scherrer (2002), Sp. 1108f.

¹⁵ Vgl. Mensch (1997), S. 59ff.

¹⁶ Vgl. Weber/Weißenberger (2006), S. 431f.

4

tigung einer Periode wird als Istbeschäftigung bezeichnet. Kosten, die sich aufgrund der Kostenfunktionen für die Istbeschäftigung ergeben, werden als Sollkosten bezeichnet. ¹⁷ Eine systematische Kostenplanung und -kontrolle in einem geschlossenen System wird als Plankostenrechnung bezeichnet. 18

Plankostenrechnungen werden auf der Grundlage von Vollkosten oder Teilkosten durchgeführt. Basiert die Plankostenrechnung auf Vollkosten, so werden die gesamten Einzelkosten der Planperiode, d. h. die Kosten, die sich einem Kostenträger direkt zu-ordnen lassen, von der Kostenartenrechnung unmittelbar in die Kostenträgerrechnung überführt. Kosten, die einem Kostenträger nicht direkt zugeordnet werden können, werden als Gemeinkosten bezeichnet. Diese werden mittelbar von der Kostenartenrechnung über die Kostenstellenrechnung oder Prozesskostenrechnung in die Kostenträgerrechnung übertragen. Anschließend erfolgt die Verrechnung der Kosten auf Kostenträger. Bei Plankostenrechnungen auf Teilkostenbasis werden nicht die gesamten Kosten in die Kostenträgerrechnung übernommen, sondern lediglich die für bestimmte Entscheidungen relevanten Kosten berücksichtigt. ¹⁹ Unterschieden werden die starre Plankostenrechnung, die flexible Plankostenrechnung sowie die Grenzplankosten- und Deckungsbeitragsrechnung. Die Hauptunterschiede dieser Plankostenrechnungsformen sind die Verwendung von Voll- bzw. Teilkosten sowie die Trennung fixer und variabler Kosten. Das Kostenmanagement geht einen Schritt weiter als die Kostenplanung und zielt auf eine Kostenoptimierung oder -minimierung durch eine sowohl aktive als auch antizipative Beeinflussung der Kostenposition des Unternehmens. ²⁰ Das operative Kostenmanagement ist auf eine kurz- und mittelfristige Planung, Steuerung und Kontrolle betrieblicher Kosten- und Leistungsziele innerhalb eines strategischen Rahmens ausgerichtet. Im Unterschied zum strategischen Kostenmanagement werden die Wettbewerbsposition, das Produktportfolio und die Kapazitäten als gegeben betrachtet. 21

¹⁷ Vgl. Weber/Weißenberger (2006), S. 433 und 441ff.

¹⁸ Vgl. Weber/Weißenberger (2006), S. 439.

¹⁹ Vgl. zur Kostenplanung und zu den Plankostenrechnungen Schweitzer/Küpper (2003), S. 268f. Zu den Begriffen

der Einzel- und Gemeinkosten sowie des Kostenträgers vgl. Weber/Weißenberger (2006), S. 367ff.

²⁰ Vgl. Arnaout et al. (1997), S. 163f.

²¹ Vgl. Arnaout et al. (1997), S. 168 sowie Schulte (2000), S. 43.

5

2 Operative Kostenplanung als Teil der laufenden Kostenrechnung

2.1 Grundlagen der Kostenplanung

Die Kostenplanung erfolgt auf der Grundlage der Absatz- und Produktionsplanung des Unternehmens. Inhalte der Absatzplanung sind die Art, die Mengen und die Preise der Produkte. Die Planung des Produktionsprogramms, der Bereitstellung von Produktions-faktoren und der Produktionsverfahren erfolgt in der Produktionsplanung. Der Ablauf der Kostenplanung lässt sich folgendermaßen unterteilen: ²² 1. Planung der Faktorpreise 2. Planung der Kostenträgereinzelkosten 3. Planung beschäftigungsvariabler Gemeinkosten 4. Planung beschäftigungsfixer Gemeinkosten.

Zur Herstellung von Kostenträgern werden Verbrauchs- und Gebrauchsgüter eingesetzt, die als Produktionsfaktoren bezeichnet werden. ²³ Bei der Planung der Faktorpreise wird der erwartete Preis einer Planperiode für einen Produktionsfaktor ermittelt. Dies ist durch eine Standardpreisplanung oder eine Prognosepreisplanung möglich. In der Standardpreisplanung werden Festpreise für Produktionsfaktoren festgelegt. Diese Preise bleiben über die gesamte Planungsperiode unabhängig von möglichen Preisänderungen konstant. ²⁴ Die Planung kann durch sog. quantitative oder intuitive Planungsmethoden erfolgen. Bei den quantitativen Methoden werden Faktorpreise aus früheren Perioden in Zeitreihen grafisch und chronologisch geordnet dargestellt, um dadurch Rückschlüsse auf den zukünftigen Entwicklungsprozess ziehen zu können. Bei einer intuitiven Fak-torpreisplanung werden die Preise hingegen von sachverständigen Personen oder Personengruppen geschätzt. 25

²² Vgl. zum Ablauf der Kostenplanung und der Planung der Faktorpreise Scherrer (2002), Sp. 1111ff.

²³ Vgl. Weber/Weißenberger (2006), S. 339.

²⁴ Vgl. Scherrer (1999), S. 209 sowie Schweitzer/Küpper (2003), S. 268f.

²⁵ Vgl. Scherrer (1999), S. 210 sowie Scherrer (2002), Sp. 1111ff.

6

Gegenstand der Planung der Kostenträgereinzelkosten sind Produkt-, Material-, Lohn-und Sondereinzelkosten der Kostenträger. Bei der Planung der Produkt- und Materialeinzelkosten wird zunächst der erwartungsgemäß benötigte Mengenverbrauch an Pro-duktionsfaktoren bzw. Materialarten bestimmt. Anschließend werden zur Ermittlung der Produkt- bzw. Materialeinzelkosten die geplanten Mengen mit den jeweiligen geplanten Faktorpreisen bewertet. Bei der Planung der Lohneinzelkosten werden die erwarteten Arbeitszeiten zur Herstellung der geplanten Kostenträger bei gegebenem Produktionsprogramm und -verfahren geplant und anschließend mit Planlohnsätzen bewertet. Sondereinzelkosten fallen in unregelmäßigen Abständen. Sie lassen sich unterscheiden in Sondereinzelkosten der Fertigung und Sondereinzelkosten des Vertriebs. Die Planung erfolgt analog zur Material- und Lohneinzelkostenplanung. 26

Die Prinzipien der Planung beschäftigungsvariabler Gemeinkosten entsprechen denen der Produkteinzelkostenplanung. Beschäftigungsvariable Kostenträgergemeinkosten sind Hilfsstoff-, Betriebsstoff- und Energiekosten sowie Hilfslöhne. ²⁷ Hilfsstoffe, wie bspw. Farbe, Schrauben und Nägel, sind Produktionsfaktoren, die unmittelbar in ein Produkt eingehen. Nach der Planung der Hilfsstoffmengen werden diese mit Planpreisen bewertet. Betriebsstoffe, wie bspw. Schmieröl und Kühlmittel, können einem Kostenträger nicht direkt zugeordnet werden, da sie nicht in diesen einfließen, sondern während des Herstellungsprozesses verbraucht werden. Für die Planung der Betriebsstoffmenge werden Verbrauchsanalysen der eingesetzten Betriebsmittel benötigt. Basierend auf dem Planeinsatz der Betriebsmittel erfolgt die Planung der Betriebsstoffmenge, welche anschließend mit Planpreisen bewertet wird. Energiekosten, wie bspw. der Stromverbrauch je Maschinenstunde, entstehen durch den Verbrauch von Energiearten wie Strom oder Gas. Für jede Energieart wird der Verbrauch der Betriebsmittel bei gegebenem Produktionsverfahren für eine Bezugsgrößeneinheit geplant. Der Planverbrauch ist dabei abhängig von der erwarteten Intensität der Betriebsmittel. Zur Ermittlung der ge-

²⁶ Vgl.zum Absatz über die Planung der Einzelkosten Scherrer (2002), Sp. 1112f. sowie Scherrer (1999), S. 222f.

und 232f.

²⁷ Vgl. zur Planung beschäftigungsvariabler Produktgemeinkosten Scherrer (2002), Sp. 1113f. sowie

Scherrer (1999), S. 251ff.

7

planten Energiekosten wird der erwartete Planverbrauch der Energiearten je Bezugsgrößeneinheit mit den für die Planungsperiode geplanten Bezugsgrößeneinheiten bewertet. Hilfslöhne sind Personalkosten, die nicht in unmittelbarer Beziehung zu den Herstellungsprozessen der Kostenstellen stehen. Die benötigten Hilfslohnzeiten werden in Abhängigkeit vom geplanten Produktionsprogramm und -verfahren nach Kostenstellen getrennt ermittelt. Zur Ermittlung der geplanten Hilfslohnkosten werden anschließend die erwarteten Hilfslohnzeiten mit den jeweiligen Plankostensätzen bewertet.

Beschäftigungsfixe Gemeinkosten, wie etwa Bereitschafts- oder Kapazitätskosten, sind zum Großteil unabhängig von Art, Menge und Wert der erzeugten und vertriebenen Kostenträger. ²⁸ Unterschieden werden Betriebsmittelkosten, Personalkosten und Kapitalkosten. Beschäftigungsfixe Betriebsmittelkosten sind z.B. Abschreibungskosten für Gebäude oder Maschinen. Kapitalkosten, wie bspw. Eigenkapital- und Fremdkapitalzinsen, entstehen durch die Aufnahme von Kapital zur Finanzierung der Produktionsfaktoren.

2.2 Budgets als monetäre Vorgabegrößen der operativen Planung

2.2.1 Budgets und traditionelle Budgetierung

Gegenstand der operativen Planung in Unternehmen sind Sachziel- und Formalzielplanungen. Während bei Sachzielplanungen die Beschaffung, die Produktion und der Absatz in mengenmäßiger, qualitativer und zeitlicher Hinsicht geplant werden, richtet sich die Formalzielplanung auf das monetäre Ergebnis der Sachzielplanungen. Formalziel-orientierte Pläne, die von Verantwortungsbereichen in einem bestimmten Zeitraum mit einem bestimmten Verbindlichkeitsgrad einzuhalten oder zu erreichen sind, werden als Budgets bezeichnet. Beispiele hierfür Budgets sind Gewinn-, Kosten- und Investitionsbudgets. Die Budgetierung stellt in diesem Zusammenhang den Prozess der Aufstel- ²⁸ Vgl.zur Planung der beschäftigungsfixen Produktgemeinkosten Scherrer (2002), Sp. 1114ff.

8

lung, Verabschiedung und Kontrolle dieser Budgets dar. Ein operatives Budget umfasst i. d. R. einen Zeithorizont von einem Jahr. 29

Die Ergebnisse operativer Planungsüberlegungen bilden die Bestandteile des Master Budgets. Bei diesem handelt es sich um ein Gesamtbudget, das umfassend und vollständig alle miteinander abgestimmten Einzelbudgets einer Planperiode zusammenfasst. Dabei werden sukzessive die Plangrößen verschiedener Unternehmensbereiche ermittelt. Ausgangspunkt des Master Budgets ist die Absatzprognose, aus welcher dann das Absatzbudget abgeleitet wird. Von diesem wird unter Berücksichtigung geplanter La-gerbestandsveränderungen retrograd das Produktionsbudget ermittelt, welches die Grundlage des Budgets für den Ressourcenverbrauch darstellt. Die Kostenbudgets und weitere Spezialbudgets, wie bspw. Budgets für Forschung und Entwicklung, münden im Operating Budget. Aus den Daten dieses Erfolgsbudgets sowie eines Investitionsbudgets wird der Finanzplan abgeleitet. Dieser bildet die Grundlage der Planbilanz, in welcher der voraussichtliche Erfolg des Unternehmens bei Einhaltung der Budgets ausgewiesen wird. 30

2.2.2 Better Budgeting und Beyond Budgeting als neuere Ansätze der Budgetierung

Beim Better Budgeting handelt es sich um keinen geschlossenen Ansatz. Vielmehr werden eine Reihe von Vorschlägen zur Verbesserung funktionaler und institutioneller Aspekte der traditionellen Budgetierung unterbreitet, die einer situations- und unternehmensspezifischen Ausgestaltung bedürfen. 31

Der funktionale Aspekt beinhaltet eine Vereinfachung des Budgetsystems, die Fokussierung von Planungsinhalten sowie die Entfeinerung von Prozessen und Strukturen. Der Budgetierungsprozess wird verkürzt und die Häufigkeit sowie die Anzahl der Bud-

²⁹ DieBegriffe „Budget“ und „Budgetierung“ werden in der Literatur nicht einheitlich definiert.

Bezüglich der hier zugrunde gelegten Definitionen vgl. Göpfert (1993), Sp. 589f.; Pfaff (2002), Sp. 232;

Horváth/Möller (2004), S. 69; Weber/Schäffer (2006), S. 264 sowie Horváth (2006), S. 213.

³⁰ Vgl. zum Master Budget und Operating Budget Horngren (2001), S. 164 sowie Ewert/Wagenhofer (2005), S. 415

und 418.

³¹ Vgl. Horváth/Möller (2004), S. 70; Horváth (2006), S. 232 sowie Coenenberg et al. (2007), S. 882.

9

getkontrollen werden reduziert. Hierdurch erfolgen eine Erhöhung der Flexibilität sowie die Verminderung des Budgetierungsaufwands angestrebt. Statt einer Fortschreibung von Budgets aus der Vergangenheit, die wie in der traditionellen Budgetierung gegebenenfalls pauschal gekürzt oder erhöht werden, erfolgt im Better Budgeting der Einsatz marktorientierter Vorgaben und Ziele. Planungszeiträume werden dabei auf bis zu drei Monate reduziert. Durch eine verstärkte analytische Neuplanung sowie durch die Verwendung rollierender Prognosen, die als Rolling Forecasts bezeichnet werden, kann die Prognosequalität erhöht und eine bessere Verknüpfung mit den strategischen Zielen erreicht werden. ³² Bei Rolling Forecasts werden ungefähr jedes Quartal Prognosen über die kommenden fünf bis acht Quartale zusammengestellt, um schnellere Reaktionen auf Änderungen der Markt- oder Umweltsituation zu gewährleisten. ³³ Der institutionelle Aspekt beinhaltet eine Stärkung der Top-Down-Komponente der Budgetierung. Nachgeordnete Entscheidungsträger, wie bspw. Abteilungs- oder Kostenstellenleiter, sind hierbei innerhalb eines von der oberen Unternehmensleitung gegebenen Rahmens für die Budgetierung verantwortlich. Hierdurch wird eine Senkung des Arbeits- und Zeitaufwands erreicht. 34

Beim Beyond Budgeting nach Hope/Fraser wird die traditionelle Budgetierung durch ein flexibles Planungs- und Kontrollkonzept ersetzt, welches ohne herkömmliche Budgets auskommt. Durch die Abschaffung von Budgets findet eine Entwicklung von der Kurzfristorientierung hin zur strategischen Verbesserung der Wettbewerbsposition statt. 35

Auf der Grundlage von Ausarbeitungen der Forschungsgemeinschaft Beyond Budgeting Round Table und Fallstudien von über 25 Unternehmen wurden zwölf Prinzipien zur Gestaltung eines flexiblen Konzepts zur Prognose, Koordination und Motivation identifiziert. Die betrachteten Unternehmen haben direkt oder indirekt die klassische Budge-

³² Vgl.zum funktionalen Aspekt Horváth/Möller (2004), S. 70; Weber/Schäffer (2006), S. 273; sowie

Horváth (2006), S. 232.

³³ Vgl. Hope/Fraser (2003b), S. 111f.

³⁴ Vgl. zum institutionellen Aspekt Schäffer/Zyder (2003), S. 107; Horváth/Möller (2004), S. 70;

Weber/Schäffer (2006), S. 273 sowie Horváth (2006), S. 232.

³⁵ Vgl. zu den Zielen des Beyond Budgeting Hope/Fraser (2003b), S. 108 und 110; Horváth/Möller (2004), S. 71;

Weber et al. (2004), S. 58; Weber/Schäffer (2006), S. 273 sowie Coenenberg et al. (2007), S. 883.

10