Universität der Bundeswehr Hamburg HT 2002

Fachbereich WOW Institut für Öffentliches Recht

Seminararbeit zum Thema:

Titel der Veranstaltung:

Steuerrecht III Vorlesungsnummer:

23.731

Steuergleichheit  oder Bankgeheimnis ?  

Neuere  Tendenzen der Rechtsprechung zu § 30a AO  

Inhaltsverzeichnis   

1.  EINLEITUNG.  1

2.  VERFASSUNGSRECHTLICHE SCHRANKEN DER BESTEUERUNGS-  

GEWALT   4

2.  1. Rechtsstaatliche Grenzen.  4

2.1.1.  Gesetzmäßigkeit der Besteuerung  4

2.1.2.  Das Bestimmtheitsgebot  7

2.1.3.  Das Rückwirkungsverbot.  8

2.2.  Die grundrechtlichen Grenzen der Besteuerungsgewalt  12

2.2.1.  Der allgemeine Gleichheitssatz gemäß Art. 3 Abs.1 GG als Maßstab der  

Lastengleichheit   12

2.2.2.  Das Leistungsfähigkeitsprinzip als allgemein anerkanntes  

Fundamentalprinzip  gleicher steuerlicher Lastenverteilung.  16

2.2.3.  Beschränkung der Besteuerung durch das Übermaßverbot.  19

2.2.4.  Unantastbarkeit des Existenzminimums.  21

2.2.5.  Prinzip der eigentumsschonenden Besteuerung.  22

2.2.6.  Das Gebot der Förderung von Ehe und Familie im Steuerrecht  23

3.  DAS „BANKGEHEIMNIS“ IM DEUTSCHEN RECHT.  25

3.1.  Allgemeine Definition des „Bankgeheimnisses“  25

3.2.  Historische Entwicklung der Abgabenordnung.  28

3.3.  Entstehung des § 30a AO  30

3.4.  § 30a AO „Schutz von Bankkunden“  33

3.4.1.  Bestimmungen des § 30a AO.  33

3.4.1.1.  § 30a Abs. 1 AO  34

3.4.1.2.  § 30a Abs. 2 AO  35

3.4.1.3.  § 30a Abs. 4 AO  35

3.4.1.4.  § 30a Abs. 5 AO  35

3.4.1.5.  § 30a Abs. 3 AO  37

3.4.2.  Durchbrechungen des „Bankgeheimnisses“  39

3.4.2.1.  Das „Bankgeheimnis“ im Privatrecht  39

3.4.2.2.  Das „Bankgeheimnis“ im Strafrecht.  40

3.4.2.3.  Das „Bankgeheimnis“ im Steuerrecht  41

4.  AKTUELLE RECHTSPRECHUNG ZUR ZINSBESTEUERUNG  44

4.1.  Das „Zinsurteil“ des Bundesverfassungsgericht  45

4.1.1.  Der Tatbestand  45

I

Steuergleichheit  oder Bankgeheimnis ?  

Neuere  Tendenzen der Rechtsprechung zu § 30a AO  

4.1.2.  Die Entscheidung des BVerfG  46

4.1.3.  Die Neuregelung  49

4.2.  Verfassungskonforme Auslegung des § 30a AO? - Die Dualität der  

Rechtsprechung  zwischen VII. und VIII. Senat des BFH.  51

4.2.1.  Der VIII. Senat des Bundesfinanzhof, Urteil vom 18.02.1997.  51

4.2.2.  Der VII. Senat des Bundesfinanzhofs, Beschluss vom 28.10.1997  52

4.2.3.  Der VIII. Senat des Bundesfinanzhofs, Urteil vom 15.12.1998  55

4.2.4.  Kritik an den Urteilen  56

4.3.  Weitere aktuelle Entscheidungen  58

4.3.1.  „Rasterfahndung“ im Bankbereich.  58

4.3.2.  Anfangsverdacht einer Steuerstraftat bei der Durchführung von  

Tafelgesch  äften  59

4.3.3.  „Hinlänglicher Anlass“ für die Ausfertigung von Kontrollmitteilungen  60

4.3.4.  Ermittlung von Spekulationsgewinnen im Wertpapierbereich  60

4.3.5.  Verfassungswidrigkeit der Besteuerung von Einkünften aus  

Spekulationsgesch  äften.  62

4.3.5.1.  Gegenstand der Vorlage.  62

4.3.5.2.  Entscheidungsgründe  63

4.3.5.3.  Bewertung des Beschlusses.  66

5.  SCHLUSSFOLGERUNG DER AUTOREN MIT AUSBLICK  69

QUELLENVERZEICHNIS   72

II

Steuergleichheit oder Bankgeheimnis ?

Neuere Tendenzen der Rechtsprechung zu § 30a AO

Abkürzungsverzeichnis

Abs. Absatz a.F. alte Fassung AGB Allgemeine Geschäftsbedingungen Anm. Anmerkung

Anm. der Verfasser Anmerkung der Verfasser AO Abgabenordnung Art. Artikel Az. Aktenzeichen

Bd. Band Ber. bereinigt BFH Bundesfinanzhof BFH/NV Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofes BGBl. Bundesgesetzblatt BStBl. Bundessteuerblatt BT-Drucksache Bundestags-Drucksache Buchst. Buchstabe BVerfG Bundesverfassungsgericht BVerfGE Amtliche Sammlung der Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts

DStJG Deutsche Steuerjuristische Gesellschaft DStZ Deutsche Steuerzeitung (Zeitschrift)

EFG Entscheidungen der Finanzgerichte ErbStG Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz EStG Einkommensteuergesetz

III

Steuergleichheit oder Bankgeheimnis ?

Neuere Tendenzen der Rechtsprechung zu § 30a AO

FA Finanzamt FAZ Frankfurter Allgemeine Zeitung FG Finanzgericht FGO Finanzgerichtsordnung FR Finanzrundschau (Zeitschrift) FTD Financial Times Deutschland

GG Grundgesetz GmbH Gesellschaft mit beschränkter Haftung GrEStG Grunderwerbsteuergesetz GrS Großer Senat GwG Gesetz über das Aufspüren von Gewinnen aus schweren Straftaten

i.e.S. im engeren Sinne i.S. im Sinne i.S.d. im Sinne des/der i.V.m. in Verbindung mit

Nr. Nummer NV nicht veröffentlicht NJW Neue Juristische Wochenschrift (Zeitschrift)

RAO Reichsabgabenordnung RGBl. Reichsgesetzblatt Rz. Randziffer

SPD Sozialdemokratische Partei Deutschland Steufa Steuerfahndung StRefG Steuerreformgesetz StPO Strafprozessordnung

Tz. Teilziffer

IV

Steuergleichheit oder Bankgeheimnis ? Neuere Tendenzen der Rechtsprechung zu § 30a AO

v.H. vom Hundert Verf. Verfasser

WamS WELT am SONNTAG Wistra Zeitschrift für Wirtschafts- und Steuerstrafrecht (Zeitschrift) WRV Weimarer Reichsverfassung

ZPO Zivilprozessordnung

V

Steuergleichheit oder Bankgeheimnis ? Neuere Tendenzen der Rechtsprechung zu § 30a AO

1. Einleitende Worte

„Steuerpläne gefährden die Aktienkultur - Die Finanzbranche ist empört über die Aufweichung des Bankgeheimnisses.“ ¹ , „Die Spekulationssteuer gefährdet den Finanzplatz Deutschland“ ² , „Deutschland droht Kapitalflucht“ ³ , „Scharfe Steuerpläne gelten nicht als praktikabel“ ⁴ , „Der Staat will mitverdienen“ ⁵ .

Dies sind nur einige Schlagzeilen aus großen deutschen Tageszeitungen und Magazinen im Oktober 2002. Hintergrund für diese schon fast hysterisch zu bezeichnenden Schlagzeilen ist ein relativ harmlos klingender Satz in der Koalitionsvereinbarung zwischen der SPD und den Grünen vom 16.10.2002 ⁶ , der da heißt:

„Die Steuerpflicht von Privatpersonen für Veräußerungsgewinne aus Wertpapieren wird erweitert, Kapitalerträge wollen wir durch Kontrollmitteilungen besser erfassen.“ 7

Und einige Absätze weiter heißt es:

„Wir werden sicherstellen, dass das geltende Steuerrecht insbesondere für private Veräußerungsgeschäfte und Kapital- sowie Mieterträge effektiver angewandt wird.“ 8

Es wird jedoch - trotz nahezu gleich klingender fatalistischer Schlagzeilen - je nach Autor die Lage äußerst unterschiedlich beurteilt. Doch worum geht es hier eigentlich?

Kurz gesagt können wir allein aus dem Wortlaut des Koalitionsvertrages auf mindestens vier Gesetzesnormen schließen, die hier berührt werden:

¹ DIE WELT vom 19.10.2002.

² WamS vom 20.10.2002.

³ FTD vom 18.10.2002.

⁴ FAZ vom 19.10.2002.

⁵ SPIEGEL ONLINE vom 14.10.2002.

⁶ Koalitionsvertrag 2002 vom 16.10.2002, Erneuerung - Gerechtigkeit - Nachhaltigkeit.

⁷ Koalitionsvertrag 2002 vom 16.10.2002, Erneuerung - Gerechtigkeit - Nachhaltigkeit, S. 18.

⁸ Koalitionsvertrag 2002 vom 16.10.2002, Erneuerung - Gerechtigkeit - Nachhaltigkeit, S. 20.

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Steuergleichheit oder Bankgeheimnis ? Neuere Tendenzen der Rechtsprechung zu § 30a AO

1. § 23 EStG „Private Veräußerungsgeschäfte“

2. § 20 EStG „Kapitalvermögen“ i.V.m. §§ 43 ff. EStG

3. § 21 EStG „Vermietung und Verpachtung“

4. § 30a AO „Schutz von Bankkunden“

Die beiden zentralen Themen - die „Erweiterung“ der Besteuerung von privaten Veräußerungsgeschäften und die bessere Erfassung von Kapitalerträgen durch Kontrollmitteilungen - involvieren beide eine weitere Gesetzesnorm, deren Verfassungsmäßigkeit stark bezweifelt wird - den § 30a AO „Schutz von Bankkunden“, der besser als das „Bankgeheimnis“ bekannt ist. Immer wieder gab und gibt es direkten und indirekten Rechtsstreit um diesen Paragraphen. Ein Beispiel der aktuellen Rechtsprechung zu dieser Problematik stellt auch der bereits am 16.07.2002 durch den IX. Senat des Bundesfinanzhofes mündlich verhandelten, jedoch erst kürzlich schriftlich begründeten Beschluss im Fall des Klägers und bekannten Steuerrechtsprofessors Klaus Tipke dar. Dieser hatte eine Sprungklage gegen die Verfassungsmäßigkeit des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b des Einkommensteuergesetzes in der für das Streitjahr maßgeblichen Neufassung des Einkommensteuergesetzes vom 16. April 1997 (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b EStG a.F.) angestrengt. ⁹ Diese Klage wurde zwar vom BFH abgewiesen, jedoch „wird eine Entscheidung des (Bundesverfassungsgerichtes) darüber eingeholt, ob

§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b EStG in der für den Veranlagungszeitraum 1997 maßgeblichen Neufassung des Einkommensteuergesetzes vom 16. April 1997 (BGBl. I 1997, 821) mit dem Grundgesetz insoweit unvereinbar ist, als die Durchsetzung des Steueranspruches wegen struktureller Vollzugshindernisse weitgehend vereitelt wird.“ ¹⁰ Auf diesen Sachverhalt wird im 4. Teil der vorliegenden Arbeit näher eingegangen. Bereits 1991 erkannte das Bundesverfassungsgericht den § 30a AO als „strukturelles Vollzugshindernis“ ¹¹ „der eine wirksame Ermittlung und Kontrolle der Einkünfte aus Kapitalvermögen verhindert“ ¹² . Des Weiteren wurde vor allem § 30a Abs. 3 Satz 2 AO kritisiert, der mit dem Verbot der Kontrollmitteilungen der Finanzverwaltung eines der wirksamsten Mittel zur Sachverhaltsaufklärung nimmt. ¹³ Die Besteuerung von Einkünf-

⁹ BFH:IX R 62/99, n.v.

¹⁰ BFH: IX R 62/99, n.v.

¹¹ 2 BvR: 1493/89, in: BStBl. II 1991, S. 668.

¹² 2 BvR: 1493/89, in: BStBl. II 1991, S. 668.

¹³ 2 BvR: 1493/89, in: BStBl. II 1991, S. 668.

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Steuergleichheit oder Bankgeheimnis ? Neuere Tendenzen der Rechtsprechung zu § 30a AO

ten aus Kapitalvermögen hing bis 1993 weitestgehend nur von der Steuerehrlichkeit des Steuerpflichtigen bei seiner Steuererklärung ab. Einen parallelen Fall stellt das Problem der Besteuerung von privaten Veräußerungsgeschäften dar, das laut Urteil in der mündlichen Verhandlung am 16.07.2002 vom BFH an das Bundesverfassungsgericht weitergegeben wurde - auch hier hängt die tatsächliche Besteuerung nur von der Steuerehrlichkeit ab, weshalb ein ähnliches Urteil durch das Bundesverfassungsgericht wie schon zur Besteuerung von Einkünften aus Kapitalvermögen 1991 erwartet werden kann. Und wieder kann der § 30a AO als „strukturelles Vollzughindernis“ gesehen werden, da ersofern die Steuererhebung nicht im Rahmen einer Quellensteuer durchgeführt wird - zu einer Besteuerungsungleichheit führt. Wie aber das Bundesverfassungsgericht ebenfalls 1991 festgestellt hat, „[...] (verbietet) Art. 3 Abs. 1 GG [...] eine Regelung der Steuererhebung, welche die Gleichheit des Belastungserfolges prinzipiell verfehlt. Daraus folgt, dass das materielle Steuergesetz in ein normatives Umfeld eingebettet sein muss, welches die Gleichheit der Belastung auch hinsichtlich des tatsächlichen Erfolges prinzipiell gewährleistet. [...]“ 14

Der Art. 3 Abs. 1 GG wird auch Gleichheitssatz genannt und gewährt dem Steuerpflichtigen das Recht auf Steuergleichheit.

Somit zeigt sich, dass ein Spannungsfeld zwischen dem so genannten „Bankgeheimnis“ des § 30a AO und der Steuergleichheit nach dem Gleichheitssatz gemäß Art. 3 Abs. 1 GG existiert. Dieses Spannungsfeld hat besonders vor dem Hintergrund der aktuellen Rechtsprechung ¹⁵ an Schärfe und Brisanz gewonnen. Daher soll in den folgenden Ausführungen auf diese Thematik näher eingegangen werden. Nach den einführenden Worten werden sich die Autoren im 2. Paragraphen zunächst mit den verfassungsrechtlichen Schranken der Besteuerungsgewalt durch den Staat beschäftigen. Anschließend wird beleuchtet, in wie weit das „Bankgeheimnis“ als Norm in der Abgabenordnung geregelt ist, bevor die Autoren auf die aktuelle Rechtsprechung zu dem Spannungsfeld zwischen Steuergleichheit und Bankgeheimnis eingehen, wobei explizit sowohl die Dualität in den Entscheidungen des VII. und VIII. Senat des BFH als auch das aktuelle Urteil des BFH ¹⁶ aufgegriffen wird. Im abschließenden 5. Teil der vorliegenden Arbeit wird ein Ausblick auf die bereits oben angesprochene aktuelle Lage gegeben und ein kurzes Resumée gezogen.

¹⁴ 2 BvR: 1493/89, in: BStBl. II 1991, S. 665.

¹⁵ Siehe hierzu BFH: VIII R 33/95; VII B 28/99; VII B 290/99; VII B 11/00; VII B 152/01.

¹⁶ BFH: IX R 62/99.

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Steuergleichheit oder Bankgeheimnis ? Neuere Tendenzen der Rechtsprechung zu § 30a AO

2. Verfassungsrechtliche Schranken der Besteuerungs-gewalt

Die nicht selbst erwerbswirtschaftlich tätig werdende Bundesrepublik Deutschland ist auf die Erhebung von Steuern zur Finanzierung jeglicher Staatsausgaben angewiesen. Der Staat schafft und garantiert über seine Gesetzgebung, in Verbindung und unter Beachtung des Grundgesetzes, die Rahmenbedingungen einer freien Wirtschaft. Das GG geht dabei von der öffentlichen Teilhabe an der Finanzkraft der privaten Haushalte aus. Diese Teilhabe wird jedoch sowohl durch das Rechtsstaatsprinzip als auch durch die Grundrechte, die das Eigentum nach Art. 14 Abs. 1 GG und die Berufsfreiheit nach Art. 12 Abs. 1 GG gewährleisten und das gleiche Heranziehen zu den öffentlichen Lasten im Sinne des Gleichheitssatzes nach Art. 3 Abs. 1 GG anordnen, begrenzt. ¹⁷ Diese Grenzen sind der Garant für dir Durchführbarkeit und Durchsetzbarkeit der gerechten Besteuerung, aus der die Steuergleichheit erwachsen konnte.

Auf die sich für den Gesetzgeber ergebenen verfassungsrechtlichen Schranken, die sich in die rechtstaatlichen und in die grundrechtlichen Grenzen unterscheiden lassen, wird nun im Folgenden explizit eingegangen.

2. 1. Rechtsstaatliche Grenzen

2.1.1. Gesetzmäßigkeit der Besteuerung

Der Grundsatz der Gesetzmäßigkeit der Besteuerung ist im Grundgesetz nicht ausdrücklich enthalten. Da das Steuerrecht ein Eingriffsrecht ist, trifft es immer auf die verfassungsrechtlichen Pfeiler des Gesetzesvorbehaltes, nämlich auf den rechtsstaatlichen Ge-setzesvorbehalt, also die Bindung der Gesetzgebung an die verfassungsmäßige Ordnung

¹⁷ Vgl. Birk 2001, S. 40.

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Steuergleichheit oder Bankgeheimnis ? Neuere Tendenzen der Rechtsprechung zu § 30a AO

im Sinne des Art. 20 Abs. 3 GG, und auf den Parlamentsvorbehalt. ¹⁸ Durch das allgemein gültige Prinzip „nullum tributum sine lege“ ¹⁹ , sind steuerliche Eingriffe des Gesetzgebers nur zulässig, wenn und solange sie ein Gesetz veranlasst. Für Lang ²⁰ bedeutet die Gesetzmäßigkeit der Besteuerung zweierlei:

„[...]

(1) Die Auferlegung von Steuerlasten ist dem Gesetz vorbehalten; sie ist nur

(2) Rechtsverordnungen und Verwaltungsakte dürfen nicht gegen das Gesetz verstoßen (sog. Vorrang des Gesetzes). [...]“

Mit dieser Beschreibung ist die Erkenntnis verbunden, dass der Herrschaft eines abschließenden Normensystems sowohl Steuerpflichtige als auch Steuerbeamte und Steuerrichter unterworfen sind. 21

Der Grundsatz der Gesetzmäßigkeit der Besteuerung, der im Gegensatz zur Weimarer Reichsverfassung ²² oder vielen ausländischen Verfassungen ²³ , nicht expressis verbis in der deutschen Verfassung beziehungsweise im Grundgesetz enthalten ist ²⁴ , wird in der Fachliteratur auch mit dem Begriff des steuerrechtlichen Legalitätsprinzips beschrieben. Die Rechtsgrundlagen des steuerlichen Legalitätsprinzips, aus denen sich der Gesetzes-vorbehalt ableitet, sind dabei vorwiegend im Grundgesetz verankert:

¹⁸ Vgl. Tipke / Lang 2002, S. 98 f.

¹⁹ „Keine Steuer ohne Gesetz“.

²⁰ Tipke / Lang 2002, S. 97.

²¹ Vgl. Tipke / Lang 2002, S. 97.

²² Art. 134 WRV vom 08.11.1919: „Alle Staatsbürger [...] tragen [...] zu allen öffentlichen Lasten nach Maßgabe der Gesetze bei.“

²³ Vgl. Tipke 2000a, S. 125 f; Grundsatz der Gesetzmäßigkeit der Besteuerung u.a. in folgenden Verfassungen verankert: Art. I § 8 der Verfassung der U.S.A., Art. 34 französische Verfassung i. V. mit Art. 14. der Déclaration des droits von 1789, Art. 57 der Verfassung der Russischen Förderation, Art. 23 italienische Verfassung, Art. 133 spanische Verfassung, Art. 170 belgische Verfassung, Art. 99 I luxemburgische Verfassung, Art. 104 niederländisches Grundgesetz, § 5 österr. Finanz- und Verfassungsgesetz.

²⁴ Vgl. Birk 2001, S. 40.

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Steuergleichheit oder Bankgeheimnis ? Neuere Tendenzen der Rechtsprechung zu § 30a AO

1. Das Recht der freien Entfaltung der Persönlichkeit nach Art. 2 Abs. 1 GG schließt auch die ökonomische Handlungsfreiheit ein. Zur Handlungsfreiheit und somit zum Grundrecht des Bürgers gehört es, „nur aufgrund solcher Rechtsvorschriften zu Steuern herangezogen zu werden, die materiell und formell der Verfassung gemäß sind und deshalb zur verfassungsmäßigen Ordnung gehören“ ²⁵ . Verfassungswidrig und somit nicht zulässig ist die Besteuerung extra legem (außerhalb des Gesetzes) oder contra legem (gegen das Gesetz), da die ökonomische Freiheit ²⁶ durch die Besteuerung eingeschränkt wird.

2. Knüpft die Besteuerung an das Innehaben von Eigentumspositionen an, so wird der Gesetzesvorbehalt des Art. 14 Abs. 1 Satz 2 GG ausgelöst ²⁷ , welcher den Inhalt und die Schranken des Eigentums und des Erbrechts bestimmt. Des Weiteren darf nach Art. 14 Abs. 3 Satz 2 GG eine Enteignung nur durch Gesetz oder aufgrund eines Gesetzes erfolgen, das die Art und das Ausmaß der fälligen Entschädigung regelt. Besonders vor dem Hintergrund, dass Besteuerung insofern ein schwererer Eingriff ist als wenn die Enteignung ohne Entschädigung durchgeführt wird, ist die verfassungsmäßige Bindung an das Gesetz für den Gesetzgeber auch im Verhältnis zu Art. 14 Abs. 3 GG konsequent. 28

3. Nach Art. 20 Abs. 3 GG sind die vollziehende Gewalt und die Rechtssprechung an Gesetz und Recht gebunden. Da somit die Verwaltung zumindest im Eingriffsbereich an das Gesetz gebunden ist, kann ein eigenmächtiges Vorgehen der exekutiven Gewalt ausgeschlossen werden, womit der Art. 20 Abs. 3 GG den Vorbehalt des Gesetzes und damit die Gesetzmäßigkeit der Besteuerung voraussetzt. 29

4. Aber auch in der Abgabenordnung kommt der Grundsatz der Gesetzmäßigkeit der Besteuerung zum Ausdruck. Der § 3 Abs. 1 AO enthält die Legaldefiniti-

²⁵ BVerfGE9, 3 (11).

²⁶ ...bedeutet, die Freiheit zu investieren, zu konsumieren, zu sparen.

²⁷ Vgl. Birk 2001, S. 41.

²⁸ Vgl. Tipke / Lang 2002, S. 98.

²⁹ Vgl. Birk 2001, S. 41.

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Steuergleichheit oder Bankgeheimnis ? Neuere Tendenzen der Rechtsprechung zu § 30a AO

on des Steuerbegriffs, nach der die Steuer allen auferlegt werden muss, bei denen der Tatbestand zutrifft, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft. Eine Abgabe im Sinne des § 3 Abs. 1 AO ist auch dann eine Steuer, wenn eine Nichterfüllung der Anforderungen der Gesetzmäßigkeit der Besteuerung und der Steuergleichheit vorliegt. ³⁰ Nach § 38 AO entstehen Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis, sobald der Tatbestand, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft, verwirklicht ist.

Steuern dürfen weder von der Exekutive noch von der Jurisdiktion erfunden werden, jede Steuer braucht eine gesetzliche Grundlage. Somit verlangt die Gesetzmäßigkeit der Besteuerung, dass im Gesetz sowohl der Tatbestand als auch die dazugehörige Rechtsfolge niedergelegt sein müssen. ³¹ Der § 4 AO, der besagt, dass Gesetz jede Rechtsnorm ist, gilt für das steuerrechtliche Legalitätsprinzip insoweit nicht, als dass der Begriff der Tatbestandsmäßigkeit fordert, Steuerobjekt, Steuersubjekt, Steuerbemessungsgrundlage und der Steuersatz sollen sich nicht aus irgendeinem Rechtssatz, sondern aus einem formellen Gesetz ergeben müssen. ³² Dieser Forderung trägt Art. 80 Abs. 1 GG Rechnung, der erklärt, dass nur solche Ermächtigungen des formellen Gesetzgebers an den Verordnungsgeber zulässig sind, wenn Inhalt, Zweck und Ausmaß der erteilten Ermächtigung im Gesetz bestimmt sind. Aber auch auf Steuerbefreiungen, Steuerermäßigungen sowie sonstige Steuervergünstigungen erstreckt sich der Grundsatz der Gesetzmäßigkeit der Besteuerung, somit darf die Steuerschuld ohne gesetzliche Grundlage weder von Behörden noch von Gerichten herabgesetzt werden. 33

2.1.2. Das Bestimmtheitsgebot

Der Grundsatz der Gesetzesbestimmtheit der Besteuerung ergänzt den Grundsatz der Gesetzmäßigkeit der Besteuerung. Gesetzesbestimmtheit verlangt auch das dem Rechtsstaatprinzip innewohnende Prinzip der Rechtssicherheit, denn je unbestimmter ein Ge- ³⁰ Vgl.Kruse 1991, S.42.

³¹ Vgl. Tipke / Lang 2002, S. 98 f.

³² Vgl. Kruse 1991, S. 54 ff und Tipke 2000a, S. 128 f.

³³ Vgl. Tipke 2000a, S. 129.

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Steuergleichheit oder Bankgeheimnis ? Neuere Tendenzen der Rechtsprechung zu § 30a AO

setz ist, desto mehr Spielraum wird der Exekutive und der Legislative eröffnet. ³⁴ Sowohl für den Tatbestand als auch für die Rechtsfolge gilt dabei das Erfordernis der Bestimmtheit. ³⁵ Das BVerfG hat in seiner Rechtsprechung für den Sachbereich des Steuerrechts Folgendes entschieden:

„Der Grundsatz der Tatbestandsmäßigkeit als Ausdruck des Rechtsstaatsprinzips verlange, daß steuerbegründende Tatbestände so bestimmt sein müssen, daß der Steuerpflichtige die auf ihn entfallende Steuerlast vorausberechnen kann.“ 36

Nach diesem Maßstab müssten zahlreiche Vorschriften des Steuerrechts wegen des Verstoßes gegen das rechtsstaatliche Bestimmtheitsgebot für verfassungswidrig erklärt werden. In der Praxis hat das BVerfG jedoch einen anderen Weg bestritten, indem es deutlich die theoretischen Anforderungen an die Tatbestandsbestimmtheit abgesenkt hat. Trifft also der Gesetzgeber die wesentlichen Bestimmungen mit der hinreichenden Genauigkeit, dass Verwaltungsbehörden und Gerichte in der Lage sind, „auftauchende Zweifelsfragen mit Hilfe der anerkannten Auslegungsmethoden zu beantworten“ ³⁷ , dann ist dem Grundsatz der Tatbestandsbestimmtheit bereits Genüge getan. 38

2.1.3. Das Rückwirkungsverbot

Im Steuerrecht kommt es des Öfteren vor, dass steuerliche Belastungen rückwirkend beschlossen werden und sich negativ auf die Vermögensdispositionen der Steuerpflichtigen auswirken. Da der Steuerpflichtige seine ihn betreffende Steuerlast nur dann im Voraus berechnen und somit diese Berechnung zur Grundlage seines Handelns machen kann, wenn ihm die Rechtsfolgen des Steuertatbestandes bekannt sind, gilt auch im Steuerrecht grundsätzlich das Rückwirkungsverbot, welches vom BVerfG aus dem Rechtsstaatsprinzip abgeleitet wird. 39

³⁴ Vgl. Tipke / Lang 2002, S. 102.

³⁵ Vgl. Papier 1989, S. 63.

³⁶ BVerfGE 19, 253 (267); 34, 348 (365); 49, 343 (362).

³⁷ BVerfGE 21, 209 (215).

³⁸ Vgl. Birk 2001, S. 42.

³⁹ Vgl. Birk 2001, S. 42.

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Steuergleichheit oder Bankgeheimnis ? Neuere Tendenzen der Rechtsprechung zu § 30a AO

Im Grundgesetz ist ein Rückwirkungsverbot für Steuergesetze nicht ausdrücklich enthalten. Nach Ansicht des BVerfG muss sich die Rückwirkung von Rechtsfolgen „vorrangig an den allgemeinen rechtsstaatlichen Grundsätzen insbesondere des Vertrauensschutzes und der Rechtssicherheit messen lassen (vgl. BVerfGE 45, 142, 167). In Verbindung mit diesen Grundsätzen sind allerdings auch diejenigen Grundrechte zu berücksichtigen, deren Schutzbereich von der nachträglich geänderten Rechtsfolge in belastender Weise betroffen ist.“ ⁴⁰ Somit leitet das BVerfG ein prinzipielles Verbot rückwirkender Gesetze aus dem rechtsstaatlichen Rechtssicherheitsprinzip in Verbindung mit den betroffenen Grundrechten ab, welches auch für Steuergesetze gilt. ⁴¹ Um dieser Entscheidung Nachdruck zu verleihen, betonte es in seinem Beschluss vom 03.12.1997 ⁴² die freiheitsrechtliche Komponente, welche besagt, dass die Verlässlichkeit der Rechtsordnung „eine Grundbedingung freiheitlicher Verfassungen (sei). Es würde den Einzelnen in seiner Freiheit erheblich gefährden, dürfte die öffentliche Gewalt an sein Verhalten oder an ihn betreffende Umstände im nachhinein belastendere Rechtsfolgen knüpfen, als sie zum Zeitpunkt seines rechtserheblichen Verhaltens galten“ ⁴³ .

Der Rechtsprechung des BVerfG zufolge greift das Rückwirkungsverbot bei der zeitlichen Rückwirkung von belastenden Gesetzen ⁴⁴ ein. Gesetze, die lediglich eine schon bis dahin praktizierte Rechtsüberzeugung festschreiben, sind dagegen nicht belastend. Im Gegensatz zum Strafrecht ⁴⁵ sind belastende Gesetze im Steuerrecht nicht zwingend unzulässig. Es ist vielmehr eine Entscheidung zwischen der Rückbewirkung von Rechtsfolgen und der tatbestandlichen Rückanknüpfung zu treffen. Nach Auffassung des BVerfG entfaltet eine Rechtsnorm nur dann eine Rückwirkung, wenn der Beginn ihres zeitlichen Anwendungsbereiches normativ auf einen Zeitpunkt festgelegt ist, der vor dem Zeitpunkt liegt, zu dem die Norm gültig geworden ist. ⁴⁶ In diesen Fällen wird von der Rückbewirkung von Rechtsfolgen beziehungsweise von der echten Rückwirkung gesprochen. Demgegenüber liegt eine unechte Rückwirkung (tat- ⁴⁰ BVerfGE72, 200 (242).

⁴¹ Vgl. Tipke / Lang 2002, S. 103.

⁴² BVerfGE 97, 67.

⁴³ BVerfGE 97, 67 (78).

⁴⁴ Belastende Gesetze sind Gesetze, die die Rechtsposition des Normadressaten verschlechtern. Dazu gehören neben Gesetzen, die rückwirkend eine Belastung anordnen, auch die Gesetze, die eine Vergünstigung einschränken oder aufheben. (BVerfGE 30, 367 (386); BVerfGE 38, 61 (83); BVerfGE 50, 177 (193)).

⁴⁵ Siehe hierzu Art. 103 Abs. 2 GG.

⁴⁶ BVerfGE 72, 200 (241).

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