1. Einleitung

Der Begriff des Verrechnungspreises ist ein vielschichtiger, häufig verwendeter und aktuell diskutierter Begriff. Internationale Verrechnungspreise gewinnt im Rahmen eines ansteigend globalisierten Wirtschaftslebens immer größere Bedeutung. Bereits vor vielen Jahren fanden Liefer- und Leistungsbeziehungen zwischen Unternehmen, die multinationalen Konzernen angehören, in einem nicht unbeachtlichen Umfang statt. 1

Die Bestimmung und die Dokumentation von konzerninternen Verrechnungspreisen haben sich für international tätige Konzerne seit der Einführung von Aufzeichnungspflichten im Jahr 2003 zur wichtigsten Herausforderung im Bereich des internationalen Steuerrechts entwickelt. Art, Inhalt und Umfang der zu erstellenden Aufzeichnungen wurden durch die Gewinnabgrenzungsaufzeichnungsverordnung (GAufzV) näher konkretisiert. Die Wirtschaft hat mit Spannung das BMF-Schreiben vom 12.4.2004 zu den Verwaltungsgrundsätze-Verfahren erwartet, das die Meinung der Finanzverwaltung zu den Dokumentationspflichten aufzeigt und dem Steuerpflichtiger praktikable Handlungsanweisungen für die Verrechnungspreisdokumentation geben soll.

Die Aufzeichnungspflicht zur Art und Inhalt der Geschäftsbeziehungen mit nahe stehenden Personen zum Ausland bezieht sich zum einen auf den verwirklichten Sachverhalt (Sachverhaltsdokumentation), zum anderen soll der Steuerpflichtiger zeigen, dass er den Fremdvergleichsgrundsatz beachtet hat (Angemessenheitsdokumentation). Die nun veröffentlichten Verwaltungsgrundsätze-Verfahren geben hierzu ausführlich die Auffassung der Finanzverwaltung wieder. Das BMF-Schreiben vom 12.4.2005 stellt an die Steuerpflichtiger umfangreiche Anforderungen zur Dokumentation der Verrechnungspreise. Kernpunkt der Aufzeichnungspflichten ist hierbei der Nachweis der Angemessenheit. 2

¹ Vgl. Shmid-Pickert ,G., Verrechnungspreise, 2005, S.255

² Vgl. Eigelshoven, A., Nientimp, A.,Die Dokumentation angemessener Verrechnungspreise nach den

Verwaltungsgrundsätze-Verfahren:Eine kritische Anayse, in: Der Betrieb, Heft 22, 2005, S. 1184

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2. Begriffsklärung der Verrechnungspreise

Verrechnungspreise sind die Preise für Warenlieferungen, Dienstleistungen, Lizenzen, Kostenumlagen, Darlehen, Bürgschaften etc., die zwischen deutschen und ausländischen Unternehmen oder Betriebsstätten der gleichen Unternehmensgruppe in Rechnung gestellt werden. Mit diesen Preisen zwischen so genannten nahe stehenden Unternehmen können Gewinne in steuerlich attraktive Standorte der Unternehmensgruppe transferiert werden. Hierbei gilt es allerdings, den international anerkannten Fremdvergleichsgrundsatz zu beachten. 3

Die Definition der nahe stehenden Personen ergibt sich aus § 1 Abs. 2 Außensteuergesetz. Danach gilt ein im Ausland befindliches Unternehmen grundsätzlich als nahe stehende Person, wenn der inländische Unternehmer mindestens zu einem Viertel beteiligt ist (wesentliche Beteiligung) bzw. auch bei weniger Beteiligung einen beherrschenden Einfluss auf die Geschäftsführung ausüben kann. Ausreichend ist auch die wesentliche Beteiligung einer dritten Person sowohl an dem inländischen Unternehmer als auch an der nahe stehenden Person.

Die Überprüfung der Verrechnungspreise ist Standard bei Betriebsprüfungen von Unternehmen, die Geschäftsbeziehungen zu verbundenen ausländischen Unternehmen haben. Da die Möglichkeit besteht, über die Gestaltung der Verrechnungspreis Gewinn in das niedriger besteuerte Ausland zu verlagern, werden solche Geschäftsbeziehungen von der Finanzverwaltung besonders kritisch hinterfragt. 4

³ http://www.schwaben.ihk.de/bsw-online/archiv/2003/09/ab05.pdf , Zugriff:11.03.2009

⁴ http://www.haefke-bourquin.de/1_aktuelles/aktuelles_content/Neuregelung%20der%20Verrechnungspreise.pdf

Zugriff : 11.03.2009

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3. Dokumentationspflichten und Rechtsgrundlagen in Deutschland

Die Pflicht zur Dokumentation von Verrechnungspreisen wurde bereits seit einigen Jahren in Deutschland diskutiert. Eine neue gesetzliche Regelung wurde als erforderlich angesehen, da die bestehenden Vorschriften über die erhöhten Mitwirkungspflichten bei der Aufklärung von Sachverhalten mit Auslandsbezug nach §90 Abs. 2 AO eine Pflicht zur Erstellung von Aufzeichnungen für die Prüfung von Verrechnungspreisen nicht mit hinreichender Klarheit ergeben. ⁵ Der BFH (Bundesfinanzhofes), entschied im Urteil vom 17.10.2001, dass nach damaligem deutschem Recht außerhalb der §§ 140 ff.AO und der §§ 238 ff.HGB keine speziellen Dokumentationspflichten für Verrechnungspreise bestanden. 6

Nach der bisherigen BFH-Rechtsprechung waren Steuerpflichtige nicht gezwungen, eine Verrechnungspreisdokumentation zu erstellen. Er musste - im Rahmen seiner rechtlichen und tatsächlichen Möglichkeiten - existente Unterlagen vorlegen und bei der Sachverhaltsermittlung mitwirken, indem er darlegte, wie er den Verrechnungspreis ermittelt hatte und welche Funktionen und Risiken er wahrgenommen hatte. Der Steuerpflichtige musste jedoch nicht die Angemessenheit seiner Preise nachweisen. Die Ermittlung von Vergleichspreisen und die Prüfung der Angemessenheit der Verrechnungspreise war allein die Sache des Finanzamts. Die Beweislast für die Angemessenheit der Verrechnungspreise trug nach bisheriger BFH-Rechtsprechung das Finanzamt. Sofern der Sachverhalt ohne Verletzung der Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen nicht abschließend aufgeklärt werden konnte, musste die Finanzverwaltung den Nachteil tragen. 7

Die neugefassten gesetzlichen Regelungen sind als Reaktion auf das BFH-Urteil vom 17.10.2001 zu werten. Der Steuerpflichtige war lediglich im Rahmen seiner Mitwirkungspflichten (§§90ff, 200, 211 AO) verpflichtet, Auskünfte jeder Art zu erteilen, die vorhandenen Unterlagen gegebenenfalls nach bestimmten Gesichtspunkten zu ordnen und tatsächlich vorhandene Bücher, Aufzeichnungen, Geschäftspapiere oder andere Urkunden vorzulegen (§§ 97 Abs. 1, 200 Abs. 1 AO) 8

⁵ http://www.pwc.de/portal/pub/!ut/p/kcxml/04_Sj9SPykssy0xPLMnMz0vM0Y_QjzKLd4p3dgoDSYGYLm4W-

pEQhitEzCDeESESpO-t7-

uRn5uqH6BfkBsaUe7oqAgA_4rlMA!!?siteArea=49c4e38420924a4b&content=e5e1d147636cc2c&topNavNod

e=49c4e38420924a4b , Zugriff: 11.03.2009

⁶ Vgl Buchwald, C., Expertensysteme für das Steuermanagement im internationalen Konzern Einsatz in der

Steuerplanung und bei steuerlichen Mitwirkungspflichten, 2006,.S.112

⁷ http://www.awt.de/pdf/sondernewsletter_1103.pdf, Zugriff:12.03.2009

⁸ http://www.dashoefer.de/verrechnungspreise/Probe.pdf , Zugriff:12.03.2009

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Um die Gesetze und Vorschriften für Verrechnungspreise gesetzlich zu fixieren und zu konkretisieren, hat der Gesetzgeber auf diese Entscheidungen mit dem StVergAbG reagiert. ⁹ Am 16. Mai 2003 haben Bundesrat und Bundestag im Rahmen der Verabschiedung des Steuervergünstigungsabbaugesetzes (StVergAbG) die Einführung der Dokumentationspflicht für internationale Verrechnungspreise beschlossen. Demnach müssen zukünftig die Geschäftsbeziehungen mit nahestehenden Personen gesondert ausgezeichnet und dokumentiert werden, um Sanktionen zu vermeiden. Die neuen Regelungen stellen eine erhebliche Verschärfung im Vergleich zur bisherigen Rechtslage dar. 10

Durch die Verabschiedung des Steuervergünstigungsabbaugesetzes (StVergAbG) wurden die Mitwirkungs-, Dokumentations- und Sanktionsvorschriften in Bezug auf Verrechnungspreise in Deutschland erstmals gesetzlich festgehalten. Also die Erweiterung der Mitwirkungs-, Dokumentations-und Sanktionsvorschriften für Verrechnungspreise war eine Reaktion des Geseztgebers auf Entscheidungen des BFH. Dadurch wurden speziellen Vorschriften für Verrechnungspreise gesetzlich fixiert und konkretisiert. 11

Weitere Einzelheiten zu Art, Inhalt und Umfang der Aufzeichnungen regelt die

Gewinnabgrenzungsaufzeichnungsverordnung (GAufzV) vom 28.Oktober 2003. Einzelheiten hinsichtlich der Anforderung an den Steuerpflichtigen hat das Bundesfinanzministerium (BMF) in seinem Schreiben „Grundsätze für die Prüfung der Einkunftsabgrenzung zwischen nahestehenden Personen mit grenzüberschreitenden Geschäftsbeziehungen

(Verwaltungsgrundsätze-Verfahren)“ konkretisiert. 12

Die neuen Dokumentationsvorschriften betreffen dabei nicht nur große Konzerne, sondern auch jedes Unternehmen, welches in Form einer Betriebsstätte oder einer Toch-tergesellschaft im Ausland tätig ist.Insbesondere trifft dies für viele mittelständische Unternehmen zu. 13

3.1 Aufzeichnungspflichten nach § 90 Abs. 3 AO

Kernstück der Dokumentationspflichten zu Verrechnungspreissachverhalten ist der neu eingeführte § 90 Abs. 3 AO (Abgabenordnung). Dieser schreibt vor, dass ein Steuerpflichtiger, der an grenzüberschreitenden Unternehmensaktivitäten beteiligt ist, über

⁹ Vgl. Djanani , C., Brähler , G., Langensiepen , N., Internationales Steuerrecht , 2008, S. 351

¹⁰ http://www.pwc.de/portal/pub/!ut/p/kcxml/04_Sj9SPykssy0xPLMnMz0vM0Y_QjzKLd4p3dgoDSYGYLm4W

-pEQhitEzCDeESESpO-t7

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e=49c4e38420924a4b , Zugriff: 12.03.2009

¹¹ Vgl. Djanani , C., Brähler , G., Langensiepen , N., Internationales Steuerrecht , 2008, S. 351

¹² http://www.hk24.de/produktmarken/recht_und_fair_play/steuerrecht/internationales_steuerrecht/Dokuvorschrif

tenVerrechnungspreise.jsp?print=true , Zugriff:12.03.2009

¹³ http://www.schwaben.ihk.de/bsw-online/archiv/2003/09/ab05.pdf , Zugriff:12.03.2009

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Art, Inhalt und Umfang seiner Geschäftsbeziehung mit nahe stehenden Personen im Sinne des

§ 1 Abs. 2 des AStG Aufzeichnungen erstellen muss. 14

Die Dokumentations-und Mitwirkungspflichten des Steuerpflichtigen in Bezug auf Vreechnungspreise sind in § 90 Abs. 3 AO gesetzlich verankert. ¹⁵ Durch § 90 Abs. 3 AO werden die allgemeinen Mitwirkungspflichten von § 90 AO um einen dritten Ansatz ergänzt und erheblich ausgeweitet. Voraussetzungen für die Aufzeichnungspflicht für Verrechnungspreise gemaß § 90 Abs. 3 AO sind eine

• Geschäftsbeziehung i.S.d § 1 Abs. 4 AStG

• Mit Auslandsbezug

• Mit einer nahe stehenden Person i.S.d. § 1 Abs 2. AStG.

Sind diese Voraussetzungen erfüllt, muss der Steuerpflichtige Aufzeichnungen über Art und Inhalt seiner Geschäftsbeziehungen zu den nahe stehenden Personen führen. Der Begriff der Geschäftsbeziehung richtet sich nach § 1 Abs. 4 AStG. Demnach ist jede den Einkünfte zugrunde liegende schuldrechtliche Beziehung, die keine gesellschaftsvertragliche Vereinbarung ist, eine Geschäftsbeziehung. 16

Abb. 1: Anwendungsvoraussetzungen für § 90 Abs. 3 AO (Quelle: Djanani , C., Brähler , G., Langensiepen , N., Internationales Steuerrecht , 2008, S.352)

Nach § 90 Abs. 3 AO hat der Steuerpflichtige über Art und Inhalt seiner Geschäftsbeziehungen mit nahestehenden Personen (insbesondere Konzerngesellschaften) bzw. bei der Gewinnaufteilung zwischen Stammhaus und Betriebsstätte Aufzeichnungen zu erstellen. Diese Aufzeichnungspflicht umfasst auch die wirtschaftlichen und rechtlichen Grundlagen für eine den Grundsatz des Fremdvergleichs beachtende Vereinbarung von Preisen und anderen Geschäftsbedingungen. Einzelheiten hinsichtlich von Art, Umfang und

¹⁴ http://www.schwaben.ihk.de/bsw-online/archiv/2003/09/ab05.pdf , Zugriff:12.03.2009

¹⁵ Vgl. Djanani , C., Brähler , G., Langensiepen , N., Internationales Steuerrecht , 2008, S. 349

¹⁶ Vgl.Ebenda, S.352

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