Inhaltsverzeichnis

ANLAGENVERZEICHNIS   5

1  EINLEITUNG.  2

2  DER KONTEXT DER RÜCKSTELLUNGEN.  2

2.1  DEFINITION UND RECHTLICHE GRUNDLAGEN.  2

2.2  ANSATZ VON RÜCKSTELLUNGEN  4

2.3  BEWERTUNG VON RÜCKSTELLUNGEN.  5

2.4  AUSWEIS VON RÜCKSTELLUNGEN.  5

3  DER BEGRIFF DER PENSIONSRÜCKSTELLUNGEN  5

3.1  DEFINITION UND RECHTLICHE GRUNDLAGEN.  6

3.2  ANSATZ VON RÜCKSTELLUNGEN FÜR PENSIONEN  6

3.3  BEWERTUNG VON VERPFLICHTUNGEN FÜR PENSIONEN  8

3.4  AUSWEIS VON VERPFLICHTUNGEN FÜR PENSIONEN.  9

4  PENSIONSRÜCKSTELLUNGEN í DIE MODIFIZIERUNGEN DURCH DAS BILMOG.  9

4.1  ANSATZ VON RÜCKSTELLUNGEN FÜR PENSIONEN  9

4.2  BEWERTUNG VON VERPFLICHTUNGEN FÜR PENSIONEN  10

4.2.1  Berücksichtigung von Zukunftstrends.  10

4.2.2  Diskontierung  11

4.3  AUSWEIS VON VERPFLICHTUNGEN FÜR PENSIONEN.  11

4.3.1  Versicherungsmathematische Verfahren  11

4.3.2  Saldierungsgebot von Vermögen mit Altersversorgungsverpflichtungen  12

5  FAZIT  13

ANHANG   14

LITERATURVERZEICHNIS   18

2

Abbildungsverzeichnis

Abb. 1: Klassifikation der Rückstellungen.................................................................................3

Symbol- und Abkürzungsverzeichnis

%

§ €

Abb.

Abs. Abt. a. F. Anm. Art. Aufl.

bAV

BB BBK BetrAVG

BFH

BGBl. BilMoG BMF BMJ BR BStBl. BT-R bzgl. bzw.

ca. circa

DB

DEJ Diss. d. h. Dr DStR dt.

EGHGB

EStG EStR e. V. evtl.

3

f. FAZ ff.

GmbH

GoB Gr. GuV

HFA

HGB hrsg.

IAS

i. d. F. IDW IFRS i. H. v. IRZ i. V. m. KoR

lt. Mrd.

n. h. M.

n. F. Nr.

o. g. oben genannt

PiR Praxis der internationalen Rechnungslegung (Zeitschrift)

RefE

RegE

Rn.

RückAbzinsVO. Rz.

S. sog. SteuerStud StuB SULB

Tz Textziffer

4

u. a. u. a. Univ.-Prof. US US-GAAP u. U.

VAG

vgl.

WIWI-SB Wirtschaftswissenschaftliche Seminarbibliothek

Anlagenverzeichnis

Anlage 1: Die handelsrechtlichen Ansatzvorschriften für Pensionsverpflichtungen ..................i Anlage 2: Mittelbare Pensionsverpflichtungen ..........................................................................ii Anlage 3: Beispiel zur Diskontierung von Pensionsrückstellungen...........................................ii Anlage 4: Beispiel zur Anwendung der Saldierung von Vermögen mit Pensions-

rückstellungen ...........................................................................................................iii

5

1 Einleitung

In der Literatur finden sich unzählige Veröffentlichungen, die sich mit dem „neuen deutschen

Bilanzrecht“ ¹ beschäftigen. ² Das Gesetz zur Modernisierung des Bilanzrechts (Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz - BilMoG) ³ wurde nach zahlreichen Kommentierungen, ⁴ letztlich verabschiedet. ⁵ Das jetzt beschlossene Gesetz hat viele Änderungen gegenüber dem ersten Referentenentwurf im November 2007, ⁶ dem ergänzten ⁷ sowie dem erweiterten ⁸ Regierungsentwurf, erfahren. ⁹ Frei nach dem „Struck’schen Gesetz“, welches besagt, dass kein Gesetz die zuständigen Gremien [den Bundestag; der Verfasser] verlässt, so wie es hereingekommen ist, haben sich zahlreiche Modifikationen etlicher Gesetze ergeben. Daher sollen, die nun endgültig verabschiedeten Regelungen, kritisch analysiert werden. Die Auswirkungen werden in der hier vorliegenden Hausarbeit für den Bereich der Pensionsrückstellungen genauer erläutert. Rückstellungen im internationalen Kontext, nämlich im System der IFRS oder der US-GAAP werden im Rahmen

der Arbeit nicht beleuchtet. ¹⁰ Zu Beginn wird grundlegend auf die Rückstellungen eingegangen, später die Pensionsrückstellungen mit den Änderungen des BilMoG näher betrachtet. Ein Fazit beschließt die Ausführungen.

2 Der Kontext der Rückstellungen

2.1 Definition und rechtliche Grundlagen

„Rückstellungen sind für ungewisse, zukünftige Verpflichtungen zu bilden und dienen der peri-

odengerechten Aufwandsverrechnung“ ¹¹ gibt der Nestor der deutschen Betriebswirtschaftslehre, GÜNTER WÖHE, den Lesern seines Klassikers „Einführung in die Allgemeine Betriebswirtschaftslehre“ mit auf den Weg. Inhaltlich geht der Begriff der Rückstellung einher mit dem Ziel der Verringerung von Ertragsteuerzahlungen und Gewinnausschüttungen. Kurzum kann mit der

¹ Als Gesamtwerk zu betrachten KÜTING, KARLHEINZ/PFITZER, NORBERT/WEBER, CLAUS-PETER (2009), S. 1 ff.

² Vgl. Bieg, HARTMUT/KUßMAUL, HEINZ u.a. (2009), S. 1 ff.; PETERSEN, KARL/ZWIRNER, CHRISTIAN (2009), S. 1 ff.

³ B UNDESREGIERUNG (2009), Gesetz zur Modernisierung des Bilanzrechts (Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz -BilMoG); im Folgenden mit BilMoG abgekürzt.

⁴ Statt vieler: BIEG, HARTMUT/BOFINGER, PETER/KÜTING, KARLHEINZ/KUßMAUL, HEINZ/WASCHBUCH, GERD/ WEBER, CLAUS-PETER (2008), S. 2543 ff.

⁵ Auf die Veröffentlichung im BGBl. am 28.05.2009, gilt das BilMoG ab dem 29.05.2009, als in Kraft getreten.

⁶ Vgl. BUNDESREGIERUNG (2007), S. 1 ff.

⁷ Vgl. BUNDESREGIERUNG (2008a), S. 1 ff.

⁸ Vgl. BUNDESREGIERUNG (2008b), S. 1 ff.

⁹ Vgl. DEUTSCHER BUNDESTAG (2009), S. 1 ff.

¹⁰ Hierzu vertiefend KUßMAUL, HEINZ (2008a), S. 731 f.; BAETGE, JÖRG/KIRSCH, HANS-JÜRGEN/THIELE, STEFAN (2007), S. 493 ff.

¹¹ W ÖHE, GÜNTER/DÖRING, ULRICH (2008), S. 645.

2

Bildung einer Rückstellung ein Finanzierungseffekt erreicht werden. ¹² Rückstellungen werden daher in Unternehmen für Aufwendungen gebildet, die nach dem Abschlussstichtag - ergo in der Zukunft - zu einem Abfluss von Liquidität führen, wobei die Ursache hierfür im aktuellen Ge-schäftsjahr liegt. ¹³ Eine Legaldefinition der Rückstellungen ist im HGB a.F. nicht zu finden. ¹⁴ Im Rahmen der Steuerbilanz, unter Berücksichtigung der Maßgeblichkeit, ¹⁵ begehren die Vorschriften des § 5 EStG und den damit einschlägigen Absätzen 2a, 3, 4, 4a und 4b die Aufmerk-

samkeit des Bilanzierenden. Der BFH ¹⁶ hat in seiner Rechtsprechung dem Steuerpflichtigen folgende Abgrenzungsmerkmale aufgezählt:

1. Es muss eine Verbindlichkeit gegenüber Dritten bestehen oder eine zukünftige Entstehung wahrscheinlich sein;

2. Die Verbindlichkeit ist wirtschaftlich vor dem Bilanzstichtag entstanden; ¹⁷ 3. Der Schuldner muss mit der Inanspruchnahme der Rückstellung ernsthaft rechnen. ¹⁸ Die Rückstellungen lassen sich unter Zuhilfenahme der folgenden Abbildung 1 besser verdeutlichen und nachvollziehen:

Abb. 1: Klassifikation der Rückstellungen 19

¹² Vgl. WÖHE, GÜNTER (2008), S. 645 ff.; vertiefend zum Finanzierungseffekt von Rückstellungen BIEG, HARTMUT/KUßMAUL, HEINZ (2000), S. 452 f.

¹³ Vgl. BAETGE, JÖRG/KIRSCH, HANS-JÜRGEN/THIELE, STEFAN (2007), S. 415.

¹⁴ Vgl. COENENBERG, ADOLF G. (2005), S. 390.

¹⁵ Das handelsrechtliche Wahlrecht wird in der Steuerbilanz zu einem Passivierungsverbot; vgl. ausführlich zur Maßgeblichkeit KUßMAUL, HEINZ (2008a), S. 25 ff.

¹⁶ Vgl. BFH-Urteil vom 19.10.1993.

¹⁷ Vgl. vertiefend COENENBERG, ADOLF G. (2005), S. 393.

¹⁸ Vgl. MAYER-WEGELIN, EBERHARD (2004), § 249 Rn. 26.

¹⁹ Modifiziert entnommen aus KUßMAUL, HEINZ (2008a), S. 726.

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