- I -

INHALTSVERZEICHNIS

INHALTSVERZEICHNIS.......................................................................................................   I

ABK  ÜRZUNGSVERZEICHNIS  II

1.  PROBLEMANALYSE UND ZIELSETZUNG.  1

2.  DER RISIKOORIENTIERTE PRÜFUNGSANSATZ  2

2.1.  GRUNDKONZEPTION DES RISIKOORIENTIERTEN PRÜFUNGSANSATZES.  2

2.2.  RISIKOORIENTIERTE ABSCHLUSSPRÜFUNG - BEURTEILUNG IM HINBLICK AUF  

BILANZSKANDALE  UND PRÜFERVERSÄUMNISSE  4

3.  DAS RISIKOFRÜHERKENNUNGSSYSTEM EINES UNTERNEHMENS.  6

3.1.  EINRICHTUNG UND PRÜFUNG DES RISIKOFRÜHERKENNUNGSSYSTEMS.  6

3.2.  DAS RISIKOFRÜHERKENNUNGSSYSTEM ALS ANSATZ UM BILANZSKANDALEN UND  

PR  ÜFERVERSÄUMNISSEN ENTGEGENZUWIRKEN - KRITISCHE WÜRDIGUNG  7

4.  DER BESTÄTIGUNGSVERMERK DES ABSCHLUSSPRÜFERS.  9

4.1.  AUFGABE UND INHALT DES BESTÄTIGUNGSVERMERKES  9

4.2.  VERSÄUMNISSE DES ABSCHLUSSPRÜFERS BEI DER TESTATSERTEILUNG - KRITISCHE  

W  ÜRDIGUNG.  11

5.  SCHLUSSBETRACHTUNG  12

LITERATURVERZEICHNIS.   III

VERZEICHNIS  DER VERWENDETEN GESETZE  VI

- II - ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS

Abs. .......................................Absatz

AG .........................................Aktiengesellschaft AGs........................................Aktiengesellschaften AK .........................................Arbeitskreis AktG ......................................Aktiengesetz BB..........................................Betriebs-Berater

BFuP ......................................Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis BGBl......................................Bundesgesetzblatt BT-Drucks. ............................Bundestag-Drucksache bzgl.........................................bezüglich bzw. .......................................beziehungsweise ca. ..........................................circa DB .........................................Der Betrieb DStR ......................................Deutsches Steuerrecht EPS........................................Entwurf Prüfungsstandard e.V. ........................................eingetragener Verein ff.............................................fortfolgende FTD .......................................Financial Times Deutschland ggf. .........................................gegebenenfalls GoA.......................................Grundsätze ordnungsmäßiger Abschlussprüfung GoB .......................................Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung HGB.......................................Handelsgesetzbuch Hrsg. ......................................Herausgeber i.d.R. ......................................in der Regel i.V.m. .....................................in Verbindung mit

IDW.......................................Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. IKS ........................................internes Kontrollsystem KAAG ...................................Gesetz über Kapitalanlagegesellschaften KonTraG................................Gesetz zur Kontrolle und Transparenz im Unternehmensbereich m.E.........................................meines Erachtens Nr. .........................................Nummer NWB .....................................Neue Wirtschaftsbriefe o.g. .........................................oben genannten PS ..........................................Prüfungsstandard RGBl......................................Reichsgesetzblatt S. ...........................................Seite SZ..........................................Süddeutsche Zeitung Tz. ..........................................Textziffer u.a. .........................................unter anderem vgl. .........................................vergleiche vs. ..........................................versus VDIN .....................................VDI Nachrichten WPg.......................................Die Wirtschaftsprüfung WPK......................................Wirtschaftsprüferkammer WPO......................................Wirtschaftsprüferordnung z.B..........................................zum Beispiel

- 1 - 1.Problemanalyse und Zielsetzung

Die Unternehmenskrisen und Bilanzskandale der letzten Jahre und insbesondere der jüngeren Vergangenheit erschüttern mehr und mehr das Vertrauen der Öffentlichkeit in die von Unternehmen veröffentlichten Zahlenwerke. Auch Vorstände, Aufsichtsräte und Wirtschaftsprüfer geraten zusehends in die Kritik. Speziell den Wirtschaftsprüfern wird mangelnde Prüfungsintensität sowie unzureichende bzw. zu wenig aussagekräftige Berichterstattung vorgeworfen ¹ .

Die vorliegende Arbeit setzt sich mit dem Problem auseinander, inwieweit ausgewählte A nsätze aus prüfungstheoretischer ² sowie aus rechtlicher Perspektive geeignet sind, Bilanzskandalen und eventuell vorliegenden Versäumnissen seitens der Prüfer vorzubeugen. Die Analyse wird anhand verschiedener Problemkomplexe erfolgen ³ .

Eine Abschlussprüfung ist so auszurichten, dass die Prüfungsaussagen mit hinreichender S icherheit getroffen werden können und dass wesentliche Unrichtigkeiten und Verstöße gegen gesetzliche Vorschriften bei gewissenhafter Berufsausübung erkannt werden. Nach berufständischen Verlautbarungen ist dafür ein risikoorientierten Prüfungsansatz anzuwenden ⁴ . Ziel ist es, zu analysieren, welchen Beitrag dieser Prüfungsansatz leisten kann, Bilanzdelikten und Prüferversäumnissen entgegenzuwirken.

Seit Einführung eines Gesetzes zur Kontrolle und Transparenz im Unternehmensbereich (KonTraG) ⁵ im Jahre 1998 hat der Vorstand einer Aktiengesellschaft (AG) ⁶ gemäß § 91 Abs. 2 AktG „ geeignete Maßnahmen zu treffen, insbesondere ein Überwachungssystem einzurichten, damit den Fortbestand der Gesellschaft gefährdende Entwicklungen früh erkannt werden.“ Da dieses Risikofrüherkennungssystem sowie das einzurichtende Überwachungssystem nach § 317 Abs. 4 HGB auch Bestandteil der Abschlussprüfung börsennotierter Aktiengesellschaften sind, stellt sich die Frage, welche Anforderungen an Einrichtung und Prüfung

¹ Vgl. Dörner, DB (1998): Anforderungen, S. 1.

² Unter prüfungstheoretischer Perspektive wird in dieser Arbeit eine am Gesetz sowie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Abschlussprüfung (GoA) ausgerichtete Sichtweise verstanden.

³ Aufgrund des begrenzten Umfanges dieser Arbeit, erfolgt eine Beschränkung auf einzelne Teilaspekte. Insbesondere die rechtliche Perspektive wird auf ein Teilproblem, das Instrumentarium des Bestätigungsvermerkes, begrenzt. Andere rechtliche Aspekte, wie Fragen der Haftung oder der Berufsgerichtsbarkeit werden ausgeklammert.

⁴ Siehe IDW PS 260: Kontrollsystem, S. 824, Tz 23 mit Verweis auf IDW PS 200: Grundsätze, S. 709, Tz. 24.

⁵ Ziel dieses Gesetzes war es u. a. „Schwächen und Verhaltensfehlsteuerungen“ im System der deutschen Unternehmenskontrolle entgegenzuwirken (Deutscher Bundestag (Hrsg.), BT-Drucks. 13/9712: KonTraG, S. 11).

⁶ Die Bezeichnungen der Organe sowie der gesetzlichen Vertreter der Gesellschaft sind in dieser Arbeit auf eine AG bezogen. Abgeleitete Aussagen und Ergebnisse lassen sich jedoch (i.d.R.) auch auf andere Gesellschaftsfor- men übertragen.

- 2 -eines solchen Systems zu stellen sind und welchen Beitrag dieses im Hinblick auf das zu ana-lysierende Problem leisten kann.

Dem Abschlussprüfer ist mit dem Bestätigungsvermerk ein rechtliches Instrumentarium an die Hand gegeben, um der Öffentlichkeit das Ergebnis seiner Prüfung mitzuteilen. Bei Einwendungen besteht die Pflicht der Einschränkung oder Versagung dieses sogenannten Testates. Die K ritik der Öffentlichkeit wirft den Abschlussprüfern jedoch auch Versäumnisse im Bereich einer aussagekräftigen Berichterstattung vor. Ziel ist es daher, die Möglichkeiten des Bestätigungsvermerkes im Hinblick auf Bilanzskandale bzw. die Frage, inwieweit vor allem in diesem Bereich Prüferversäumnisse vorliegen, unter rechtlicher Perspektive zu analysieren.

Im Rahmen der nachfolgenden Arbeit wird allerdings nicht auf aktuelle Bilanzskandale und Unternehmenskrisen eingegangen. Auch derzeit in der Wirtschaftpresse diskutierte Reform-vorschläge des Prüfungswesens sind nicht Bestandteil dieser Arbeit.

2. Der risikoorientierte Prüfungsansatz

2.1. Grundkonzeption des risikoorientierten Prüfungsansatzes

Der risikoorientierten Prüfungsansatz stellt eine Methode der Prüfungsplanung dar, die jedoch Einfluss auf sämtliche Phasen des Prüfungsprozesses ausstrahlt ⁷ . Ziel ist es, die angestrebte, hinreichende Urteilssicherheit bzw. das gerade noch akzeptable Prüfungsrisiko ⁸ durch die effiziente Kombination von Prüfungsmethoden, im Sinne des Wirtschaftlichkeitsgrundsatzes, zu erreichen ⁹ .

Das Prüfungsrisiko resultiert aus den Fehlerrisiken (inhärentes Risiko und Kontrollrisiko) und dem Entdeckungsrisiko ¹⁰ . Ziel ist es, dieses Prüfungsrisiko stufenweise zu begrenzen ¹¹ .

In einem ersten Schritt erfolgt eine Abschätzung des inhärenten Risikos ¹² durch eine allgemeine Risikobeurteilung auf Unternehmens- wie auch auf Prüffeldebene ¹³ , was bereits eine

⁷ Siehe Ködel (1997): Risikoorientierte Abschlussprüfung, S. 113. Zu den Phasen des Prüfungsprozesses zählen die Prüfungsplanung, die Prüfungsdurchführung und die Berichterstattung, teilweise werden aber auch andere Phaseneinteilungen verwendet (ebenda, S. 115).

⁸ Unter dem Prüfungsrisiko versteht man die Wahrscheinlichkeit, dass der Prüfer den Bestätigungsvermerk erteilt, obwohl der Jahresabschluss wesentliche Fehler erhält (sogenanntes β-Risiko, häufig auf maximal 5% begrenzt; vgl. Runke, DB (2002): Geschäftsrisikoorientierte Abschlussprüfung, S. 437).

⁹ Vgl. Selchert (1996): Jahresabschlussprüfung, S. 165

¹⁰ Teilweise wird das Entdeckungsrisiko nochmals in verschiedene Komponenten aufgegliedert. Z.B.: Risiko analytischer Prüfungshandlungen und Risiko detaillierter Prüfungen; siehe weiterführend Ballwieser (1998): risikoorientierter Prüfungsansatz, S. 361-365.

¹¹ Vgl. Selchert (1996): Jahresabschlussprüfung, S. 165.

- 3 -umfassende Auseinandersetzung des Abschlussprüfers mit dem zu prüfenden Unternehmen, seiner Geschäftstätigkeit und dessen wirtschaftlichem U mfeld erfordert. Zur Beurteilung des Kontrollrisikos ¹⁴ hat sich der Prüfer im Rahmen einer Systemprüfung Kenntnisse über das IKS anzueignen, sowie dessen Aufbau und Funktion zu überprüfen ¹⁵ . Sowohl das inhärente als a uch das Kontrollrisiko sind für den Abschlussprüfer (zumindest kurzfristig) nicht direkt beeinflussbar, wohingegen das Entdeckungsrisiko ¹⁶ durch die vom Prüfer eingesetzten Prü-fungshandlungen direkt zu beeinflussen ist ¹⁷ . Die Beurteilung der Fehlerrisiken erlaubt dem Prüfer jedoch die Aufdeckung von kritischen und weniger kritischen Prüfungsgebieten, um darauf aufbauend eine risikoorientierte Prüfungsstrategie festzulegen. Während in kritischen Prüfungsgebieten intensivere Prüfungshandlungen (neben analytischen Prüfungshandlungen meist in Form von intensiven Stichproben- oder ggf. lückenlosen Einzelfallprüfungen) not-wendig sind, um eine hinreichende Urteilssicherheit zu gewährleisten, kann der Prüfer in u n-kritischen Prüfungsgebieten (mit einem geringem Fehlerrisiko) ein höheres Entdeckungsrisiko in Kauf nehmen und seine detaillierten Prüfungshandlungen demzufolge reduzieren.

Formal findet die Idee des risikoorientierten Prüfungsansatzes im sogenannten Risikomodell durch die multiplikative Verknüpfung der Wahrscheinlichkeiten der Einzelrisiken Ausdruck ¹⁸ : Prüfungsrisiko = Inhärentes Risiko * Kontrollrisiko * Entdeckungsrisiko.

Ein weiterer zu berücksichtigender Einflussfaktor auf das Prüfungsrisiko ist die vom Prüfer festgelegte W esentlichkeitsgrenze, denn „je höher die Wesentlichkeitsgrenze festgelegt wird, umso geringer ist das Prüfungsrisiko“ ¹⁹ . Zu berücksichtigen ist auch, dass in w esentlichen Prüffeldern, unabhängig vom identifizierten Fehlerrisiko, immer aussagenbezogene, detaillierte Prüfungshandlungen in einem gewissen Umfang durchzuführen sind ²⁰ . Die aus dem

¹² Das inhärente Risiko beschreibt die Wahrscheinlichkeit für das Auftreten von Fehlern, die für sich oder im Zusammenhang mit Fehlern anderer Prüffelder wesentlich ^{sind, ohne Berücksichtigung eines vorhandenen internen Kontrollsystems - IKS (vgl. IDW PS 260: Kontrollsystem, S. 824-825, Tz. 24). 13} Vgl. Selchert (1996): Jahresabschlussprüfung, S. 166.

¹⁴ Das Kontrollrisiko beschreibt die Gefahr, dass wesentliche Fehler durch das IKS nicht verhindert oder aufgedeckt und korrigiert werden (vgl. Runke, DB (2002): Geschäftsrisikoorientierte Abschlussprüfung, S. 437).

¹⁵ Vgl. IDW PS 260: Kontrollsystem, S.825, Tz. 31.

¹⁶ Unter dem Entdeckungsrisiko wird die Wahrscheinlichkeit verstanden, dass der Abschlussprüfer wesentliche Fehler im Rahmen seiner Prüfungsdurchführung nicht aufdeckt.

¹⁷ Vgl. Ballwieser (1998): risikoorientierter Prüfungsansatz, S. 361.

¹⁸ Vgl. Runke, DB (2002): Geschäftsrisikoorientierte Abschlussprüfung, S. 437-438.

¹⁹ Vgl. IDW EPS 250: Wesentlichkeit, S. 110, Tz. 16.

²⁰ Vgl. Runke, DB (2002): Geschäftsrisikoorientierte Abschlussprüfung, S. 437.