Inhaltsverzeichnis

  - Seite III -  

Inhaltsverzeichnis   

ABK  ÜRZUNGSVERZEICHNIS  IV

1  EINLEITUNG  1

1.1  Problemstellung  1

1.2  Gang der Untersuchung  2

2  VORSTEUERABZUG  3

2.1  Bedeutung des Vorsteuerabzugs im Umsatz-steuersystem  3

2.2  Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug  4

2.2.1  Persönliche Voraussetzungen  4

2.2.2  Sachliche Voraussetzungen  5

2.2.2.1  Vorsteuerabzug aufgrund Rechnung mit gesondertem  

Steuerausweis   5

2.2.2.2  Vorsteuerabzug ohne gesonderten Steuerausweis in  

einer  Rechnung  8

2.3  Einschränkungen des Vorsteuerabzugs  11

2.3.1  Nutzungsartbedingter Ausschluss vom Vorsteuerabzug  11

2.3.2  Aufwandsartbedingter Ausschluss vom Vorsteuerabzug  12

2.3.3  Umsatzartbedingter Ausschluss vom Vorsteuerabzug  14

3  VORSTEUERAUFTEILUNG  16

4  VORSTEUERBERICHTIGUNG  19

4.1  Tatbestandsvoraussetzungen  19

4.2  Berichtigungszeitraum  20

4.3  Berichtigungsverfahren  24

5  FAZIT  27

LITERATUR  - UND INTERNETQUELLENVERZEICHNIS  VI

RECHTSQUELLENVERZEICHNIS   IX

ANLAGENVERZEICHNIS   XIII

ANLAGEN   XIV

Abkürzungsverzeichnis

Abs. Absatz Abschn. Abschnitt Art. Artikel

BB BC BeStLex BFH Bundesfinanzhof

BFH/NV BMF

BRD BR-Drucks.

bspw. BStBl

BVerfG bzw. d.h.

DB DStR DStR-KR EFG EG EG-RL

EStG et al.

EU EuGH EURLUmsG

EUSt

f. ff. FG GbR gem. i.d.F.

i.H.v. in Höhe von insbes. insbesondere i.S.d. im Sinne des/der

i.V.m. IStR lit.

m.A.v. Mio. Mrd. Milliarde m.w.N. mit weiteren Nachweisen

MwStSystRL NJW Nr. NZM Neue Zeitschrift für Miet- und Wohnrecht S. Satz; Seite

Slg. sog. SteuerStud Stichw. Rn. Randnummer u. und

u.a. UR UStDV UStG USt-ID-Nr. UStR Umsatzsteuerrichtlinien usw. und so weiter v.a. vor allem

vgl. z.B. zzgl.

1 Einleitung

1.1 Problemstellung

Was mit einer reichseinheitlichen Stempelsteuer - verursacht durch den gewaltigen Finanzbedarf im Ersten Weltkrieg - begann, entwickelte sich ¹ entlang einer Kette von Reformen hin zur heute gültigen Umsatzsteuer. Mit einem Steueraufkommen in Höhe von rund 176 Mrd. € im Jahr 2008 stellt sie die derzeit ergiebigste Steuerquelle der Bundesrepublik Deutsch- ² land dar.

Die Grundlagen des materiellen Umsatzsteuerrechts ergeben sich im Wesentlichen aus der Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie (MwStSystRL), die am 1.1.2007 in Kraft getreten ist und im Grunde eine Neufassung der bis dahin gültigen 6. EG-Richtlinie (EG-RL) darstellt. Da die MwStSystRL die europäischen Bürger nicht unmittelbar verpflichtet, sondern ausschließlich an die Mitgliedsstaaten der EU gerichtet ist, bedarf es einer Transforma- ³ wasauf deutscher tion in das jeweilige nationale Umsatzsteuerrecht, Ebene in Form des Umsatzsteuergesetzes (UStG) und der Umsatzsteu-erdurchführungsverordnung (UStDV) umgesetzt wird. Die Verwaltung ist darüber hinaus an die Umsatzsteuerrichtlinien (UStR), die Schreiben des BMF sowie an die Erlasse der jeweiligen Finanzministerien der Länder und die Verfügungen der Finanzdirektion gebunden.

Ein zentraler Begriff des Umsatzsteuerrechts ist das Recht des Unternehmers auf Vorsteuerabzug, das nach ständiger Rechtsprechung einen fundamentalen Grundsatz des durch das Gemeinschaftsrecht geschaffe- ⁴ AusSicht des Staanen gemeinsamen Mehrwertsteuersystems darstellt. tes erweist sich dieses Recht als mit geringem administrativen Aufwand verbunden, gleichzeitig führt die hierbei nötige Selbstständigkeit der Un- ⁵ Der ternehmer jedoch zu einer erhöhten Betrugsanfälligkeit des Systems. Gesetzgeber versucht daher, diesem Risiko durch eine Vielzahl vom Ein- ¹ vgl.Kirchhof, in: DStR 2008, S. 1

² vgl. BMF, „Die Steuereinnahmen von Bund, Ländern und Gemeinden im Haus-

haltsjahr 2008“, 20.7.2009

³ vgl. Art. 288 EG i.d.F. vom 9.5.2008

⁴ vgl. EuGH, Urteil vom 18.12.1997, C-286/94, C-340/95, C-401/95 und C-47/96,

Molenheide u.a., in: UR 1998, S. 470, Rn. 47; EuGH, Urteil vom 25.10.2001, C-78/00, in: UR 2001, S. 541, Rn. 28

⁵ Mittler bezeichnet das Recht auf Vorsteuerabzug in diesem Zusammenhang daher

als „Achillesferse“ des Mehrwertsteuersystems, vgl. Mittler, UR 2004, S. 1

zelmaßnahmen und Regulierungen zu begegnen und knüpft die Beschränkungen des Vorsteuerabzugs an strenge Voraussetzungen. Diese Maßgaben sind der Gegenstand dieser Arbeit.

1.2 Gang der Untersuchung

Die vorliegende Arbeit widmet sich der Relevanz der Vorsteuer und der damit einhergehenden Vorsteuerberichtigung im deutschen Umsatzsteuersystem.

Kapitel 2 ordnet die Bedeutung des Vorsteuerabzugs in die Systematik des Umsatzsteuerrechts ein und verdeutlicht hiermit die vom Gesetzgeber zugrunde gelegte Intention dieser Rechtsordnung. Die einschlägigen Voraussetzungen, an die das Recht zum Vorsteuerabzug anknüpft, werden anschließend näher erläutert. Dabei wird sowohl auf die persönlichen Voraussetzungen des betroffenen Personenkreises als auch auf sachliche Voraussetzungen im Zusammenhang mit der Art des steuerbaren Eingangsumsatzes eingegangen. In welchen Fällen ein solcher Vorsteuerabzug eingeschränkt oder ganz ausgeschlossen wird, verdeutlicht der nachfolgende Abschnitt. Die Darstellungen des Kapitels gehen insbes. auch auf die aktuelle Rechtsprechung ein und unterstreichen somit die Praxisrelevanz dieser Thematik.

Den Kern des dritten Kapitels bildet die besondere Problematik der Vorsteueraufteilung bei sog. Mischumsätzen, die nur zum Teil zum Vorsteuerabzug berechtigen. Es wird verdeutlicht, in welchen Fällen eine Aufteilung der Vorsteuerbeträge nötig ist und nach welchen Gesichtspunkten man diese Aufteilung vornimmt.

Kapitel 4 zeigt abschließend auf, unter welchen Aspekten der Gesetzgeber eine Berichtigung des vorgenommenen Vorsteuerabzugs fordert und welche Unterscheidungen hierbei beachtet werden müssen. Anhand eines Fallbeispiels wird das Verfahren einer Vorsteuerberichtigung diskutiert und somit praxisnah erörtert, welche Schritte hier vom Gesetzgeber vorgesehen sind.

Die Arbeit schließt mit einer Zusammenfassung der Ergebnisse. Es wird ein Vorschlag unterbreitet, wie der Problematik auf Unternehmensebene begegnet werden kann und welche Schritte seitens der Europäischen Kommission noch notwendig sind, um das gemeinsame Mehrwertsteuer- system endgültig umzusetzen und einfacher zu gestalten.

2 Vorsteuerabzug

2.1 Bedeutung des Vorsteuerabzugs im Umsatz-

steuersystem

Das Umsatzsteuergesetz baut auf eine Netto-Allphasen-Mehrwertsteuer mit Vorsteuerabzug auf. Diesem Begriff unterliegen verschiedene Charakteristika des Umsatzsteuersystems.

Erhoben wird die Umsatzsteuer grundsätzlich auf allen Stufen wirtschaftlicher Betätigung (Allphasen-Steuer). Bemessungsgrundlage für die Steuer ist das Entgelt ohne die Steuer selbst (Nettowert) - Umsatzsteuer wird damit nicht auf Umsatzsteuer erhoben. Dieses Grundprinzip gewährleistet eine wettbewerbsneutrale Umsatzbesteuerung, indem eine allgemeine, zum Preis der Gegenstände und Dienstleistungen genau proportionale ⁶ und nicht etwa durch Kumulationsef-Verbrauchsteuer anzuwenden ist

fekte solche Unternehmen begünstig werden, die mehrere Leistungsstufen innerhalb ihres Unternehmens bündeln. Besteuert wird demnach nur die vom jeweiligen Unternehmer erzielte Wertschöpfung (Mehrwert). Die endgültige Belastung soll folglich beim Endverbraucher eintreten, was dadurch erreicht wird, dass der Unternehmer die Umsatzsteuer im Preis ⁷ einer Ware überwälzt.

Eine Entlastung des Unternehmers tritt dann ein, wenn er von seinem in § 15 UStG spezifizierten Recht zum Vorsteuerabzug Gebrauch macht. Die auf unternehmerisch genutzten Eingangsleistungen, Einfuhren, innergemeinschaftlichen Erwerben oder Auslagerungen aus Umsatzsteuerlagern lastende Umsatzsteuer wird von der eigenen Umsatzsteuerschuld abgezogen. Fraktioniert wird die Umsatzsteuer demnach zwar bei allen Unternehmern erhoben, der Fiskus erhält den Umsatzsteuerertrag jedoch erst endgültig, wenn der Unternehmer eine Leistung an einen Verbraucher erbringt, der vom Abzug der ihm in Rechnung gestellten Umsatzsteuer ⁸ ausgeschlossen ist.

⁶ vgl. EuGH, Urteil vom 24.10.1996, C-317/94, Elida Gibbs, in: UR, 1997, S. 265;

ähnlich auch EuGH, Urteil vom 14.2.1985, C-268/83, Rompelmann, in: Slg. 1985, S. 655

⁷ vgl. BVerfG, Beschluss vom 29.10.1999, 2 BvR 1264/90, in: BStBl II, 2000, S. 155 ⁸ vgl. Kirchhof, in: DStR 2008, S. 5; Wagner, in: Sölch/Ringleb, UStG, 2009, § 15,

Rn. 22

2.2 Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug

2.2.1 Persönliche Voraussetzungen

Zum Vorsteuerabzug berechtigt sind gem. § 15 Abs. 1 UStG ausschließ- ⁹ Die lich Unternehmer im Rahmen ihrer unternehmerischen Tätigkeit. Unternehmereigenschaft wird in § 2 UStG geregelt, wonach grundsätzlich drei Tatbestandsvoraussetzungen vorliegen müssen: Es ist zunächst erforderlich, dass es sich um ein umsatzsteuerlich rechtsfähiges Gebilde handelt. Die Steuerrechtsfähigkeit ist hierbei wesentlich ¹⁰ Art. 9 weiter gefasst als die allgemeine Rechtsfähigkeit des Zivilrechts. Abs. 1 der MwStSystRL definiert hierbei einen sehr weiten Anwendungsbereich, der sämtliche Stadien der Erzeugung, des Handels und der Erbringung von Dienstleistungen erfasst und bspw. auch die GbR oder die ¹¹ unter dem Unternehmerbegriff subsumiert. Grundstücksgemeinschaft

Zweitens muss eine berufliche oder gewerbliche Tätigkeit erfolgen, die vorliegt, wenn der Betreffende nachhaltig und mit der Absicht, Einnahmen ¹² Dabei ist es nicht zu erzielen, am wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt. erforderlich, dass eine Gewinnerzielungsabsicht vorliegt, es geht lediglich ¹³ um das Erzielen von Einnahmen.

Schließlich muss der Betreffende selbstständig handeln, d.h. er darf nicht im Rahmen eines Dienst- oder Arbeitsverhältnisses oder einer Organ- ¹⁴ schaft tätig werden.

Eine Gleichstellung mit dem Unternehmer regelt § 2a UStG für jemanden, der neue Fahrzeuge unter den im Gesetz beschriebenen Voraussetzungen liefert.

Ob der Leistungsempfänger Unternehmer ist, entscheidet sich ausschließlich nach dem deutschen UStG, wobei es bedeutungslos ist, ob der Unternehmer im Inland ansässig ist. Damit ist ein Vorsteuerabzug auch für im Ausland ansässige Unternehmer zulässig, die im Inland steu- ¹⁵ erpflichtige Leistungen empfangen haben.

⁹ vgl. Abschn. 191 Abs. 1 UStR

¹⁰ vgl. Klenk, in: Sölch/Ringleb, UStG, 2009, § 2, Rn. 10 ¹¹ vgl. zur Unternehmereigenschaft von Ehegatten, die gemeinschaftlich auf einem

Grundstück ein Gebäude errichten Leicht, in: Birle et al., BeStLex, 2009, Stichw. Vorsteuer, Rn. 6

¹² vgl. zum Begriff der Nachhaltigkeit Klenk, in: Sölch/Ringleb, UStG, 2009, § 2, Rn.

157-161 sowie BFH, Urteil vom 18.7.1991, V R 86/87, in: BStBl II, 1991, S. 776

¹³ vgl. BFH, Beschluss vom 5.7.2007, V B 117/06, in: BFH/NV, 2008, S. 119 ¹⁴ vgl. hierzu Abschn. 17 UStR

¹⁵ Diese Vorsteuerbeträge werden im sog. Vorsteuer-Vergütungsverfahren erstattet

(vgl. § 18 Abs. 9 UStG, §§ 54-61a UStDV). Mit Wirkung vom 1.1.2010 wird die- ses Verfahren neu geregelt und wird vermutlich zu Entlastungen der betroffenen

2.2.2 Sachliche Voraussetzungen

2.2.2.1 Vorsteuerabzug aufgrund Rechnung mit gesondertem Steuerausweis

Aus § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 UStG ergibt sich unmittelbar, dass nur diejenigen Steuerbeträge abziehbar sind, die nach dem deutschen UStG ge- ¹⁶ Unternehmer,die mit ausländischen Vorsetzlich geschuldet werden.

steuerbeträgen belastet wurden, haben sich wegen eines eventuellen Abzugs an den Staat zu wenden, der die Steuern erhoben hat (Vergü- ¹⁷ tungsverfahren).

Die Berechtigung zum Vorsteuerabzug bestimmt sich nach den in Abschn. 192 Abs. 2 UStR genannten Voraussetzungen, welche „insgesamt erfüllt“ werden müssen und nachfolgend erläutert werden.

Materielle Voraussetzung für den Vorsteuerabzug ist der Besitz einer Rechnung i.S.d. §§ 14, 14a UStG, in welcher die Umsatzsteuer gesondert ¹⁸ Die Anforderungen an den Inhalt der Rech-

ausgewiesen sein muss. nung sind seit 1.1.2004 wesentlich verschärft worden. sämtlicher geforderter Angaben (d.h. die Angaben müssen vollständig und richtig sein) ist ein Vorsteuerabzug zulässig. Im Umkehrschluss bedeutet dies: Fehlen derartige Angaben oder sind sie unzutreffend, hat dies zwingend den Verlust des Vorsteuerabzugs zur Folge. Der Leistungsempfänger hat die in der Rechnung enthaltenen Angaben daher auf ihre Vollständigkeit und Richtigkeit zu überprüfen. Sind Mängel ersichtlich, so kann eine Berichtigung der Rechnung durch den Rechnungsaussteller verlangt werden (vgl. § 14 Abs. 6 Nr. 5 UStG, § 31 Abs. 5 UStDV, Abschn. 188a UStR). Wird der in Rechnung gestellte Umsatzsteuerbetrag nachträglich berichtigt oder ist eine Entgeltminderung eingetreten, muss der Leistungsempfänger nach § 17 Abs. 1 UStG die Vorsteuer entsprechend richtig stellen.

Wer unrichtige Umsatzsteuer oder - weil er keine Leistung erbringt oder kein regelversteuerter Unternehmer ist - unberechtigt Umsatzsteuer ausweist, schuldet diesen (Mehr)Betrag nach § 14c UStG. Wird der unrichtige Steuerbetrag gegenüber dem Leistungsempfänger berichtigt, haben sowohl der leistende Unternehmer als auch der Leistungsempfänger die

Unternehmer führen. Vgl. zum neuen Vorsteuer-Vergütungsverfahren ausführlich Langer, in: DB 2009, S. 647ff. sowie Atanasova/Maunz, in: DStR 2009, S. 1185ff.

¹⁶ vgl. BFH, Urteil vom 2.4.1998, V R 34/97, in: BStBl II, 1998, S. 695 ¹⁷ vgl. Abschn. 192 Abs. 1 S. 4 u. 5 UStR

¹⁸ vgl. EuGH, Urteil vom 29.4.2004, C-152/02, Terra Baubedarf, in: IStR, 2004, S.

493; BFH, Urteil vom 1.7.2004, V R 33/01, in: BStBl II, 2004, S. 861

¹⁹ vgl. hierzu kritisch Paukstadt/Matheis, in: DStR 2005, S. 414ff.