5. Zusammenfassung ................................................................................................. 16

Anhang mit Anhangverzeichnis ................................................................................ 18 Verzeichnis der Internetquellen ................................................................................. 21 Literaturverzeichnis ................................................................................................... 22 Quellen- und Rechtsprechungsverzeichnis .............................................................. 23

Darstellungsverzeichnis

Seite

Abb. 1: Verhältnis der Aktivitätsklauseln nach DBA und nach

§ 2a Abs. 1, 2 EStG ……………………………………………………….. 12

Abkürzungsverzeichnis

Abb. Abbildung

Abs. Absatz

AO Abgabenordnung

Art. Artikel

AStG Außensteuergesetz

BGBl. Bundesgesetzblatt

Buchst. Buchstabe

bzw. beziehungsweise

d. h. das heißt

DBA Doppelbesteuerungsabkommen

EG Europäische Gemeinschaft

EStG Einkommensteuergesetz

EStR Einkommensteuerrichtlinie

etc. et cetera

EU Europäische Union

f. folgende

gem. gemäß

GewStG Gewerbesteuergesetz

ggf. gegebenenfalls

H Hinweis

HGB Handelsgesetzbuch

Hrsg. Herausgeber

i. S. d. im Sinne des

i. S. v. im Sinne von

i. V. m. in Verbindung mit

KStG Körperschaftsteuergesetz

MA Musterabkommen

MDBA Musterabkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung

Nr. Nummer

OECD Organisation for Economic Cooperation and Development

OECD-MA OECD-Musterabkommen

R Richtlinie

Rz. Randziffer

S. Seite

sog. sogenannter/ (n)

u. a. und andere

v. H. von Hundert

vgl. vergleiche

z. B. zum Beispiel

1. Problemstellung

In den letzten Jahren ist vermehrt festzustellen, dass Unternehmen international tätig werden. Hierfür gibt es unterschiedliche Gründe. Zu nennen sind beispielsweise Standortvorteile, die Nähe zu Absatzmärkten, Rohstoffen oder Arbeitskräften sowie Steuervorteile bzw. –anreize. 1 Trotz dieser zunehmenden Internationalisierung fehlen

staatenübergreifend abgestimmte Regelungen zur grenzüberschreitenden Verlustbe- handlung. 2 Dies kann zur Folge haben, dass Verluste nicht berücksichtigt oder dop-

pelt geltend gemacht werden können.

In dieser Arbeit soll daher untersucht werden, wie grenzüberschreitende Verluste in Deutschland behandelt werden und welche Probleme damit einhergehen. Insbesonde- re wird auf Verlustverrechnungsbeschränkungen sowie auf Maßnahmen zur Vermei- dung der doppelten Verlustberücksichtigung eingegangen.

Um die grenzüberschreitende Verlustbehandlung vollständig betrachten zu können, ist es erforderlich, ausländische Verluste von unbeschränkt Steuerpflichtigen und inländische Verluste von beschränkt Steuerpflichtigen zu berücksichtigen. Hierbei wird jedoch nur die Abkommens- und die deutsche Besteuerungsebene untersucht, da eine Berücksichtigung der ausländischen Besteuerungsebenen den Umfang dieser Arbeit übersteigen würde. Grundsätzlich wird bei der Betrachtung der Abkommens- ebene auf das OECD-MA abgestellt, da Deutschland seine Doppelbesteuerungsab- kommen weitestgehend auf dieser Basis abschießt. 3

In dieser Arbeit werden ausländische Verluste aus Betriebsstätten und Kapitalgesell- schaften untersucht. Die Berücksichtigung von Personengesellschaften erscheint, aufgrund der erforderlichen Steuersubjektqualifikation, als zu komplex. Weiterhin wird unterstellt, dass die Tätigkeiten der ausländischen Organisationsein- heiten nicht unter die Verlustverrechnungsbeschränkungen des § 2b EStG fallen. Die Verlustverrechnung nach Maßgabe des EG-Vertrages wird in dieser Arbeit nicht behandelt, da die Richtlinienentwürfe zum Teil auf große nationale Wiederstände stoßen und sich somit noch nicht haben realisieren lassen. 4

1 Vgl. im Internet: Universität Osnabrück – Internationale Unternehmensbesteuerung, 2001.

2 Vgl. Heinsen, Steuerliche Verlustpolitik bei grenzüberschreitenden Unternehmen, 2000, S. V.

3 Vgl. Heinsen, Steuerliche Verlustpolitik bei grenzüberschreitenden Unternehmen, 2000, S. 22.

4 Vgl. Heinsen, Steuerliche Verlustpolitik bei grenzüberschreitenden Unternehmen, 2000, S. 2.

2. Grundlagen und Begriffsbestimmungen

2.1 Grundprinzipien der Besteuerung im internationalen Steuerrecht

Grundsätzlich lassen sich aus dem Völkerrecht zwei Prinzipien auf das Recht zur Steuererhebung ableiten: das Territorialitätsprinzip und das Totalitätsprinzip. 5 Nach

dem Territorialitätsprinzip besteuert ein Staat alle Steuertatbestände, die in seinem Staatsgebiet verwirklicht werden. Das Totalitätsprinzip erlaubt zusätzlich die Besteu- erung von Tatbeständen, die außerhalb seines Staatsgebietes verwirklicht werden, sofern der Anknüpfungspunkt für die Besteuerung im Staat liegt. Es wird somit das Welteinkommen besteuert. 6

Hiervon zu unterscheiden ist das Zugriffsobjekt der Besteuerung. Im Rahmen der Ertrags- und Vermögensbesteuerung ist die Quellenbesteuerung und die Wohnsitzbe- steuerung zu unterscheiden. Der Quellenbesteuerung liegt der Gedanke zugrunde, dass der Staat das Besteuerungsrecht hat, in dem das Einkommen entsteht bzw. das Vermögen belegen ist. Bei der Wohnsitzbesteuerung hat der Staat das Besteuerungs- recht, in dem das Steuersubjekt seinen Wohnsitz 7 hat. An Stelle der Wohnsitzbesteu-

erung knüpfen einige Staaten an die Nationalität an, wonach das Besteuerungsrecht bei dem Staat liegt, dessen Nationalität der Steuerpflichtige hat. 8

Hieraus haben sich weltweit zwei Kombinationen zur Besteuerung des Einkommens und Vermögens entwickelt: Wohnsitzbesteuerung und Totalitätsprinzip führt zur unbeschränkten Steuerpflicht. Quellenbesteuerung und Territorialitätsprinzip führt zur beschränkten Steuerpflicht. 9

Bei einer grenzüberschreitenden Tätigkeit bedeutet dies, das ein Steuersubjekt im ausländischen Staat mit seinen Quelleneinkünften der Besteuerung unterliegt und im inländischen Staat mit seinem gesamten Welteinkommen.

Für grenzüberschreitende Verluste lassen sich hieraus folgende Konsequenzen ablei- ten: Ist weder im Wohnsitz- noch im Quellenstaat eine Verlustberücksichtigung vor- gesehen, werde Verluste überhaupt nicht berücksichtigt. Eine doppelte Verlustbe- rücksichtigung ergibt sich, wenn die Verlustberücksichtigung sowohl im Wohnsitz- als auch im Quellenstaat möglich ist.

5 Vgl. Wilke, Lehrbuch des internationalen Steuerrechts, 1997, S. 24.

6 Vgl. Breithecker, Internationale betriebswirtschaftliche Steuerlehre, 1999, S. 21f.

7 Kriterien vgl. Kapitel 2.2.

8 Vgl. Wilke, Lehrbuch des internationalen Steuerrechts, 1997, S. 24.

9 Vgl. Breithecker, Internationale betriebswirtschaftliche Steuerlehre, 1999, S. 23.

2.2 Persönliche Anknüpfungspunkte für die Besteuerung grenzüberschreitender Tätigkeiten im deutschen Steuerrecht

In § 1 Abs. 1 EStG werden alle natürlichen Personen, unabhängig von ihrer Staats- angehörigkeit, der unbeschränkten Einkommensteuerpflicht unterworfen, wenn sie ihren Wohnsitz i. S. v. § 8 AO oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt gem. § 9 AO in Deutschland haben. Hat die natürliche Person weder ihren Wohnsitz noch ihren ge- wöhnlichen Aufenthalt in Deutschland, bezieht aber inländische Einkünfte, so ist sie nach § 1 Abs. 4 EStG als beschränkt einkommensteuerpflichtig zu behandeln. Bei juristischen Personen lassen sich gem. § 1 KStG als persönliche Anknüpfungs- punkte für die unbeschränkte Steuerpflicht die Geschäftleitung gem. § 10 AO oder der Sitz nach § 11 AO unterscheiden. Eine beschränkte Steuerpflicht ergibt sich aus

§ 2 KStG, wenn die juristische Person weder Geschäftsleitung noch Sitz im Inland hat, aber inländische Einkünfte bezieht.

Für die Behandlung grenzüberschreitender Verluste in Deutschland ist dies insoweit relevant, als dass nur in Deutschland unbeschränkt Steuerpflichtige ausländische Verluste geltend machen dürfen. 10 In Deutschland beschränkt Steuerpflichtige kön-

nen gem. § 50 Abs. 1 EStG Verluste nur dann geltend machen, wenn sie mit inländi- schen Einkünften in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen.

2.3 Maßnahmen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung

Aufgrund der Prinzipien der Wohnsitz- und der Quellenbesteuerung kann es zur Doppelbesteuerung von grenzüberschreitenden Sachverhalten kommen. Von einer Doppelbesteuerung wird gesprochen, wenn folgende Voraussetzungen erfüllt sind: Identität des Abgabenpflichtigen, Identität des Besteuerungstatbestandes, Gleichar- tigkeit der Besteuerung, Identität des Besteuerungszeitraums, konkurrierende Steuer-

ansprüche verschiedener Staaten. 11

Um diese Doppelbesteuerung zu vermeiden bzw. zu mindern lassen sich grundsätz- lich bilaterale Maßnahmen wie der Abschluss von Doppelbesteuerungsabkommen und unilaterale Maßnahmen in den nationalen Steuergesetzen unterscheiden. 12

10 Vgl. Breithecker, Internationale betriebswirtschaftliche Steuerlehre, 1999, S. 189.

11 Vgl. Wilke, Lehrbuch des internationalen Steuerrechts, 1997, S. 27f.

12 Vgl. Wilke, Lehrbuch des internationalen Steuerrechts, 1997, S. 29.