Inhaltsverzeichnis II

Inhaltsverzeichnis   

Inhaltsverzeichnis.   II

Abk  ürzungsverzeichnis.  V

Abbildungs  - und Beispielsverzeichnis.  IX

1  Einleitung und Problemstellung.  1

2  Grundlagen der Konzernbesteuerung.  3

2.1  Durchbrechung des Grundsatzes der  

Individualbesteuerung.   3

2.2  Ausgestaltung der Gruppenbesteuerung.  4

3  Die deutsche Organschaft.  6

3.1  Voraussetzungen der Organschaft.  6

3.1.1  Organträger.  6

3.1.2  Organgesellschaft.  9

3.1.3  Finanzielle Eingliederung.  9

3.1.4  Gewinnabführungsvertrag.  12

3.2  Rechtsfolgen und Durchführung der  

Organschaftsbesteuerung.   13

3.2.1  Einkommenszurechnung.  13

3.2.2  Einkommensermittlung der Organgesellschaft und des  

Organtr  ägers.  14

3.2.2.1  Gewinnabführung.  14

3.2.2.2  Bruttomethode.  14

3.2.2.3  Ausgleichszahlungen.  15

3.2.2.4  Vororganschaftliche Verluste.  15

3.2.2.5  Teilwertabschreibung  16

Inhaltsverzeichnis III

4  Die österreichische Gruppenbesteuerung im  

Vergleich  mit der Organschaft.  17

4.1  Voraussetzungen der Gruppenbesteuerung.  17

4.1.1  Österreichische Regelung.  17

4.1.1.1  Gruppenträger.  17

4.1.1.2  Gruppenmitglieder.  19

4.1.1.3  Finanzielle Verbindung.  21

4.1.1.3.1  Unmittelbare Beteiligung.  21

4.1.1.3.2  Mittelbare Beteiligung über eine Personengesellschaft.  21

4.1.1.3.3  Mittelbare Beteiligung über ein Gruppenmitglied.  23

4.1.1.3.4  Beteiligung über eine Beteiligungsgemeinschaft.  24

4.1.1.3.5  Ausländische Gruppenmitglieder.  26

4.1.1.4  Gruppenantrag.  27

4.1.2  Rechtsvergleich.  28

4.1.2.1  Organträger und Gruppenträger.  28

4.1.2.2  Organgesellschaft und Gruppenmitglied.  30

4.1.2.3  Finanzielle Eingliederung und finanzielle Verbindung.  31

4.1.2.4  Gewinnabführungsvertrag und Gruppenantrag.  32

4.2  Rechtsfolgen und Durchführung der  

Gruppenbesteuerung.   34

4.2.1  Grundlagen der Einkommensermittlung und  

Einkommenszurechnung.   34

4.2.1.1  Inländische Gruppenmitglieder.  35

4.2.1.2  Ausländische Gruppenmitglieder.  38

4.2.1.2.1  Quote und Empfänger der Verlustzurechnung.  38

4.2.1.2.2  Verhältnis zu Doppelbesteuerungsabkommen.  39

4.2.2  Einzelaspekte der Einkommensermittlung.  40

4.2.2.1  Vorgruppenverluste und Verlustvortrag.  40

4.2.2.2  Steuerausgleich.  41

4.2.2.3  Teilwertabschreibung.  42

4.2.2.4  Firmenwertabschreibung.  42

4.2.2.5  Nachversteuerung.  44

4.2.3  Rechtsvergleich.  45

4.2.3.1  Einkommenszurechnung.  45

4.2.3.2  Einkommensermittlung  47

Inhaltsverzeichnis IV

5  Gemeinschaftsrechtliche Anforderungen an die  

Konzernbesteuerung.   48

5.1  Die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes.  48

5.1.1  Beschränkung der Niederlassungsfreiheit.  48

5.1.2  Rechtfertigungsgründe.  49

5.1.3  Erforderlichkeit.  50

5.2  Auswirkungen auf die Europarechtskonformität der  

deutschen  Organschaft.  53

6  Vorschläge für eine Neuregelung der deutschen  

Organschaft.   56

6.1  System der Konzernbesteuerung.  56

6.2  Erfordernis des Gewinnabführungsvertrages.  58

6.3  Finanzielle Eingliederung.  59

6.4  Mitglieder des Organkreises.  61

6.5  Verlustverrechnung.  63

6.6  Weitere Einzelaspekte und abschließende Würdigung.  65

7  Zusammenfassung und Ausblick.  67

Anlage  1: § 9 öKStG.  X

Anlage  2: Weitere Möglichkeiten der Herstellung  

einer  finanziellen Verbindung i.S.d. § 9 Abs. 4 öKStG.  XIV

Literaturverzeichnis   XV

Abk  ürzungsverzeichnis  V

Abk  ürzungsverzeichnis  

a.A.  anderer Ansicht  

Abg  ÄG. Abgabenänderungsgesetz (Österreich)  

AktG.  Aktiengesetz der Bundesrepublik Deutschland  

AO.  Abgabenordnung  

Art.  Artikel  

BB.  Betriebs-Berater (Zeitschrift)  

betr.  betreffend  

BFH.  Bundesfinanzhof  

BGBl.  Bundesgesetzblatt  

BMF.  Bundesministerium der Finanzen  

BStBl.  Bundessteuerblatt  

BV.  Besloten vennootschap met beperkte  

aansprakelijkheid  (niederländische  

Kapitalgesellschaft  )  

BVerfG.  Bundesverfassungsgericht  

BVerfGE.  Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts  

DB.  Der Betrieb (Zeitschrift)  

dB.  der Beilagen  

DBA.  Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung  

DStR.  Deutsches Steuerrecht (Zeitschrift)  

EFG.  Entscheidungen der Finanzgerichte (Zeitschrift)  

EGV.  Vertrag zur Gründung der Europäischen  

Gemeinschaft   

Abk  ürzungsverzeichnis  VI

Erl.  Erläuternde Bemerkungen (Erklärungen zu einzelnen  

Bestimmungen  in Regierungsvorlagen, die zur  

Interpretation  herangezogen werden können)  

EStG.  Einkommensteuergesetz der Bundesrepublik  

Deutschland   

EuGH.  Europäischer Gerichtshof  

EuR.  Europarecht (Zeitschrift)  

EWG.  Europäische Wirtschaftsgemeinschaft  

FG.  Finanzgericht  

FR.  Finanz-Rundschau Ertragsteuerrecht (Zeitschrift)  

GeS.  Zeitschrift für Gesellschafts- und Steuerrecht  

  (Zeitschrift)  

GmbH.  Gesellschaft mit beschränkter Haftung  

GmbHG.  GmbH-Gesetz der Bundesrepublik Deutschland  

GP.  Gesetzgebungsperiode  

HGB.  Handelsgesetzbuch  

Hs.  Halbsatz  

IStR......................Internationales  Steuerrecht (Zeitschrift)  

i.V.m.....................in  Verbindung mit  

IWB.......................Internationale  Wirtschaftsbriefe (Zeitschrift)  

JStG.  Jahressteuergesetz  

KStG.  Körperschaftsteuergesetz der Bundesrepublik  

Deutschland   

lit.  Litera (Buchstabe)  

MA  Musterabkommen  

Abkürzungsverzeichnis VII

m.w.N...................mit weiteren Nachweisen

NZG......................Neue Zeitschrift für Gesellschaftsrecht (Zeitschrift)

OECD...................Organization for Economic Cooperation and

OVG.....................Preußisches Oberverwaltungsgericht

Oy.........................Osakeyhtiö (finnische Aktiengesellschaft)

öEStG...................Einkommensteuergesetz der Republik Österreich

öEStR...................Einkommensteuerrichtlinien der Republik Österreich

öKStG...................Körperschaftsteuergesetz der Replik Österreich

öKStR...................Körperschaftsteuerrichtlinien der Republik Österreich

ÖStZ.....................Österreichische Steuerzeitung (Zeitschrift)

ÖStZB...................Beilage zu der ÖStZ

RdW.....................Österreichisches Recht der Wirtschaft (Zeitschrift)

RFH......................Reichsfinanzhof

rkr.........................rechtskräftig

Rs.........................Rechtssache

Rspr......................Rechtsprechung

RStBl....................Reichssteuerblatt

RV.........................Regierungsvorlage (Gesetzesvorschlag der

RWZ.....................Zeitschrift für Recht und Rechnungswesen (Zeitschrift)

Slg........................Sammlung

StReformG...........Steuerreformgesetz (Österreich)

Abk  ürzungsverzeichnis  VIII

StuW.  Steuer und Wirtschaft (Zeitschrift)  

StVergAbG.  Steuervergünstigungsabbaugesetz (Deutschland)  

SWI.  Steuer und Wirtschaft International (Zeitschrift)  

SWK.  Steuer- und Wirtschaftskartei (Zeitschrift)  

Ts.  Teilstrich  

UFS  aktuell. Zeitschrift für Steuer- und Abgabenrecht des  

Unabh  ängigen Finanzsenats (Zeitschrift)  

v.H........................vom  Hundert  

VwGH...................Verwaltungsgerichtshof  der Republik Österreich  

Abbildungs- und Beispielsverzeichnis IX

Abbildungs- und Beispielsverzeichnis

Beispiel 1: Finanzielle Eingliederung.....................................................11

Grafische Darstellung 1: Beteiligungskörperschaft und beteiligte

Körperschaft.......................................................................................19

Beispiel 2: Finanzielle Verbindung über eine Personengesellschaft.....22

Beispiel 3: Finanzielle Verbindung über ein Gruppenmitglied...............24

Beispiel 4: Finanzielle Verbindung über eine

Beteiligungsgemeinschaft..................................................................25

Beispiel 5: Ausländische Gruppenmitglieder.........................................27

Beispiel 6: Rechenmethode bei mittelbaren Beteiligungen...................32

Beispiel 7: Einkommenszurechnung bei unmittelbarer finanzieller

Verbindung.........................................................................................36

Beispiel 8: Einkommenszurechnung bei mittelbarer finanzieller

Verbindung.........................................................................................37

Beispiel 9: Einkommenszurechnung bei einer

Beteiligungsgemeinschaft..................................................................37

Beispiel 10: Verlustzurechnung ausländischer Gruppenmitglieder.......39

Beispiel 11: Beschränkung der Verlustnutzung.....................................41

Grafische Darstellung 2: Ermittlung des Firmenwertes.........................43

Beispiel 12: Stimmrechtsmehrheit bei der finanziellen

Eingliederung.....................................................................................60

Einleitung und Problemstellung 1

1 Einleitung und Problemstellung

Die deutsche Organschaft kann auf eine über einhundertjährige Geschichte zurückblicken. Obwohl sie in dieser Zeit immer wieder verändert wurde, wird sie nach einer weit verbreiteten Meinung den wirtschaftlichen und rechtlichen Erfordernissen des neuen Jahrtausends nicht vollständig gerecht. Insbesondere die europäische Integration er-fordert weitere Anpassungen oder sogar eine komplette Neuregelung.

Die derzeitige Regierungskoalition hat sich vorgenommen, das Unternehmenssteuerrecht, insbesondere die Organschaft und die Regelungen zu der Verlustverrechnung, zu modernisieren. ¹ Die Republik Österreich hat dies bereits vor einigen Jahren getan. Die österreichische Organschaft wurde am 1.1.2005 durch ein modernes Gruppenbesteuerungssystem abgelöst. Deshalb liegt es nahe zu untersuchen, inwieweit diese als Vorbild dienen kann. Eine Vergleichbarkeit des Besteuerungssystems dürfte, aufgrund der gemeinsamen Wurzeln, zu keinem anderen Staat in einem solch hohen Maße gegeben sein.

Zu Beginn der nachfolgenden Ausführungen werden die hier relevanten Grundlagen der Konzernbesteuerung beschrieben. Das darauf folgende Kapitel enthält die Voraussetzungen und Rechtsfolgen der deutschen Organschaft. In dem vierten Kapitel wird die österreichische Gruppenbesteuerung dargestellt. Da deren Einführung schon am 19.5.2004 verabschiedet wurde, konnte sich die Fachliteratur früh damit beschäftigen. Deren Änderungsvorschläge führten noch vor dem Inkrafttreten zu einzelnen Korrekturen an der Gruppenbesteuerung. Eine zentrale Rolle für die Bildung und die Rechtsfolgen einer Unternehmensgruppe stellt die finanzielle Verbindung der Gesellschaften innerhalb der Gruppe dar. Deshalb wird diese Voraussetzung besonders ausführlich und durch erläuternde Beispiele dargestellt. Des Weiteren werden die Organschaft und die Gruppenbesteuerung in diesem Kapitel verglichen. Durch die Zugehörigkeit Deutschlands zu der Europäischen Gemeinschaft kann eine modernisierte Organschaft nicht ausschließlich an nationalen Interessen ausgerichtet werden. Deshalb darf bei einer

¹ Koalitionsvertrag zwischen CDU, CSU und FDP, 17. Legislaturperiode (Seite 13f.).

Einleitung und Problemstellung 2

Neuregelung der deutschen Organschaftsbesteuerung das Europarecht nicht außer Acht gelassen werden. Dessen Anforderungen an die Besteuerung von Unternehmensgruppen thematisiert das fünfte Kapitel. Darauf aufbauend wird beschrieben, wie eine Neuregelung der Organschaft ausgestaltet werden könnte.

In den nachfolgenden Ausführungen wird ausschließlich die körperschaftsteuerliche Organschaft angesprochen. Die gewerbesteuerliche Organschaft wird nicht behandelt. Des Weiteren sind Umwandlungen bzw. Umgründungen nicht Gegenstand der Betrachtung.

Grundlagen der Konzernbesteuerung 3

2 Grundlagen der Konzernbesteuerung

2.1 Durchbrechung des Grundsatzes der

Individualbesteuerung

Das deutsche Zivilrecht verleiht den Körperschaften eine eigene Rechtspersönlichkeit (insbesondere § 1 AktG für die Aktiengesellschaft und § 13 GmbHG für die Gesellschaft mit beschränkter Haftung). Sie sind selbst Träger von Rechten und Pflichten und können eigenes Vermögen besitzen. Diese Trennung der Rechtssphären von Gesellschaft und Gesellschaftern wird als Trennungsprinzip bezeichnet. ² Das Ertragsteuerrecht vollzieht dieses Prinzip durch den Grundsatz der Individualbesteuerung ³ der einzelnen Rechtssubjekte nach, § 1 Abs. 1 EStG und § 1 Abs. 1 KStG. ⁴ Es ist grundsätzlich auch auf Rechtsträger anzuwenden, die zu einem Konzern zusammengeschlossen sind und deshalb, bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise, eine Einheit bilden. Da bei der Besteuerung aber die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit erfasst werden soll, muss in diesen Fällen von dem Prinzip der Individualbesteuerung abgewichen werden. Denn das Bestehen und die tatsächliche Durchführung eines Gewinnabführungsvertrages beeinträchtigen die Leistungsfähigkeit von Gesellschaft und Gesellschafter. ⁵ Aus diesem Grund hat die Rechtsprechung das Institut der Organschaft entwickelt. ⁶ Dieses wurde 1969 in der Bundesrepublik Deutschland ⁷ und 1972 in der Republik Österreich ⁸ in dem jeweiligen Körperschaftsteuergesetz kodifiziert. Die Organschaft hat zur Folge, dass das Einkommen der Organgesellschaft dem Organträger zugerechnet und bei diesem besteuert wird.

² Jochum, FR 2005, 577 (580) und Crezelius, Steuerrecht II, S. 239.

³ Urteil des BVerfG vom 17.1.1957 - 1 BvL 4/54, BVerfGE 6, 55 (unter Tz. 2, 39) und BFH-Urteil vom 19.10.2006 III R 29/06, BFH/NV 2007, 663 (unter Tz. 25).

⁴ So auch in Österreich, § 1 Abs. 1 öEStG für natürliche Personen und § 1 Abs. 1 öKStG für Körperschaften, öKStR 2001 Rz. 361 sowie Lang, ÖStZ 2003, 254 (254) und Hirschler / Schindler, IStR 2004, 505 (506).

⁵ Neumann in Gosch, Körperschaftsteuergesetz, § 14 Rz. 6.

⁶ Beginnend mit Urteil des OVG vom 31.5.1902 VI G 38/01, OVGSt.Bd. 10, 391; Rspr. übernommen von RFH mit Urteil vom 11.11.1927 I A 75/27, RStBl. 1928, 52 und BFH mit Urteil vom 24.11.1953 I Z 109/53 U, BStBl. III 1954, 21 (unter Tz. 7ff.).

⁷ Gesetz zur Änderung des Körperschaftsteuergesetzes und anderer Gesetze vom 15.8.1969, BGBl. I 1969, 1183.

⁸ Bundesgesetz vom 24.November 1972, mit dem das Körperschaftsteuergesetz 1966 geändert wird (Körperschaftsteuergesetznovelle 1972), BGBl. Nr. 441/1972.

Grundlagen der Konzernbesteuerung 4

Ihre Eigenschaft als Subjekt der Körperschaftsteuer verliert die Organgesellschaft hierdurch aber nicht. 9

2.2 Ausgestaltung der Gruppenbesteuerung

Im Allgemeinen lassen sich drei verschiedene Systeme der Besteuerung von Unternehmensgruppen unterscheiden. Hierzu gehören das Einheitskonzept, das Zurechnungskonzept und das Einzelbilanzkonzept mit seinen Ausprägungen als Konzept des Konzernbeitrags (Group Contribution) und des Konzernabzugs (Group Relief).

Das Einheitskonzept fingiert eine Fusion zwischen allen Unternehmen des Organkreises. Das steuerliche Ergebnis wird allein auf der Ebene der Konzernspitze ermittelt und besteuert. Die Ergebnisermittlung erfolgt durch eine konsolidierte Konzernsteuerbilanz. Hierbei werden Zwischenergebnisse aus Transaktionen zwischen den Konzernunternehmen eliminiert. Eine solche steuerliche Einheit kann beispielsweise in den Niederlanden gebildet werden (Fiscale Eenheid). 10

Bei dem Zurechnungskonzept wird das steuerliche Ergebnis jedes einzelnen Gruppenmitgliedes auf dessen Ebene ermittelt. Diese Einzelergebnisse werden bei der Muttergesellschaft zu einem Gesamtergebnis zusammengefasst und von dieser versteuert. Zwischenergebnisse werden hierbei nicht eliminiert, sondern sind in dem zuzurechnenden Einkommen enthalten. Dem Zurechnungskonzept folgt beispielsweise die deutsche Organschaft. 11

In dem Rahmen des Einzelbilanzkonzeptes werden alle Gruppenmitglieder separat besteuert, sodass keine Gruppe in dem Sinne der beiden vorstehenden Konzepte entsteht. Durch steuerlich wirksame Zahlungen, die als Betriebsausgaben und Betriebseinnahmen behandelt werden, kann bei dem Konzernbeitragskonzept das Einkommen der einzelnen Gruppenmitglieder innerhalb der Gruppe nahezu frei verla- ⁹ BFH-Beschluss vom 18.6.1980 I B 88/79, BStBl. II 1980, 733 (unter Tz. 12), BFH-Urteil vom 7.12.1994 I K 1/93, BStBl. II 1995, 175 (unter Tz. 33) und Frotscher, Körperschaftsteuer Gewerbesteuer, S. 93, m.w.N.

¹⁰ Wiesner / Kirchmayr / Mayr, Gruppenbesteuerung, S. 492 und Kollruss, IStR 2004, 5 (5).

¹¹ Kußmaul / Niehren, IStR 2008, 81 (82) und Grotherr, StuW 1996, 356 (359f.).

Grundlagen der Konzernbesteuerung 5

gert werden. Das steuerliche Ergebnis wird also nicht zwingend an die jeweilige Muttergesellschaft weitergeleitet. Vielmehr können die Zahlungen auch von der Muttergesellschaft an die Tochtergesellschaft oder zwischen Schwestergesellschaften erfolgen. Zudem muss mit diesen Zahlungen nicht unbedingt ein Verlust der empfangenden Gesellschaft ausgeglichen werden. Dieses System wird vor allem in der Republik Finnland, in dem Königreich Norwegen und in dem Königreich Schweden angewandt. Durch das Konzernabzugsmodell wird hingegen, unabhängig von einer tatsächlichen Zahlung, lediglich ein steuerlicher Verlust zwischen den Gruppenmitgliedern übertragen. Dieser wird bei der empfangenden Gesellschaft mit deren eigenen Gewinnen verrechnet. Der Verlust eines Unternehmens kann auch aufgeteilt und auf mehrere Gruppenmitglieder verteilt werden. Diese Ausprägung des Einzelbilanzkonzeptes findet beispielsweise in Irland und in Großbritannien Anwendung. 12

¹² Wagner, IStR 2007, 650 (650f.) und Kußmaul / Niehren, IStR 2008, 81 (82f.).

Die deutsche Organschaft 6

3 Die deutsche Organschaft

3.1 Voraussetzungen der Organschaft

Die Erfüllung der nachfolgend dargestellten persönlichen und sachlichen Voraussetzungen führt de jure zu der Begründung einer körperschaftsteuerlichen Organschaft in dem Sinne der §§ 14ff. KStG.

3.1.1 Organträger

Der Organträger ist das Unternehmen, dem das Einkommen der Organgesellschaft zugerechnet wird. Mögliche Organträger ergeben sich aus § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 KStG und aus § 18 KStG.

Eine unbeschränkt steuerpflichtige natürliche Person kann Organträger sein, wenn sie ein gewerbliches Unternehmen betreibt. Hierzu ist erforderlich, dass sie Einkünfte aus Gewerbebetrieb durch eine originär gewerbliche Tätigkeit erzielt (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 EStG). 13

Des Weiteren kommen Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen in dem Sinne des § 1 Abs. 1 KStG als Organträger in Betracht. Deren Geschäftsleitung, also der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung (§ 10 AO), muss sich im Inland befinden. Der statuarische Sitz kann auch im Ausland belegen sein, sodass auch doppelansässige Gesellschaften als Organträger qualifizieren. Für das Betreiben eines gewerblichen Unternehmens genügt die Erzielung von gewerblichen Einkünften. Bei den genannten Rechtsträgern ist dies, auf-grund ihrer Rechtsform, gemäß § 8 Abs. 2 KStG stets der Fall. ¹⁴ Zudem darf die Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse nicht nach § 5 KStG subjektiv von der Körperschaftsteuer befreit sein. Hiermit wird verhindert, dass durch die Zurechnung steuerpflichtiges Einkommen der Organgesellschaft auf Ebene des Organträgers der Besteuerung entzogen wird. 15

¹³ Erle / Heurung in Erle / Sauter, Körperschaftsteuergesetz, § 14 Rz. 53 und Frotscher, Körperschaftsteuer Gewerbesteuer, S. 95.

¹⁴ BFH-Urteile vom 26.4.1989 I R 152/84, BStBl. II 1989, 668 (unter Tz. 12) und vom 13.9.1989 I R 110/88, BStBl. II 1990, 24 (unter Tz. 13).

¹⁵ Frotscher, Körperschaftsteuer Gewerbesteuer, S. 96f. und Haase, BB 2009, 980 (981).

Die deutsche Organschaft 7

Eine Personengesellschaft erfüllt die persönlichen Voraussetzungen als Organträger, wenn es sich bei ihr um eine Mitunternehmerschaft in dem Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG handelt, sie selbst originär gewerblich tätig ist und sich ihre Geschäftsleitung im Inland befindet. Vermögensverwaltende oder lediglich gewerblich geprägte Personengesellschaften (§ 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG) scheiden als Organträger aus. ¹⁶ Das Erfordernis der inländischen Geschäftsleitung bewirkt, dass das von der Organgesellschaft zugerechnete Einkommen auch dann im Inland besteuert werden kann, wenn die Gesellschafter der Personengesellschaft im Ausland ansässig sind. Denn durch die inländische Geschäftsleitung wird eine Betriebsstätte begründet

(§ 12 Satz 2 Nr. 1 AO). Ausländische Gesellschafter erzielen somit beschränkt steuerpflichtige Einkünfte in dem Sinne des

§ 49 Abs. 1 Nr. 2 lit. a EStG. 17

Nach § 18 KStG kann auch ein ausländisches gewerbliches Unternehmen als Organträger qualifizieren, wenn es eine in dem Handelsregister eingetragene Zweigniederlassung in der Bundesrepublik Deutschland unterhält. Der Gewinnabführungsvertrag muss unter deren Firma abgeschlossen werden. Zudem muss die Zweigniederlassung die Beteiligung an der Organgesellschaft in ihrem Betriebsvermögen halten. Ausländische Unternehmen sind natürliche Personen, Kapitalgesellschaften oder Personengesellschaften, die weder ihren Sitz noch ihre Geschäftsleitung im Inland haben. Um die Voraussetzung des gewerblichen Unternehmens zu erfüllen, muss eine unter § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG fallende Tätigkeit ausgeübt werden. Die inländische Zweigniederlassung stellt eine Betriebsstätte in dem Sinne des § 12 Satz 2 Nr. 2 AO dar. Somit ist der ausländische Organträger mit seinen inländischen Einkünften (§ 49 Abs. 1 Nr. 2 lit. a EStG) beschränkt steuerpflichtig. 18

¹⁶ BMF-Schreiben vom 10.11.2005 IV B 8 - S 2770 - 24/05 (Schreiben betr. Änderungen bei der Besteuerung steuerlicher Organschaften durch das Steuervergünstigungsabbaugesetz -StVergAbG-), BStBl. I 2005, 1038 (unter Tz. 15) und Erle / Heuerung in Erle / Sauter, Körperschaftsteuergesetz, § 14 Rz. 60, 66.

¹⁷ Frotscher, Körperschaftsteuer Gewerbesteuer, S. 98f.

¹⁸ Haase, BB 2009, 980 (981f.) und Frotscher, Körperschaftsteuer Gewerbesteuer, S. 99f.

Die deutsche Organschaft 8

Bis zu ihrer Abschaffung durch das StVergAbG ¹⁹ ab dem Veranlagungszeitraum 2003 konnte auch eine sogenannte Mehrmütterorganschaft gebildet werden. Eine Mehrmütterorganschaft ist der Zusammenschluss mehrerer gewerblicher Unternehmen zu einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts mit dem Zweck der einheitlichen Willensbildung gegenüber der Organgesellschaft. ²⁰ Grundsätzlich war es der Gesellschaft bürgerlichen Rechts als reine Innengesellschaft mangels Gewerblichkeit nicht möglich Organträger zu sein. Allerdings hat die Rechtsprechung für die Erfüllung der persönlichen Voraussetzungen nicht auf die Gesellschaft bürgerlichen Rechts, sondern auf deren Gesellschafter abgestellt. ²¹ Nachdem die Mehrmütterorganschaft durch das UntStFG ²² erstmals gesetzlich kodifiziert wurde, ist sie schon ein Jahr später wieder abgeschafft worden. 23

Die Mehrmütterorganschaft war insbesondere für Gemeinschaftsunternehmen (Joint-Ventures) in der Rechtsform der Kapitalgesellschaft relevant. In diesen bündeln zwei oder mehrere Mutterkapitalgesellschaften gemeinsame Aktivitäten wie zum Beispiel Forschung und Entwicklung, Verwaltungsaktivitäten oder Investitionen in andere Unternehmen. Dies dient vordergründig der Risikostreuung und der Nutzung von Synergieeffekten. ²⁴ Steuerliche Verluste, insbesondere Anlaufverluste bei Großprojekten, konnten so der Gesellschaft bürgerlichen Rechts als Organträgerin zugerechnet werden. Diese Verluste wurden wegen der einkommensteuerlichen Transparenz der Gesellschaft bürgerlichen Rechts wiederum ihren Gesellschaftern zugewiesen. Der Vorteil der Mehrmüt-terorganschaft bestand folglich in der zeitnahen Verlustverrechnung. 25

¹⁹ Steuervergünstigungsabbaugesetz vom 16.5.2003, BStBl. I 2003, 318.

²⁰ Dötsch in Kessler / Kröner / Köhler, Konzernsteuerrecht, § 3 Rn. 335 und Koths in Herzig, Organschaft, S. 72.

²¹ Urteil des RFH vom 1.4.1941 I 406/40, RStBl. 1942, 947 und BFH-Urteile vom 25.6.1957 I 22/55 U, BStBl. III 1958, 174 (unter Tz. 60, 66, 72) und vom 9.6.1999 I R 43/97, BStBl. II 2000, 695 (unter Tz. 17).

²² Gesetz zur Fortentwicklung des Unternehmensteuerrechts vom 20.12.2001, BStBl. I 2002, 35.

²³ Danelsing in Blümich EStG-KStG-GewStG, § 14 KStG, Rz. 176, 190, Sädtler in Dötsch / Franzen / Sädtler / Sell / Zenthöfer, Körperschaftsteuer, S. 299 und Koths in Herzig, Organschaft, S. 74.

²⁴ Kirchhof / Raupach, DB 2001, Beilage 3 zu Heft 22, 1 (7).

²⁵ Herzig in Herzig, Organschaft, S. 22 und Jonas in Herzig, Organschaft, S. 306.

Die deutsche Organschaft 9

3.1.2 Organgesellschaft

Die Organgesellschaft ist das Unternehmen, dessen Einkommen dem Organträger zugerechnet wird. Als Organgesellschaften kommen gemäß der abschließenden Aufzählung des § 14 Abs. 1 Satz 1 KStG nur die Europäische Gesellschaft, die Aktiengesellschaft und die Kommanditgesellschaft auf Aktien in Frage. § 17 KStG erweitert den Kreis der möglichen Organgesellschaften um die Gesellschaft mit beschränkter Haftung. Alle anderen juristischen Personen sowie Personengesellschaften können demnach nicht Organgesellschaft sein. Weiterhin müssen die genannten Rechtsträger einen sogenannten doppelten Inlandsbezug aufweisen. Das heißt, ihr Sitz und ihre Geschäftsleitung müssen sich im Inland befinden. ²⁶ Die Organgesellschaft braucht, im Gegensatz zu dem Organträger, nicht gewerblich tätig zu sein. 27

3.1.3 Finanzielle Eingliederung

Neben den dargestellten persönlichen Voraussetzungen muss die Organgesellschaft nach § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 KStG finanziell in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert sein. Eine solche finanzielle Eingliederung liegt vor, wenn der Organträger in einem Maße an der Organgesellschaft beteiligt ist, dass ihm die Mehrheit der Stimmrechte aus den Anteilen an der Organgesellschaft zusteht.

Der Organträger muss lediglich die Mehrheit der Stimmrechte besitzen. Eine Anteilsmehrheit wird nicht vorausgesetzt. ²⁸ Eine Stimmrechtsmehrheit liegt vor, wenn der Organträger bei einfachen Beschlüssen der Haupt- bzw. Gesellschafterversammlung seinen Willen durchsetzen kann. Dies ist in der Regel bei mehr als 50 v.H. der Stimmen möglich (§ 133 Abs. 1 AktG, § 47 Abs. 1 GmbHG). Dem steht nicht entgegen, dass bestimmte Beschlüsse, vor allem Satzungsänderungen, nur mit einer qualifizierten Mehrheit geschlossen werden können. ²⁹ Erfordert die

²⁶ Danelsing in Blümich EStG-KStG-GewStG, § 14 KStG, Rz. 42.

²⁷ BFH-Urteile vom 21.1.1970 I R 90/67, BStBl. II 1970, 348 (unter Tz. 14) und vom 8.12.1971 I R 3/69, BStBl. II 1972, 289 (unter Tz. 10).

²⁸ Müller in Müller / Stöcker, Die Organschaft, S. 59 und Kolbe in Herrmann / Heuer / Raupach, § 14 KStG, Rz. 110, m.w.N.

²⁹ Dötsch in Kessler / Kröner / Köhler, Konzernsteuerrecht, § 3 Rn. 166 und Danel- sing in Blümich EStG-KStG-GewStG, § 14 KStG, Rz. 73.