Inhaltsverzeichnis

Inhaltsverzeichnis   I

Abk  ürzungsverzeichnis  III

1  Einleitung.  1

1.1  Zielstellung  1

1.2  Aufbau der Arbeit.  1

2  Allgemeine Einordnung.  3

2.1  Gründe und Ziele des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes.  3

2.2  Zusammenhang der Handels- und Steuerbilanz  4

2.3  Steuerliche Gewinnermittlung von Kapitalgesellschaften  5

3  Auswirkungen des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes auf die Steuerbilanz  7

3.1  Eliminierung der umgekehrten Maßgeblichkeit  7

3.1.1  Hintergrund für den Wegfall der umgekehrten Maßgeblichkeit.  7

3.1.2  Änderung des § 5 EStG.  7

3.1.3  Reichweite des steuerlichen Wahlrechtsvorbehalt nach dem BMF-  

Schreiben  vom 12.03.2010.  8

3.1.3.1  Rein steuerliche Wahlrechte.  9

3.1.3.2  Handels- und steuerrechtliche Wahlrechte.  10

3.2  Ansatzvorschriften.  10

3.2.1  Immaterielle Wirtschaftsgüter.  10

3.2.2  Geschäfts- oder Firmenwert  11

3.2.3  Herstellungskosten  13

3.3  Bewertungsvorschriften.  14

3.3.1  Außerplanmäßige Abschreibungen.  14

3.3.2  Bewertungseinheiten  15

I

3.3.2.1  Das Vorsichtsprinzip.  16

3.3.2.2  Einführung des Wahlrechts zur Bildung von Bewertungseinheiten  16

3.3.2.3  Grund- und Sicherungsgeschäfte  17

3.3.2.4  Formen und Folgen von Bewertungseinheiten  18

3.3.2.5  Bedeutung für die Steuerbilanz  19

3.3.3  Bewertungsvereinfachungsverfahren  20

3.3.4  Währungsumrechnung  21

3.3.5  Rückstellungen.  23

3.3.5.1  Zukunftsorientierte Rückstellungsbewertung  23

3.3.5.2  Diskontierungsgebot  24

3.3.5.3  Pensionsrückstellungen  25

3.4  Latente Steuern  27

4  Zusammenfassung  30

Quellenverzeichnis.   XXXII

II

Abkürzungsverzeichnis

Abs. Absatz AO Abgabenordnung a.F. alte Fassung BFH Bundesfinanzhof BilMoG Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz BiRiLiG Bilanzrichtliniengesetz BMF Bundesministerium der Finanzen bzw. beziehungsweise d.h. das heißt EStDV Einkommenssteuerdurchführungsverordnung EStG Einkommenssteuergesetz EStR Einkommenssteuerrichtlinien Fifo First in first out gem. gemäß ggf. gegebenenfalls GoB Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung GuV Gewinn- und Verlustrechnung HGB Handelsgesetzbuch Hifo Highest in first out IFRS International Financial Reporting Standards i.d.R. in der Regel i.S. im Sinne i.S.d. im Sinne des i.V.m. in Verbindung mit Lifo Last in first out Lofo Lowest in first out R Richtlinie sog. so genannte u.a. unter anderem u.U. unter Umständen

III

1 Einleitung

Am 28. Mai 2009 trat mit dem Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz die umfangreichste Überarbeitung und Modernisierung des deutschen Bilanzrechts, seit der Einführung des BiRiLiG im Jahr 1985, in Kraft. Es galt im Zuge der zunehmenden Globalisierung das deutsche Handelsrecht an die internationale Rechnungslegung anzugleichen. Durch diese umfangreiche Reform soll eine vollwertige und dauerhafte, aber auch einfachere und kostengünstigere Alternative zu den IFRS geschaffen werden. ¹ Ein weiteres Ziel des Gesetzgebers besteht darin, diese Reform möglichst steuerneutral auszugestalten. Die dabei vorgenommen Änderungen wirken folglich primär auf die Handelsbilanz der Unternehmen. Jedoch betrifft das Reformgesetz nicht nur die handelsrechtliche Bilanzierung - das BilMoG tangiert ebenfalls die Vorschriften zur Bilanzierung für steuerliche Zwecke und somit die steuerliche Gewinnermittlung. Mit Letzteren soll sich diese Ausarbeitung näher beschäftigen.

1.1 Zielstellung

In der vorliegenden Arbeit wird das BilMoG hinsichtlich seiner Auswirkungen auf die steuerliche Gewinnermittlung von Kapitalgesellschaften untersucht. Primäre Zielstellung ist die Erläuterung der wesentlichen Änderungen mit möglichem Einfluss auf die Steuerbilanz von Kapitalgesellschaften. Folglich werden Neuerungen, welche nur für Einzelunternehmer oder Personengesellschaften relevant sind, nicht betrachtet. Außerdem weist der Autor an dieser Stelle darauf hin, dass das Thema nicht mit Anspruch auf Vollständigkeit abgehandelt wird. Vielmehr wird ein allgemeiner Überblick über die wesentlichen Veränderungen gegeben. Der Leser soll somit die Grundzüge der wichtigsten Änderungen und die ggf. auftretenden Folgen für die Steuerbilanz von Kapitalgesellschaften kennenlernen.

1.2 Aufbau der Arbeit

Um den Leser verständlich zum Thema zu führen, erfolgt im Gliederungspunkt 2 eine allgemeine Einordung, aus welcher die Zielstellung des Reformgesetzes, der Zusammenhang

¹ Vgl. [BKPWZ09], Seite 1

1

von Handels- und Steuerbilanz sowie die steuerliche Methode zur Gewinnfeststellung bei Kapitalgesellschaften hervorgehen soll. Aufbauend darauf, folgen Erläuterungen zu den relevanten Änderungen mit den ggf. auftretenden Auswirkungen auf die Steuerbilanz. Dabei wird mit der Veränderung des Prinzips der Maßgeblichkeit begonnen, gefolgt von den Neuerungen bezüglich Ansatz- und Bewertungsvorschriften. Die jeweiligen Abänderungen werden erläutert und hinsichtlich ihrer Auswirkungen auf die Steuerbilanz untersucht. Auf die zahlreichen Übergangsregelungen im Zuge der Einführung des BilMoG wird in dieser Arbeit jedoch nicht näher eingegangen. Des Weiteren grenzt der Autor im Rahmen dieser Ausarbeitung den Begriff „Kapitalgesellschaften“ auf diejenigen Gesellschaften ein, welche keine Banken, Finanzdienstleistungsunternehmen oder Konzerne sind, da für diese oftmals besondere bzw. zusätzliche Bilanzierungsvorschriften gelten.

2

2 Allgemeine Einordnung

2.1 Gründe und Ziele des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes

Im einleitenden Kapitel wurde bereits kurz auf die grundlegende Motivation des Gesetzgebers zur Modernisierung des Bilanzrechts eingegangen. In diesem Gliederungspunkt werden nun neben den Zielen, diejenigen Sachverhalte erläutert, die eine Reform der alten ² handelsrechtlichen Regelungen wesentlich begründeten. Die folgende Vorstellung soll dem Leser die Reform an sich, sowie die jeweiligen Änderungen nachvollziehbar machen.

Im Regierungsentwurf zum BilMoG vom 30.07.2008 trifft die Bundesregierung folgende Zielformulierung: „Die Unternehmen in Deutschland benötigen eine moderne Bilanzierungs-grundlage. Ziel des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes ist es daher, das bewährte HGB-Bilanzrecht zu einer dauerhaften und im Verhältnis zu den internationalen Rechnungsle-gungsstandards vollwertigen, aber kostengünstigeren und einfacheren Alternative weiterzuentwickeln, ohne die Eckpunkte des HGB-Bilanzrechts - die HGB-Bilanz bleibt Grundlage der Ausschüttungsbemessung und der steuerlichen Gewinnermittlung - und das bisherige System der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung aufzugeben. Darüber hinaus sollen die Unternehmen - wo möglich - von unnötigen Kosten entlastet werden.“

Der Gesetzgeber verfolgt somit die folgenden vier Zielsetzungen:

Deregulierung - Die Unternehmen sollen durch zahlreiche Erleichterungen bei der Rechnungslegung entlastet werden. 3

Konservierung - Die Prinzipien des deutschen Handelsrechts sollen weitgehend bewahrt bleiben. Der handelsrechtliche Jahresabschluss bildet somit auch zukünftig die Grundlage der Ausschüttungsbemessung und wird Ausgangspunkt der steuerlichen Gewinnermittlung bleiben. 4

² Bei der Verwendung der Wörter „alt“ und „neu“ in Bezug auf Gesetzte oder Rechtsgebiete, bezieht sich „alt“

jeweils auf die letzte Fassung vor Einführung des BilMoG und „neu“ auf die Fassung nach Einführung des

BilMoG.

³ Vgl. [LMZ10], Seite 244

⁴ Vgl. Ebenda, Seite 244

3

Harmonisierung - Umsetzung zahlreicher EG-Richtlinien sowie der Abänderungs- und Abschlussprüferrichtlinie. 5

Internationalisierung - Es sollte eine dauerhafte und kostengünstigere Alternative zu den IFRS geschaffen werden. 6

Es wurde ein Kompromiss zwischen der Bilanzierung nach deutschem Recht und der internationalen Rechnungslegung gefunden. Die Informationsfunktion des Abschlusses und die Vergleichbarkeit nach dem HGB wurden gestärkt, ohne die primäre Gläubigerschutzfunktion wesentlich einzuschränken. Somit näherte sich der Gesetzgeber maßvoll den IFRS. Eine vollständige Angleichung an die internationalen Vorschriften hätte jedoch für die kleineren und mittelständigen Unternehmen u.a. durch das unsystematische und äußerst komplexe Regelwerk einen unverhältnismäßig hohen Bilanzierungsaufwand zur Folge gehabt. 7

2.2 Zusammenhang der Handels- und Steuerbilanz

In Deutschland besteht zwischen Handels- und Steuerbilanz trotz verschiedener Funktionen ein enger Zusammenhang. Während die Handelsbilanz dem Gläubigerschutz- und der Informationsfunktion dient, ist die Steuerbilanz Grundlage für die steuerliche Gewinnermittlung. Der Begriff der Steuerbilanz ist in der Gesetzgebung nicht explizit ausformuliert. In Deutschland gilt eine Bilanz, welche nach handelsrechtlichen Vorschriften unter Beachtung explizit steuerrechtlicher Vorbehalte erstellt wurde, als Steuerbilanz.

Nach § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG ist das steuerrechtliche Betriebsvermögen nach den im HGB verankerten GoB auszuweisen. Da diese weit auszulegen sind, gelten nicht nur die Ansatz-, Ausweis und Bewertungsvorschriften des Handelsrechts für die Steuerbilanz. Auch handelsrechtliche Methoden und Prinzipien zur Bewertung sind relevant. ⁸ Diese Regelung wird insgesamt als Maßgeblichkeitsprinzip bezeichnet, da die Handelsbilanz für die Steuerbilanz maßgebend ist. ⁹ Jedoch existieren im Steuerrecht zahlreiche explizit formulierte

⁵ Vgl. [LMZ10], Seite 244

⁶ Vgl. Ebenda, Seite 244

⁷ Vgl. [Pol09], Seite 14

⁸ Vgl. [Buc08], Seite 31

⁹ Vgl. [Kuß08], Seite 27

4