Einkommensteuerrechtliche  Behandlung von Alterseinkünften - Eine Analyse der Auswirkung des AltEinkG  

Inhaltsverzeichnis

Inhaltsverzeichnis   II

Abbildungsverzeichnis   IV

Abk  ürzungsverzeichnis  V

1  Einleitung  1

1.1  Aktuelle Situation  1

1.2  Fragen rund um die Altersvorsorge.  2

1.3  Erkenntnisinteresse  3

1.4  Methodisches Vorgehen und Aufbau der Kapitel  4

2  Altersvorsorge im Wandel  5

2.1  Historische Betrachtung der Rentenbesteuerung  5

2.2  Altersvorsorge in der Vergangenheit.  7

2.3  Drei - Säulen - Modell versus Drei - Schichten - Modell  8

2.3.1  Das Drei - Säulen - Modell  9

2.3.1.1  Gesetzliche Rentenversicherung  9

2.3.1.2  Betriebliche Altersvorsorge  11

2.3.1.3  Private Altersvorsorge  12

2.3.2  Das Drei - Schichten - Modell  12

2.3.2.1  Basisversorgung  13

2.3.2.2  Kapitalgedeckte Zusatzvorsorge und betriebliche  

Altersvorsorge   15

2.3.2.3  Kapitallebens- und sonstige private  

Rentenversicherungen   22

3  Reform der Besteuerung der Alterseinkünfte  22

3.1  Steuerliche Behandlung von Alterseinkünften bis 2004  23

3.2  Neuregelungen nach dem Alterseinkünftegesetz  23

3.2.1  Besteuerung der Basisvorsorge  25

3.2.2  Besteuerung der kapitalgedeckten Zusatzvorsorge am  

Riestermodell   26

3.2.3  Besteuerung Kapitallebens- und sonstige Rentenversicherungen  27

4  Transformation des AltEinkG in die Praxis - im Vergleich  

Rentner  - Pensionär  29

4.1  Abzugsfähigkeit der Beiträge zur Rentenversicherung  37

4.2  Betrachtung der gesetzlichen Regelungen bis 2040  37

II

Einkommensteuerrechtliche  Behandlung von Alterseinkünften - Eine Analyse der Auswirkung des AltEinkG  

5  Besteuerung der Alterseinkünfte in Beispielen  39

6  Private Altersvorsorge als Muss  48

7  Literaturverzeichnis  50

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Abbildungsverzeichnis   

Abbildung  1 Zielsystem der Arbeit  

Abbildung  2 Konzeption der Arbeit  

Abbildung  3 Drei - Säulen - Modell  

Abbildung  4 Drei - Schichten - Modell  

Abbildung  5 Tabelle Besteuerungsanteil  

Abbildung  6 Angleichung der Renten- und Pensionsbesteuerung  

Abbildung  7 Steuerpflichtiger Anteil der Rente  

IV

Einkommensteuerrechtliche Behandlung von Alterseinkünften - Eine Analyse der Auswirkung des AltEinkG

Einkommensteuerrechtliche Behandlung von Alterseinkünften - Eine Analyse der Auswirkung des AltEinkG

1 Einleitung

1.1 Aktuelle Situation

„Rentner müssen Steuernachzahlungen befürchten. Seit 2005 ausgezahlte Renten werden jetzt rückwirkend auf einen Schlag ans Finanzamt gemeldet.“ ¹ Diese oder ähnliche Schlagzeilen verunsichern die Rentner seit Ende 2009 bis heute zunehmend. Mit dem Alterseinkünftegesetz vom 5. Juli 2004 hat der Gesetzgeber auf das Urteil des Bundesverfassungsgerichts vom 6. März 2002 reagiert. Die Richter hatten festgestellt, dass die unterschiedliche Besteuerung von Rentnern und Pensionären nicht mit dem Gleichheitsgrundsatz des Grundgesetzes vereinbar ist. Die entscheidende Neuregelung durch das Alterseinkünftegesetz bedeutet für den Rentner, dass deren Bezüge nach und nach - Neurentnerjahrgang für Neurentnerjahrgang (Kohorte) steuerpflichtig werden. Dafür werden die während des Berufslebens in die Altersvorsorge eingezahlten Beiträge für jeden Erwerbstätigen Schritt für Schritt von der Einkommensteuer freigestellt. Zugleich haben sich die steuerlichen Rahmenbedingungen für die betriebliche Altersversorgung verbessert. Das Alterseinkünftegesetz hat zudem die Kapitallebensversicherung als eine besondere Art der Vermögensbildung ab dem 1. Januar 2005 korrekt eingeordnet. Diese Verunsicherung ist bei Rentnern und denen die es in nächster Zukunft werden deshalb so groß, weil es Ängste hinsichtlich der Besteuerung und gegebenenfalls anfallende Nachzahlung gibt. Aber im gleichen Maße ist das Interesse an Möglichkeiten oder gar Chancen gestiegen. Um diese deutlich werden zu lassen muss zunächst klar gestellt werden, wie die Renten ab dem 1. Januar 2005 besteuert werden. Der Besteuerungsanteil beträgt für bereits bestehende Renten und 2005 beginnende Renten 50 %. Bei Renten die 2006 beginnen, steigt der Besteuerungsanteil bis zum Jahr 2020 schrittweise um 2 % Punkte jährlich an und danach um 1 % Punkt jährlich auf 100 % ab 2040. Der steuerfrei bleibende Teil der Rente wird für jeden Rentenbezieher im Jahr des Rentenbeginns als persönlicher Rentenfreibetrag für die gesamte Laufzeit der Rente festgeschrieben.

Anders als die Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung werden Renten aus privaten Rentenversicherung seit 2005 weiterhin mit dem günstigeren Ertragsanteil besteu-

¹ Vgl.http://www.capital.de/steuern-recht/100025512.html

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ert (§ 22 Nr. 1 Satz 3 BstB. A Doppelbstb. bb EStG). ² Das liegt daran, dass die Beiträge zu solchen Versicherungen nicht (mehr) steuerlich absetzbar sind und es auch keinen steuerfreien Arbeitgeberanteil gibt wie etwa bei der gesetzlichen Rente, also müssen die Beiträge aus versteuertem Einkommen gezahlt werden. Der Ertragsanteil ist der im Rentenbetrag enthaltene Zinsanteil.

Einen besonderen Status hat die Besteuerung der Riester - Rente. Während der Ansparphase werden Erträge nicht besteuert. In der Auszahlungsphase sind Rentenzahlungen aus mit Zulage oder Sonderausgabenabzug geförderten Altersvorsorgebeiträgen im vollen Umfang als sonstige Einkünfte zu versteuern. (nachgelagerte Besteuerung gemäß § 22 Nr. 5 Satz 1 EStG)

Die Rentenauszahlungen aus nicht geförderten Altersvorsorgebeiträgen werden nur mit dem Ertragsanteil besteuert (§ 22 Nr. 5 Satz 2 BBstb. A EstG). Eine einmalige Kapitalauszahlung wird wie bei einer Kapitallebensversicherung besteuert (§ 22 Nr. 5 Satz 2 Bstb. A EStG).

1.2 Fragen rund um die Altersvorsorge

Vermehrt kommen seit Oktober 2009 Fragen bei Rentnern auf. Muss der Rentner sein Einkommen versteuern ist da die Kernfrage. Wie werden Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezüge steuerlich behandelt? Neben der historischen Betrachtung der Alters-vorsorge soll diese Arbeit vor allem klare Antworten auf diese Fragen der Betroffenen geben. Welche Veränderungen es seit 2005 gegeben hat und welche Bedeutung es für den Einzelnen haben kann. Das AltEinkG wurde bisher zumeist allenfalls erläutert. An einem umfassenden Beispiel im Vergleich Rentner und Pensionär mit Beginn des Altersruhegeldes vor 2005 und Bezieher eines solchen nach Einführung des AltEinkG mit weitreichenden Aufwendungen für die Altersvorsorge soll diese Arbeit die Auswirkungen des Alterseinkünftegesetzes analysieren und zudem einen prägnanten Überblick der Besteuerung vor allem von Alterseinkünften geben.

² Vgl. Einkommensteuergesetz 2009

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1.3 Erkenntnisinteresse

Die nachfolgende Abbildung (Abb. 1) veranschaulicht das Zielsystem der Arbeit unter Beachtung der Erkenntnisebenen der zuvor formulierten Fragen:

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1.4 Methodisches Vorgehen und Aufbau der Kapitel

Anhand der folgenden Abbildung (Abb. 2) wird der strukturelle und inhaltliche Aufbau der Kapitel als Gesamtsystem veranschaulicht:

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2 Altersvorsorge im Wandel

Wie in fast allen Ländern der Welt steigt die Lebenserwartung in Deutschland. Damit auch die Sorge um die Vorsorge im Alter. Die gesetzliche Rentenversicherung wird zur Sicherung des Lebensstandards im Alter nicht mehr ausreichen.

2.1 Historische Betrachtung der Rentenbesteuerung

Die volle Besteuerung von Renten entsprach der ursprünglichen Vorstellung des Gesetzgebers bei Schaffung des preußischen EStG (1891) und war auch noch in den Reichseinkommensteuergesetzen enthalten. Zwar gab es von Anfang an die Diskussion, ob die periodisch wiederkehrende Rückzahlung von Kapital, also die Auflösung des angesparten Vermögensstamms, überhaupt steuerbar sein sollte. Vorherrschend war jedoch die formale Sichtweise, dass der regelmäßige Zufluss von Versorgungsbezügen die aktuelle Leistungsfähigkeit des Empfängers erhöhe. In zwei Grundsatzurteilen vertrat der BFH im Jahre 1952 erstmals die Auffassung, dass bei privaten Veräußerungsrenten eine Steuerbarkeit nur insoweit gegeben sei, als die Einnahmen den Wert des veräußerten Gegenstands überstiegen. ³ Die geänderte Rechtsprechung hatte Auswirkung auf die Dogmatik der steuerlichen Einordnung der Leibrenten insgesamt, so dass der BFH mit Rücksicht auf die weittragende rechtliche Bedeutung der Frage eine Neuregelung der Rentenbesteuerung durch Gesetz für wünschenswert hielt. 1954 griff der Gesetzgeber die Anregung des Gerichts auf und trennte in der Neuregelung des § 22 Nr. 1 S. 3 EStG den Kapitalrückzahlungsanteil von den Erträgen aus dem Rentenrecht. Ertrag des Rentenrechts (Stammrechts) war der Unterschied zwischen dem Jahresbetrag und dem Kapitalrückzahlungsanteil. Als Kapitalrückzahlungsanteil galt der Betrag, der sich bei gleichmäßiger Verteilung des Kapitalwerts der Rente auf die Laufzeit der Rente für ein Jahr ergab. Um diesen Ansatz praktikabel zu machen, wurde in § 22 Nr. 1 EStG eine Tabelle aufgenommen, aus welcher der Ertrag des Rentenrechts, also der Ertragsanteil, abgelesen werden konnte. ⁴ Seit dem EStG 1955 wird die Leibrente somit in einen steuerpflichtigen Ertrag des Rentenrechts und in einen steuerfreien Rentenstamm (Rückzahlung aus angesammeltem Kapital) ⁵ aufgeteilt.

³ Vgl. BFH v. 18.09.1952, IV 70/49 U, BStBl. III 1952, 290

⁴ Vgl. Fischer, in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 22 Rn. A 235 ff.

⁵ Vgl. Fischer, in Kirchhoff/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 22 Rn. A 229 ff.

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Rentenbeiträge in der aktiven Erwerbszeit wurden schon im preußischen EStG (1891)im Rahmen eines betragsmäßig begrenzten Sonderausgabenabzugs zum Abzug zugelassen, diese steuerliche Behandlung wurde in den nachfolgenden Kodifizierungen des EStG beibehalten. 6

Die Arbeitgeberanteile zur gesetzlichen Rentenversicherung wurden und werden auch heute als nicht steuerbar angesehen, da der Arbeitgeber damit eine öffentlich-rechtliche Verpflichtung erfüllt und nicht die Arbeitsleistung des Arbeitnehmers vergütet. ⁷ Deshalb hat die von § 3 Nr. 62 EStG vorgesehene Steuerbefreiung insoweit auch nur deklaratorische Bedeutung. ⁸ Diese Situation, dass der Aufbau des Rentenstammrechts teilweise steuerfrei erfolgen konnte, mit der Folge, dass Rentenzahlungen steuerfreie Teile enthalten, während Pensionszahlungen als nachträglicher Arbeitslohn voll zu versteuern waren (§ 19 Abs. 1 Nr. 2 EStG), führte zu verfassungsrechtlichen Problemen, da im Bereich der Versorgungsbezüge aufgrund des teilweise steuerfrei gebildeten Rentenstammrechts voll zu besteuernde Pensionen nicht voll steuerlich erfassten Rentenzahlungen gleichheitswidrig gegenüberstanden. Der Gesetzgeber versuchte zunächst die steuerliche Un-gleichbehandlung von Sozialversicherungsrenten und Pensionen dadurch auszugleichen, dass er für Pensionen (und andere Versorgungsbezüge) 1966 einen Versorgungsfreibetrag in Höhe von 25 % der Versorgungsbezüge, höchstens jedoch 2400 DM, einführte (damals § 19 Abs. 3 EStG). 1974 wurde der Betrag auf 40 % der Versorgungsbezüge, höchstens jedoch 4800 DM, erhöht, dieser Betrag wurde im Jahre 1994 erneut auf 6000 DM angehoben. ⁹ Die Einführung des Versorgungsfreibetrags war von vornherein umstritten, da ein Systemmangel (unvollständige Erfassung der Renten) mit einer weiteren Privilegierung

zu kompensieren versucht wurde. Erst durch die Entscheidung des BVerfG vom 6. 3. 2002 wurde der Weg zu einer grundlegenden Umgestaltung der Besteuerung der Alterseinkünfte frei gemacht. Das Bundesverfassungsgericht verpflichtete den Gesetzgeber, spätestens mit Wirkung zum 01. 01. 2005 eine verfassungskonforme Neuregelung zu treffen. Die Bundesregierung setzte daraufhin eine Sachverständigenkommission ein, die Vorschläge zur Neuregelung basierend

⁶ Vgl. Treisch, Die private Rentenversicherung im Einkommensteuerrecht, 1995, S. 5 ff.

⁷ Vgl. BFH v. 06.06.2002, VI R 178/97, BstBl. II 2003

⁸ Vgl. Cramer/Förster/Ruland, Handbuch Altersversorgung, 1998, S. 837

⁹ Vgl. Breinersdorfer, in : Kirchhoff/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 19 Rn. A. 98 ff

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