Inhalt

Inhalt   ii

Abk  ürzungsverzeichnis.  iv

1  Einleitung  1

2  Die Grundzüge des französischen Erbschaft- und Schenkungsteuerrechts  3

Bewertung  von Wirtschaftsgütern  3

   2.1

Steuerfreies  Vermögen  4

   2.2

Freibetr  äge  5

   2.3

2.4  Steuersätze  6

2.5  Gegenüberstellung der Freibeträge und Steuersätze mit Deutschland.  6

3  Die Systematik des Abkommens  7

3.1  Die Entstehung von Doppelbesteuerungskonflikten im Bereich der  

Erbschaft  - und Schenkungssteuer.  7

3.2  Der Aufbau des Abkommens  9

3.3  Allgemeine Regelungen und Begriffsbestimmungen  10

Pers  önlicher Anwendungsbereich  10

   3.3.1

Sachlicher  Anwendungsbereich.  11

   3.3.2

Begriffsbestimmungen   12

   3.3.3

3.4  Bestimmung des Erblasser- bzw. Schenkerwohnsitzes  13

St  ändige Wohnstätte  15

   3.4.1

Mittelpunkt  der Lebensinteressen  15

   3.4.2

Gew  öhnlicher Aufenthalt.  16

   3.4.3

Staatsangeh  örigkeit  17

   3.4.4

Regelung  in gegenseitigem Einvernehmen  17

   3.4.5

Verteilung  der Besteuerungsrechte  18

   3.5

Unbewegliches  Vermögen  18

   3.5.1

Erweiterung  des Begriffs des unbeweglichen Vermögens  20

   3.5.2

Weitere  Belegenheitsbesteuerungsrechte  21

   3.5.3

Sonstiges  Vermögen  24

   3.5.4

Schuldenabzug   25

   3.5.5

3.6  Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung  27

Vermeidung  der Doppelbesteuerung durch Frankreich  28

   3.6.1

Vermeidung  der Doppelbesteuerung durch Deutschland  28

   3.6.2

  Überdachende Besteuerung  30

   3.6.3

3.7  Besondere Bestimmungen des Abkommens  31

ii

4  Auswirkungen des Abkommens auf deutsch-französische Erbfälle  35

Ein  Beispielfall  35

   4.1

L  ösung ohne Anwendung des Abkommens  35

   4.1.1

L  ösung unter Anwendung des Abkommens  36

   4.1.2

5  Fazit  38

Anhang   vii

Tabelle I:  Erbschaft- und Schenkungsteuersätze in Frankreich  vii

Tabelle II:  Gegenüberstellung der Freibeträge von Deutschland und Frankreich  viii

Tabelle III:  Gegenüberstellung der Erbschaft- und Schenkung-  

steuers  ätze von Deutschland und Frankreich.  ix

Literaturverzeichnis   x

Rechtsquellenverzeichnis   xiii

Rechtsprechungsverzeichnis   xiv

Anlage  I: Abkommen  xv

iii

Abkürzungsverzeichnis

a. A. anderer Auffassung

a. a. O. am angegebenen Ort

Abs. Absatz

allg. allgemein, allgemeiner

Alt. Alternative

AO Abgabenordnung

Art. Artikel

AStG Gesetz über die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen

ausl. ausländisch, ausländischen

Az. Aktenzeichen

BewG Bewertungsgesetz

bewegl. beweglich

BFH Bundesfinanzhof

BGB Bürgerliches Gesetzbuch

BGBl. Bundesgesetzblatt

BMF Bundesministerium der Finanzen

BRD Bundesrepublik Deutschland

BR-Drs. Bundesrat-Drucksachen

Bst. Buchstabe

BStBl. Bundessteuerblatt

bzw. beziehungsweise

CGI Code Général des Impots

DBA Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf

DBA-ErbSt Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und

d. h. das heißt

DStR Deutsches Steuerrecht

dt. deutsch

€ Euro

ErbStB Der Erbschaft-Steuer-Berater

ErbStG Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz

etc. ec etera (lat.: und so weiter)

EU Europäische Union

F Frankreich

f. folgende

ff. fortfolgende

FG Finanzgericht

franz. französisch, französischer, französischem

gem. gemäß

ggf. gegebenenfalls

HFR Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung

i. d. R. in der Regel

i. H. v. in Höhe von

INF Die Information über Steuer und Wirtschaft (Zeitschrift)

IStR Zeitschrift für internationales Steuerrecht

i. S. d. im Sinne des

i. S. v. im Sinne von

i. V. m. in Verbindung mit

KG Kommanditgesellschaft

MA Musterabkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung

MA-ErbSt Musterabkommen zur Vermeidung der

mind. mindestens

v

MK Musterkommentar

MK-ErbSt Musterkommentar zur Erbschaft- und Schenkungsteuer

Nr. Nummer

OECD Organisation for Economic Co-operation and Development

OECD-MA-ErbSt Musterabkommen der Organisation for Economic Co-

OHG Offene Handelsgesellschaft

PACS les Partenaires d´un Pacte Civil des Solidarité

RIW Verlag Recht und Wirtschaft

Rn. Randnummer

Rz. Randziffer

S. Satz

S. Seite

sog. sogenannte

u. a. unter anderem

unbewegl. unbeweglich

v. vom

Vgl. Vergleiche

WÜRV Wiener Übereinkommen über das Recht der Verträge

z. B. zum Beispiel

ZErb Zeitschrift für die Steuer- und Erbrechtspraxis

ZEV Zeitschrift für Erbrecht und Vermögensnachfolge

vi

1 Einleitung

Aufgrund der Globalisierung und der einheitlichen Politik der EU ist es in den letzten Jahren um ein vielfaches einfacher geworden seinen Wohnsitz innerhalb der EU zu verlegen. Frankreich ist dabei unter den Deutschen ein beliebtes Land, in dem sie z. B. gerne ihren Lebensabend verbringen. Die Anschaffung eines Ferienhauses an der französischen Küste wird von den Deutschen sehr begehrt. In 2006 wanderten 7.500 ¹ und in 2009 offiziell 7.317 Deutsche nach Frankreich und Korsika aus. ² Auch für Unternehmen sind die wirtschaftlichen Anreize durch die verbesserten Investitionsmöglichkeiten und der Einzug der Informationstechnologien in Frankreich gestiegen. Frankreich ist für Deutschland der wichtigste Handelspartner und auch der bedeutendste Auslandsstandort. So sind in Frankreich 1.670 Firmen mit ihren 4.593 Zweigstellen angesiedelt. ³ Diese Gründe führen vermehrt zu grenzüberschreitenden Erbfällen und Schenkungen, bei denen beide Länder ihr Besteuerungsrecht in Anspruch nehmen möchten und dadurch Fälle von Doppelbesteuerungen auftraten. Um dies zu verhindern wurde am 12.10.2006 ein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Nachlässe, Erbschaften und Schenkungen unterzeichnet. ⁴ Dieses trat nach dem Austausch der Ratifikationsurkunden am 3.4.2009 in Kraft (Art. 19 Abs. 2 S. 1 DBA-ErbSt). ⁵ Es ist das 7. Abkommen auf diesem Gebiet das Deutschland unterzeichnet hat und enthält ein Protokoll welches entsprechend Art. 18 DBA-ErbSt Bestandteil des Abkommen ist. ⁶ Doch der Weg bis zum endgültigen Inkrafttreten war schwierig und lang. Fast ein halbes Jahrhundert hat er angedauert. Allerdings bestand bereits ein Doppelbesteuerungsabkommen dieser Art. Es war jedoch nur für Personen aus dem Saarland mit französischen Beziehungen und umgekehrt für Franzosen mit Beziehungen ins Saarland gültig. Zurückzuführen ist dies auf den Saarvertrag vom 27.10.1956 ⁷ (Vertrag über zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Französischen Republik zur Regelung der Saarfrage). Im Saarvertrag wurde ein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Einkommen- und Vermögensteuern sowie der Gewerbe- und Grundsteuern geschlossen. Gleichzeitig wurde in Anlage 4 eine Regelung zur Vermeidung der Doppelbesteuerung bei Erbschaften und Schenkungen getroffen. Der Saarvertrag trat mit Ablauf der für die Rückgliederung des Saarlandes vorgesehenen Übergangszeit am 5.7.1959 außer Kraft. Hingegen bis auf die Regelung zur Erbschaft- und Schenkungsteuer. Sie blieb als Übergangsregelung bestehen, denn beide Finanzministerien bekundeten ihre Absicht, dass es bald ein Abkommen für Gesamtdeutschland geben sollte. Nach mehreren Verhandlungen, die immer wieder scheiterten bzw. unbefriedigend waren, haben beide Staaten 2006

¹ http://de.wikipedia.org/wiki/Auswanderung, abgerufen am 27.04.2011

² http://www.auswandern-info.com/frankreich.html, abgerufen am 27.04.2011

³ http://www.invest-in-

france.org/Medias/Publications/1039/Deutsche%20Unternehmen%20in%20Frankreich.pdf; abgerufen am 27.04.2011

⁴ BGBl. II 2007, 1402; BStBl. I 2009, 1258

⁵ BGBl. II 2009, 596; BStBl. I 2009, 1266

⁶ Vgl. Hahn in Debatin/Wassermeyer, DBA-ErbSt Frankreich, Vor Art. 1, Rn. 1

⁷ Gesetz v. 22.12.1956, BGBl. II, 1587

1

ein Abkommen einvernehmlich beschlossen ⁸ , welches anhand dieser Arbeit näher betrachtet wird.

Die Ausführungen beziehen sich auf den Erwerb von Todes wegen sowie auf Schenkungen. Es werden zunächst wesentliche Grundzüge des französischen Erbschaft- und Schenkungsteuerrechts dargestellt. Im Anhang befinden sich vergleichende Übersichten der Freibeträge und Steuersätze Deutschlands mit Frankreich. Darüber hinaus werden der Aufbau und die Wirkungsweise des Abkommens erläutert. Dazu werden die einzelnen Tatbestandsmerkmale der Normen untersucht. Das abschließende Beispiel zeigt die Konsequenzen die sich aus der Anwendung des Abkommen auf deutsch-französische Erbfälle ergeben. Schließlich gilt es im Fazit die abkommensrechtliche Zweckerreichung zu bewerten.

⁸ Vgl. Moench, Morsch, ZEV 2002, 273 (274)

2

2 Die Grundzüge des französischen Erbschaft- und Schenkungsteuerrechts

Die Rechtsgrundlagen des französischen Erbschaft- und Schenkungsteuerrechts ergeben sich aus den Artikeln 750ter bis 808 des französischen Steuergesetzbuches Code Général des Impots. ⁹ Ein gesondertes Erbschaftsteuergesetz gibt es nicht. ¹⁰ In Frankreich spricht man von den „Abgaben vom unentgeltlichen Ver- mögensübergang“.Die wörtliche französische Übersetzung lautet „droits de mutations à titre gratuit.“ ¹¹ Es sind staatliche Steuern auf den Erwerb von Todes wegen (Erbanfallsteuer) sowie den unentgeltlichen Erwerb unter Lebenden (Schenkungsteuer). ¹² Bei Schenkungen unter Lebenden gelten die gleichen Grundsätze der Besteuerung wie beim Erwerb von Todes wegen. ¹³ Unter den nachfolgenden Punkten wird ein kurzer Überblick über die Bewertung der Wirtschaftsgüter, die Freibeträge und die Steuersätze des französischen Erbschaft- und Schenkungssteuerrecht gegeben, sowie eine Gegenüberstellung mit den deutschen Freibeträgen und Steuersätzen dargestellt.

2.1 Bewertung von Wirtschaftsgütern

In Frankreich gibt es anders als in Deutschland kein spezielles Bewertungsgesetz. ¹⁴ Vermögen wird in Frankreich mit dem gemeinen Wert (valeur vénale) am Todes- bzw. am Schenkungstag angesetzt. ¹⁵ Der Begriff des „gemeinen Wertes“ bzw. des Verkehrswertes ist wirtschaftlicher Natur, da es keine Legaldefinition im französischen Steuerrecht gibt. Er ist definiert als der Wert, der sich aus dem Zusammenspiel von Angebot und Nachfrage auf dem Markt ergibt. ¹⁶ Bei Immobilien ist gemäß Art. 761 CGI der erzielbare Betrag, der zum Zeitpunkt des Todes durch einen Verkauf realisiert werden könnte, maßgeblich. Kommt es innerhalb der nächsten zwei Jahre nach dem Todestag zum Verkauf der Immobilie so wird dieser (dann) erzielte Wert angesetzt. Allerdings darf der geschätzte Wert der Immobilie zum damaligen Todeszeitpunkt nicht unter dem Wert liegen, der nunmehr beim Verkauf realisiert wird. ¹⁷ Gemäß Art. 764 CGI kann bei einem Familienwohnheim ein Bewertungsabschlag von 20 % gewährt werden, sofern dieses weiterhin von den Angehörigen des Erblassers bewohnt wird. ¹⁸ Möbel und Einrichtungsgegenstände (meubles meublants) werden, wenn sie innerhalb von zwei Jahren nach dem Erbfall versteigert werden, mit dem daraus erzielten Betrag, abzüglich der durch den Verkauf entstandenen Kosten, bewertet. Werden die Möbel und Einrichtungsgegenstände nicht veräußert, so müssen die Beteiligten ein In-

⁹ Vgl. Mennel/Förster, Steuern,Frankreich, S. 82, Rn. 346

¹⁰ Vgl. von Oertzen, Schienke, ZEV 2007, 406 (407 Fn. 5)

¹¹ Vgl. Haufe Erbschaft- und Schenkungsteuergesetz Kommentar, 2. Aufl., 2010, DBA-Frankreich, Rn. 142

¹² Vgl. Mennel/Förster, Steuern, Frankreich, S. 82, Rn. 346

¹³ Vgl. Mennel/Förster, Steuern, Frankreich, S. 83, Rn. 348

¹⁴ Vgl. von Oertzen, Schienke, ZEV 2007, 406 (407)

¹⁵ Vgl. Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 21, Rn. 100

¹⁶ Vgl. von Oertzen, Schienke, ZEV 2007, 406 ( 407)

¹⁷ Vgl. Reichertz, Ingrid, Steueroptimierungen, S. 16; Schulz/Werz, ErbStB 2007, 213-218 (214)

¹⁸ Vgl. von Oertzen, Schienke, ZEV 2007, 407 f.

3

ventar aufstellen, in welchem sie über die Gegenstände eine Schätzung abgeben. Möchte man diesem Aufwand allerdings entgehen, so kann man pauschal 5 % des gesamten Nettoerwerbs hinzurechnen und die Gegenstände mit diesem Betrag ansetzen. ¹⁹ Schmuck, Kunstgegenstände und Sammlungen werden mit ihrem Versteigerungswert angesetzt, wenn die Versteigerung innerhalb von zwei Jahren nach dem Todestag erfolgt. Ist dies nicht der Fall, wird der höhere Wert aus dem Schätzwert oder dem Versicherungswert angesetzt. ²⁰ Forderungen werden mit ihrem Nennwert zuzüglich Zinsen, die bis zum Todestag anfallen, bewertet. Die Finanzverwaltung gestattet bei einer Zahlungsunfähigkeit oder Insolvenz des Schuldners, dass die Beteiligten die Forderung verkaufen und vorerst eine geschätzte Erbschaftsteuererklärung abgeben. Sie wird geändert sobald die Beteiligten den Verkaufspreis erhalten. 21

2.2 Steuerfreies Vermögen

Durch bestimmte Besonderheiten der Erwerber oder des übergegangenen Vermögens, können zahlreiche Steuerbefreiungen (exonérations) geltend gemacht werden. Entsprechend Art. 794 f. CGI sind Zuwendungen an öffentlich rechtliche Körperschaften sowie an öffentliche, insbesondere soziale, Einrichtungen von der Steuer befreit. Auch im Bereich der Land- und Forstwirtschaft gibt es eine Vielzahl von Steuerbefreiungen. Unter bestimmten Voraussetzungen sind Wälder zu drei Vierteln ihres Wertes steuerfrei. Die Forstbehörde muss in diesem Fall eine Erklärung ausstellen, in welcher sie bestätigt, dass der Wald zur regelmäßigen Nutzung geeignet ist. Weiterhin sind die Erwerber verpflichtet den Wald dreißig Jahre lang zu nutzen. Anteile an forstwirtschaftlichen Vereinigungen (sog. groupements forestiers) können gemäß Art. 793 Abs. 1 Nr. 3 CGI auch zu drei Vierteln von der Steuer befreit werden. Sind die Begünstigten aber an anderen Zusammenschlüssen als den groupements forestiers beteiligt, greift eine Steuerbefreiung nicht, auch wenn die Gesellschaft die gleichen forstwirtschaftlichen Zwecke verfolgt. ²² Ebenso steuerfrei ist die erste unentgeltliche Überlassung von 50 % bzw. von 75 % des Wertes von verpachteten landwirtschaftlichen Vermögen. ²³ Sammlungen und Kunstgegenstände, die einen hohen historischen oder künstlerischen Wert haben, können statt einer Steuerzahlung, auch dem Staat überlassen werden. Einer weiteren Steuerbefreiung unterliegen auch wohltätige Organisationen. 24

¹⁹ Vgl. Reichertz, Ingrid, Steueroptimierungen, S. 14; von Oertzen, Schienke, ZEV 2007, 406 (408); Mennel/Förster, Steuern, Frankreich, S. 83 Rn. 349

²⁰ Vgl. Reichertz, Ingrid, ebenda.; so auch Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG § 21, Rn. 100

²¹ Vgl. Reichertz, Ingrid, Steueroptimierungen, S. 15

²² Vgl. Hechler, Manuela, Die Besteuerung deutsch-französischer Erbfälle, S. 94 ff.

²³ Vgl. Mennel/Förster, Steuern, Frankreich, S. 83, Rn. 350

²⁴ Vgl. Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG § 21, Rn. 100

4

2.3 Freibeträge

Die Höhe der Freibeträge hängt von der persönlichen Beziehung des Steuerpflichtigen zum Erblasser bzw. Schenker ab. In Frankreich gibt es drei Arten von ehelichen bzw. eheähnlichen Partnerschaften. Zum einen ist dies die gewöhnliche Ehe, weiterhin gibt es gemäß Art. 777 ff. CGI die sogenannte PACS (les Partenaires d´un Pacte Civil des Solidarité) und zuletzt das Zusammenleben in wilder Ehe (concubinage). Der Steuerfreibetrag unter Ehegatten beträgt gemäß Art. 779 CGI bei Schenkungen 79.533 €. Der Erwerb von Todes wegen ist voll- ständigsteuerbefreit. Das Gleiche gilt für PACS, da diese Form der eheähnlichen Lebensgemeinschaft mit der Ehe gleichgestellt ist. Beim Zusammenleben in wilder Ehe wiederrum, gilt entsprechend Artikel 788 CGI beim Erwerb von Todes wegen nur ein geringer Freibetrag in Höhe von 1.570 €. Bei Schenkungen gibt es bei dieser Form des Zusammenlebens keinen steuerlichen Freibetrag. Gemäß Artikel 784 CGI können diese Freibeträge alle sechs Jahre geltend gemacht werden. 25

Kindern wird im Schenkungs- sowie im Erbfall ein Freibetrag in Höhe von 156.974 € gewährt. Enkel erhalten bei einer Schenkung einen Freibetrag von 31.395 €, Urenkel hingegen in Höhe von 5.232 €. Dagegen gibt es beim Erwerb von Todes wegen für Enkel und Urenkel nur einen steuerbefreiten Betrag in Höhe von 1.570 €.

Geschwister erhalten in beiden Fällen einen Freibetrag in Höhe von 15.697 €. Beim Erwerb von Todes wegen kann es hingegen zur kompletten Steuerbefreiung kommen. Die Voraussetzungen gemäß Art. 796-0 ter CGI sind, dass der Erbe zum Todeszeitpunkt alleinstehend ist. Weiterhin muss er älter als 50 Jahre sein oder ein Gebrechen haben, welches ihn daran hindert, einer Erwerbstätigkeit nachzugehen. Außerdem muss er in den letzten 5 Jahren vor dem Ableben des Erblassers ununterbrochen mit ihm zusammengelebt haben.

Die Höhe der Freibeträge für Nichten und Neffen beträgt sowohl bei Schenkungen als auch bei der Erbschaft 7.849 €.

Auch einen Freibetrag von 156.974 € erhalten, entsprechend Art. 779 CGI, behin- derteErwerber. Art. 788 CGI regelt abschließend den Freibetrag für sonstige Erwerber. Dieser beträgt 1.570 €. 26

Bei Schenkungen gibt es indes noch eine Sonderregelung. Es können zusätzlich Steuerabschläge geltend gemacht werden. Diese Ermäßigung beträgt 50 % der Steuer, sofern der Schenker unter 70 Jahre alt ist, sowie 30 % falls der Schenker zwischen 70 und 80 Jahren alt ist. ²⁷ Um den Missbrauch dieser Schenkungsregelungen vorzubeugen, sind Schenkungen, die in den vorherigen sechs Jahren getätigt wurden, anzurechnen. 28

²⁵ Vgl. Reichertz, Ingrid, Steueroptimierungen, S. 18

²⁶ Vgl. Reichertz, Ingrid, Steueroptimierungen, S. 22 f.

²⁷ Vgl. Mennel/Förster, Steuern, Frankreich, S. 84, Rn. 352; So auch Jülicher ErbStG § 21, Rn. 100; dazu näher: Reichertz, Ingrid, Steueroptimierungen, S. 29

²⁸ Vgl. Mennel/Förster, Steuern, Frankreich, S. 84, Rn. 353;

5

2.4 Steuersätze

In Frankreich wird die Steuer nach einem progressiven Teilmengentarif festgesetzt. ²⁹ Aus Tabelle 1 im Anhang kann man die derzeit in Frankreich geltenden Steuersätze entnehmen. Darüber hinaus gilt für Verwandte 3. oder 4. Grades in der Seitenlinie ein einheitlicher Steuersatz von 55 %. ³⁰ Für Verwandte ab dem 4. Grad sowie für nicht verwandte Personen ist der Steuertarif sehr hoch und beträgt 60 %. 31

2.5 Gegenüberstellung der Freibeträge und Steuersätze mit Deutsch-land

Aus Tabelle 2 des Anhangs kann man entnehmen, dass die Freibeträge in Deutschland wesentlich höher bemessen sind als im franz. Steuerrecht. Umgekehrt ist dies nur bei Ehegatten und PACS in Frankreich, da der Erwerb von Todes wegen gänzlich von der Steuer befreit ist. Ebenso günstiger ist der Erwerb von Todes wegen durch die Eltern. In diesem Fall ist der Freibetrag um 56.974 € hö- herals in Deutschland. 32

Tabelle 3 im Anhang zeigt eine vergleichende Übersicht der Steuersätze beider Abkommensstaaten. Darüber hinaus fällt für sonstige Erwerber, d. h. Personen, die weiter entfernt mit dem Erblasser bzw. dem Schenker verwandt sind und für nicht verwandte Personen, in Deutschland ein Steuertarif von 30 % an, wenn der steuerpflichtige Erwerb den Betrag von 6.000.000 € nicht übersteigt. Erwerbe, welche diesen Wert übersteigen, werden mit 50 % besteuert. In Frankreich liegt bei sonstigen Erwerbern, unabhängig von der Höhe des Betrages des Erwerbs, der Steuersatz einheitlich bei 60 %. Aus Tabelle 3 und dem Vorgenannten werden die deutlichen Unterschiede der Steuersätze beider Länder erkennbar. Die Steuersätze in Frankreich steigen schneller als in Deutschland. Auch der Höchststeuersatz liegt in Frankreich bei 60 %, in Deutschland bei 50 %. Es ist offensichtlich, dass in Frankreich mehr Erbschaft- und Schenkungsteuer für die gleichen bzw. ähnlichen Übertragungen gezahlt wird als in Deutschland. 33

²⁹ Vgl. Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG § 21, Rn. 100; Siehe auch: Schulz/Werz, ErbStB 2007, 213-218 (217)

³⁰ Vgl. Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG § 21, Rn. 100; von Oertzen, Schienke, ZEV 2007, 406 (408)

³¹ Vgl. Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG § 21, Rn. 100; Gottschalk, ZEV 2008, 76 (78)

³² Vgl. Reichertz, Ingrid, Steueroptimierungen, S. 22 f.

³³ Vgl. Reichertz, Ingrid, Steueroptimierungen, S. 40

6

3 Die Systematik des Abkommens

3.1 Die Entstehung von Doppelbesteuerungskonflikten im Bereich der Erbschaft- und Schenkungssteuer

Der Konflikt der Doppelbesteuerung kann sehr leicht auftreten, da Deutschland und Frankreich die gleichen Steuern beim Erwerb von Todes wegen, sowie auf Schenkungen erheben. Die Folge ist, dass es zu einer doppelten Besteuerung desselben Erwerbs kommen kann. ³⁴ Verschiedene Anknüpfungspunkte für die unbeschränkte sowie die beschränkte Steuerpflicht des nationalen Steuerrechts sind Ursache für Doppelbesteuerungskonflikte. 35

Tatbestandspunkt für die unbeschränkte Steuerpflicht in Deutschland ist bei natürlichen Personen nach § 2 Abs. 1 ErbStG die Inländereigenschaft. Diese liegt gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 Bst. a ErbStG vor, bei Personen mit Wohnsitz (§ 8 AO) oder gewöhnlichem Aufenthalt (§ 9 AO) im Inland und gem. § 2 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 Bst. b ErbStG bei deutschen Staatsangehörigen ohne Wohnsitz im Inland, wenn sie sich nicht länger als fünf Jahre ständig im Ausland aufgehalten haben (erweitert unbeschränkte Steuerpflicht). Unter bestimmten Voraussetzungen des § 2 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 Bst. c ErbStG ist die Inländereigenschaft auch gegeben, bei deutschen Staatsangehörigen, und ggf. auch deren Angehörigen, die keinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland haben, wenn sie in einem Dienstverhältnis zu einer juristischen Person des öffentlichen Rechts stehen und dafür Arbeitslohn aus einer öffentlichen Kasse beziehen. Bei juristischen Personen ist die Geschäftsleitung (§ 10 AO) oder der Sitz (§ 11 AO) gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 1 Bst. d ErbStG Anknüpfungsmerkmal für die unbeschränkte Steuerpflicht. Unter die deutsche beschränkte Steuerpflicht fallen natürliche oder juristische

Personen denen Inlandsvermögen vererbt oder geschenkt wird. ³⁶ Unter den Begriff des Inlandsvermögens fallen gem. Art. 121 BewG u. a. inländisches land-und forstwirtschaftliches Vermögen, inländisches Grundvermögen oder auch inländisches Betriebsvermögen.

In Deutschland existiert ferner die erweitert beschränkte Steuerpflicht i. S. v. § 2 i. V. m. § 4 AStG. Diese Art der Steuerpflicht kommt allerdings nur in Betracht wenn die beschränkte Steuerpflicht gem. § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG vorliegt. Ergänzend dazu muss nach § 4 AStG i. V. m. 2 AStG der Erblasser in den letzten zehn Jahren vor seiner Auswanderung als Deutscher insgesamt mind. fünf Jahre unbeschränkt einkommensteuerpflichtig gewesen sein. Des Weiteren muss er in einem Gebiet, in dem sein Einkommen nur einer niedrigen Besteuerung unterliegt, oder in keinem ausländischen Gebiet ansässig sein. Als letzte Voraussetzung muss er wesentliche wirtschaftliche Interessen im Inland haben (§ 4 AStG i. V. m. § 2 (1) S. 1 Nr. 1 und 2 AStG). Die erweitert beschränkte Steuerpflicht kommt für eine Dauer von zehn Jahren nach Wegzug aus Deutschland zur Anwendung. Allerdings auch nur bei Erbfällen, innerhalb der Restzeit des Zehn-Jahres-Zeitraums, da die unbeschränkte Steuerpflicht gem. § 2 Abs. 1 Nr. 1 Bst. b ErbStG schon auf deutsche

³⁴ Vgl. Brähler, Gernot, Internationales Steuerrecht, S. 336

³⁵ Vgl. Jochum in Wilms/Jochum, ErbStG, § 21 Rn. 10

³⁶ Vgl. Brähler, Internationales Steuerrecht, S. 334

7

Staatsangehörige angewendet wird, die sich nicht länger als fünf Jahre dauernd im Ausland aufgehalten haben, ohne einen Wohnsitz in Deutschland zu besitzen. 37

Beispiel: 38

Als Folge der erweitert beschränkten Steuerpflicht, wird der Begriff des Inlandsvermögen i. S. d. § 121 BewG auf das sog. erweiterte Inlandsvermögen ausgedehnt. Es werden zusätzlich Vermögensgegenstände besteuert, deren Erträge bei unbeschränkter Einkommensteuerpflicht keine ausländischen Einkünfte i. S. v. § 34 c Abs. 1 Satz 1 EStG wären. Dies sind u. a. Kapitalforderungen gegen Schuldner im Inland, Spar- und Bankguthaben bei Geldinstituten im Inland und auch sämtliche Wirtschaftsgüter, die sich im Inland befinden.

Im französischen Recht fällt man unter die unbeschränkte Steuerpflicht, wenn der Schenker oder Erblasser zum Zeitpunkt der Zuwendung seinen steuerlichen Wohnsitz (domicile fiscal) in Frankreich hat. Der Begriff des Wohnsitzes wird sehr weit ausgelegt und ist im Art. 4 B CGI definiert. Anknüpfungspunkte für den Wohnsitz sind u. a. das Familienwohnheim oder der Haushalt den der Erblasser in Frankreich hat. ³⁹ Es ist der Ort, an dem der Schenker bzw. der Erblasser seine ständige Wohnstätte hat und an dem auch das Familienleben stattfindet. ⁴⁰ Allerdings wird nicht berücksichtigt, ob sich der Steuerpflichtige z. B. aufgrund einer beruflich veranlassten Auswärtstätigkeit, oder auch aus anderen Gründen, zeitweise nicht an diesem Ort befindet. Sein Wohnsitz gilt weiterhin an dem Ort, an dem seine Familie lebt. ⁴¹ Ferner genügt, wie zuvor auch nach deutschem Recht, der gewöhnliche Aufenthalt als Anknüpfungsmerkmal für die französische unbeschränkte Steuerpflicht. Dieser muss nicht zwingend mit einer festen Wohnstätte verbunden sein. Es reicht vielmehr aus, dass sich der Erblasser oder Schenker i. S. d. Art. 4 B 1a Alt. 2 CGI hauptsächlich in Frankreich aufhält oder auch gemäß Art. 4 B 1b CGI seine berufliche Tätigkeit in Frankreich ausübt. Außerdem ist es hinreichend, wenn sich der Steuerpflichtige mehr als 183 Tage pro Jahr in Frankreich aufhält oder den Hauptteil seiner Einkünfte in Frankreich erzielt, da somit der Mittelpunkt der wirtschaftlichen Interessen als in Frankreich gemäß Artikel 4 B 1c CGI unterstellt wird. ⁴² Mit dem Jahressteuergesetz 1999 wurde in Frankreich

³⁷ Vgl. Brähler, Internationales Steuerrecht, S. 336

³⁸ In Anlehnung an Brähler, ebenda

³⁹ Art. 4 B 1a Alt. 1 CGI

⁴⁰ Vgl. Duthilleul in: Debatin/Wassermeyer, Anh. Frankreich, Rn. 27

⁴¹ Vgl. von Oertzen, Schienke, ZEV 2007, 406 (407)

⁴² Vgl. von Oertzen, Schienke, ZEV 2007, 406 (407)

8

die unbeschränkte Steuerpflicht auch für den Erwerber eingeführt. ⁴³ War der Begünstigte in den letzten zehn Jahren vor dem Zuwachs mindestens sechs Jahre in Frankreich steuerlich ansässig, oder ist er zum Zeitpunkt des Entstehens der Steuer ansässig, greift diese Steuerpflicht. 44

Hat der Erblasser seinen steuerlichen Wohnsitz außerhalb Frankreichs aber Vermögen im Inland, unterliegt er der beschränkten Steuerpflicht. Diese erstreckt sich auf alle Vermögensgegenstände, die in Frankreich liegen. Geregelt ist dieser Grundsatz in Art. 750ter Abs. 2 CGI. Insbesondere sind hiervon die in Frankreich liegenden Immobilien sowie Beteiligungen an franz. Kapital- und Personengesellschaften betroffen, unabhängig von der Höhe der Beteiligung. Auch Guthaben bei franz. Banken sowie das gesamte bewegliche Vermögen, welches in Frankreich belegen ist, fallen hierunter. 45

Im Ergebnis vorstehender Ausführungen gibt es 4 Grundfälle, bei denen es zur Doppelbesteuerung kommen kann: 46

1. Der Erwerber wohnt in Frankreich und der Erblasser bzw. Schenker in Deutschland

2. Der Erblasser oder Schenker wohnt in Frankreich, der Erwerber in Deutschland

3. Beide Beteiligte wohnen in Frankreich, es existiert Vermögen, dass in Deutschland belegen ist

4. Beide Beteiligte wohnen in Deutschland, es gibt Vermögen, welches in Frankreich belegen ist

Um diese Doppelbesteuerung zu vermeiden, wurde das Abkommen zwischen Deutschland und Frankreich geschlossen, welches unter den nachfolgenden Punkten näher erläutert wird.

3.2 Der Aufbau des Abkommens

Das Doppelbesteuerungsabkommen besteht aus 20 Artikeln sowie einem Protokoll, dessen Regelungen i. S. v. Art. 18 DBA unmittelbarer Bestandteil des Abkommens sind. Es entspricht im wesentlichem dem OECD-Musterabkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Nachlass-, Erbschaft-und Schenkungsteuer. ⁴⁷ Aus dem Grund führen manche Ausführungen dieser Thesis auf das Musterabkommen zur Erbschaftsteuer zurück. Das vorliegend betrachtete Abkommen zwischen Deutschland und Frankreich umfasst im Vergleich zum MA-ErbSt vier Artikel mehr, da es zusätzliche Regelungen betreffend Schiffe und Luftfahrzeuge (Art. 7 DBA-ErbSt) sowie beweglichem materiellem Vermögen (Art. 8 DBA-ErbSt) enthält. Weitere Artikel die nicht im MA-ErbSt ent-

⁴³ Vgl. Bärtels, IStR,1999, 713 (714)

⁴⁴ Art. 750-ter 3 CGI

⁴⁵ Vgl. Wachter, ZErb 2006, 214 (215)

⁴⁶ Vgl. Reichertz, INF, 421 (425)

⁴⁷ Vgl. Jülicher, IStR 2007, 85 (85); von Oertzen, Schienke, ZEV 2007, 406 (409) Das OECD-Musterabkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Nachlass-, Erbschaft- und Schenkungsteuer wird im Folgenden „MA-ErbSt“ genannt

9