Abkürzungsverzeichnis

a.M. am Main Abb. Abbildung Abs. Absatz bzw. beziehungsweise d.h. das heißt DStr Deutsches Steuerrecht EG Europäische Gemeinschaft etc. et cetera ggf. gegebenenfalls GoB Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung GuV Gewinn- und Verlustrechnung HGB Handelsgesetzbuch i.d.R. in der Regel i.w.S. im weiteren Sinne o.g. oben genannten Öko Ökologisch S. Seite u.a. unter anderem u.U. unter Umständen Vgl. Vergleiche z.B. zum Beispiel

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1 Problemstellung

Diese wissenschaftliche Arbeit gibt einen Überblick über die Berücksichtigung von Umweltschutzaspekten im internen und externen betrieblichen Rechnungswesen aus betriebswirtschaftlicher Sicht. Im Bereich des internen Rechnungswesens ist lediglich die Umweltkostenrechnung als Kernelement des betrieblichen Controlling-Systems Gegenstand der Arbeit. Die Betrachtung der Umweltkostenrechnung folgt dem differenzierenden umweltschutzbezogenen Kostenrechnungsansatz auf Istkostenbasis, der ausschließlich internalisierte Kosten berücksichtigt nach der Differenzierung von Lange/ Fischer. ¹ Weitere strategische und operative Controlling-Instrumente, wie z.B. die ökologische Portfolioanalyse, die Umwelt-Budgetrechnung oder umweltbezogene erweiterte Wirtschaftlichkeitsrechnungen sind weitgehend ausgeklammert.

Im Bereich des externen Rechnungswesens liegt der Schwerpunkt auf der handelsrechtlichen Rechnungslegung, die Steuerbilanz findet nur in geringem Maße Berücksichtigung.

Zunächst werden Möglichkeiten der Differenzierung innerhalb des traditionellen betrieblichen Rechnungswesens dargestellt, um im Anschluss Erweiterungsmöglichkeiten zur besseren Erfüllung der Funktionen aufzuzeigen. Die Beziehung zwischen Ökonomie und Ökologie wird aufgrund des begrenzten Umfangs der Arbeit als unkritisch angesehen und nicht tiefgreifend behandelt.

2 Umweltschutzaspekte als Gegenstand unternehmerischen Handelns Zwischen der N atur/ natürlichen Umwelt und der Unternehmung besteht eine Austauschbeziehung. Die Unternehmung nutzt zum einen "natürliche Ressourcen (Rohstoffe und Energien) für die Erstellung von Produktions- und Konsumgütern" ² und ist zum anderen Mitverursacher von Umweltproblemen. Die Einbeziehung ökologischer Aspekte in den betriebswirtschaftlichen Entscheidungsprozess ist dabei abhängig vom Zielsystem der Unternehmung.

Neben dem Gewinnziel, das in der Literatur überwiegend als Oberziel genannt wird, kann der Umweltschutz auch als eigenständiges Ziel formuliert werden. Die Beziehung dieser Ziele kann komplementär, konfliktär, zielindifferent oder partiell zielkomplementär sein, je nach Zielsystem der jeweiligen Unternehmung. ³ Der gesellschaftliche Bewusstseinswandel drängt auf eine Berücksichtigung

¹ Vgl. Lange/ Fischer (1998), S. 110

² Bleis (1995), S. 37

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ökologischer Aspekte im betriebswirtschaftlichen Handeln. ⁴ Politisch wurde in vielfacher Weise reagiert, wie z.B. durch die Verabschiedung der EG-Öko-Audit Verordnung 1836/93.

Um den rechtlichen und gesellschaftlichen Anforderungen gerecht zu werden, bedarf es entsprechender Informationssysteme, um ökologische Effekte berücksichtigen zu können. Zudem wird in zunehmender Weise eine Umweltberichterstattung der unterschiedlichen Interessengruppen (Mitarbeiter, Kunden, Öffentlichkeit, Presse/ Medien, Behörden, Umwelt-/ Verbraucherverbände, Lieferanten, Kapitaleigner, Institute/ Berater) ⁵ nachgefragt, was ebenfalls zur Notwendigkeit der Berücksichtigung dieser Aspekte speziell im externen betrieblichen Rechnungswesen führt.

3 Umweltschutzaspekte im Bereich des betrieblichen Rechnungswesens Das betriebliche Rechnungswesen umfasst sowohl den Jahresabschluss, der neben seiner Informationsfunktion für verschiedene Interessengruppen (siehe Kapitel 2) auch Zahlungsbemessungsfunktion besitzt, ⁶ als auch die Kostenrechnung, die primär als Instrument zur Informationsbereitstellung der unternehmensinternen Planung, Kontrolle und Steuerung dient. 7

Aspekte des Umweltschutzes sind im Jahresabschluss zum Teil zwingend vorgesehen, finden jedoch i n großen Teilen auch auf freiwilliger Basis Berücksichtigung. Aufgrund des Charakters der Kostenrechnung besteht keine Verpflichtung der Berücksichtigung umweltschutzbezogener Sachverhalte, aus den genannten Motiven wird dies dennoch getan (siehe Kapitel 2).

3.1 Grenzen des traditionellen Rechnungswesens

Das traditionelle Rechnungswesen weist einige Defizite auf, die es zu identifizieren gilt, um eine effektive Umweltberichterstattung zu ermöglichen. Die monetären Größen Aufwand/ Ertrag bzw. Einnahmen/ Ausgaben des externen Rechnungswesen sowie Kosten/ Leistungen des internen Rechnungswesen vernachlässigen positive und negative externe Effekte. ⁸ Anhand der Definition des Begriffs der Kosten lässt sich diese Vernachlässigung zeigen, die auch für die

³ Vgl. Letmathe (1998), S. 19

⁴ Vgl. Günther/ Wagner (1993), S.143

⁵ Vgl. Fichtel/ Loew (1997), S. 44

⁶ Vgl. Coenenberg (1997), S. 8-14

⁷ Vgl. Kloock/ Sieben/ Schildbach (1993), S. 14-19

⁸ Vgl. Schreiner (1996), S. 73

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weiteren o.g. Rechengrößen Geltung besitzt. Unter „Kosten“ versteht man den „von der Unternehmung zu tragenden bewerteten Verzehr an Gütern und Diensten“. ⁹ Aus der Definition ergibt sich, dass ausschließlich Kosten, die von der Unternehmung zu tragen sind, berücksichtigt werden und somit externalisierte Kosten nur einbezogen werden, wenn sie internalisiert sind und nach dem "wertmäßigen, pagatorischen oder dem Opportunitätskostenprinzip ermittelt werden." ¹⁰ Die Umweltinanspruchnahme der Unternehmung findet aus diesem Grund nur zum Teil Eingang in das betriebliche Rechnungswesen. Freie Umweltgüter werden demnach nicht erfasst, da die Kosten wirtschaftlich nicht von der Unternehmung zu tragen sind. ¹¹ Die Messung und Bewertung externer Effekte stellt sich zudem als äußerst schwierig dar. Des Weiteren eignet sich das traditionelle Rechnungswesen nur ungenügend zur Risikoabwendung durch Präventivmaßnahmen, da es aufgrund seiner Vergangen-heitsorientierung keine "Frühwarnindikatoren" ¹² bereitstellen kann.

3.2 Berücksichtigung von Umweltschutzaspekten im externen Rechnungswesen

In den Mindestanforderungen des Handelsrechts wird kein expliziter Ausweis von Umweltinformationen verlangt. Umweltbezogene Sachverhalte beeinflussen die jeweiligen Bestandteile des Jahresabschlusses jedoch an zahlreichen Stellen. Eine freiwillige Erweiterung der Untergliederung der Positionen der Bilanz und GuV ist insbesondere unter Berücksichtigung der GoB der Klarheit und der Übersichtlichkeit allerdings möglich.

3.2.1 Aktivpositionen der Bilanz

Auf der Aktivseite der Bilanz sind vornehmlich das Sachanlagevermögen und Nutzungsrechte des immateriellen Anlagevermögens von Umweltschutzmaßnahmen betroffen, ¹³ die jedoch in den meisten Fällen nicht gesondert ausgewiesen werden. Es werden Vermögensgegenstände des Anlagevermögens wie z.B. Abgasreinigungsanlagen und Abwasserbehandlungsanlagen aktiviert und i.d.R. planmäßig abgeschrieben. Von der Steuergesetzgebung sind jedoch häufig Sonderabschreibungen auf förderungswürdige Umweltschutzanlagen steuerbilanziell möglich, die aufgrund der umgekehrten Maßgeblichkeit handelsrechtlich zu

⁹ Schreiner (1996), S.252

¹⁰ Stahlmann (1994), S. 149

¹¹ Vgl. Matschke, Jaeckel, Lemser (1996), S.376

¹² Neumann, Horst (1999), S. 327

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