1. Der Stifter

1.1. Der österreichische Stifter

Der Stifter einer Privatstiftung ist die Person, die als solche bei der Errichtung der Stiftung auftritt und auf deren Willen sie beruht. Stifter kann jede in- oder ausländische rechtsfähige Person sein. Das heißt neben den natürlichen Personen kommen auch juristische Personen sowie teilrechtsfähige Personenhandelsgesellschaften und Erwerbsgesellschaften in Betracht ¹ .

Der Stifter ist aus der Stiftungsurkunde ersichtlich. Die Stiftungsurkunde ist in die Urkundensammlung des Firmenbuchs aufzunehme n ² . Der Stifter hat folgende Rechte, die ihm vorbehalten sind: das Recht auf Änderung der Stiftungserklärung ³ und das Recht zum Widerruf der Privatstiftung, unter der Voraussetzungen, dass dies in der Stiftungsurkunde festgeschrieben wird. Die Rechte des Stifters sind höchstpersönlich und erlöschen mit dem Tod ⁴ .

Ist der Stifter eine natürliche Person mit einem Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in Österreich, so ist er gemäß § 1 Abs 2 EStG in Österreich unbeschränkt einkommenssteuerpflichtig. Handelt es sich beim Stifter um eine Körperschaft, so unterliegt sie nach § 1 Abs 2 KStG der unbeschränkten Körperschaftssteuerpflicht, wenn sie in Österreich ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz hat.

Die Zuwendungen des Stifters an die liechtensteinische Stiftung können sowohl aus dem Privatvermögen wie auch aus dem Betriebsvermögen erfolgen. Bei Zuwendungen aus dem Betriebsvermögen des Stifters ist weiters zu unterscheiden zwischen betrieblich oder nicht betrieblich veranlasster Vermögensübertragung. Bei Kauf, T ausch, Miete oder Darlehensgewährung liegt indes keine Zuwendung vor ⁵ .

¹ Vgl. Stiftungsrichtlinien, Rz. 170.

² Vgl. § 12 Abs. 2 Z. 1 PSG.

³ Vgl. § 33 PSG.

⁴ Vgl. § 34 PSG.

⁵ Vgl. Stiftungsrichtlinien, Rz. 178.

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1.1.1. Zuwendungen von Betriebsvermögen

Bei Zuwendung von einzelnen Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens liegen beim Stifter Entnahmevorgänge beziehungsweise bei Körperschaften n icht betrieblich veranlasste Wertabgänge im Sinne des § 7 Abs 3 KStG vor. Werden stille Reserven aufgedeckt, sind diese steuerwirksam zu erfassen. Die Entnahme ist gemäß § 6 Z 4 EStG mit dem Teilwert zu bewerten ⁶ .

Werden Betriebe, Teilbetriebe oder Mitunternehmeranteile unentgeltlich zugewendet, so kommt es beim Stifter zu keiner Realisierung der stillen Reserven beziehungsweise der stillen Lasten, da die Betriebe, Teilbetriebe oder Mitunternehmeranteile als nunmehr beschränkt Steuerpflichtige mit Einkünften nach § 98 EStG nach wie vor der Besteuerung in Österreich unterliegen. Der Stiftungsakt ist unter § 6 Z 9 lit a EStG zu erfassen und führt daher bei der übernehmenden Stiftung zur Buchwertfortführung.

Eine Behandlung gemäß § 6 Z 9 lit a EStG erscheint unproblematisch, da das Besteuerungsrecht Österreichs hinsichtlich der stillen Reserven des auf die Stiftung übergehenden Betriebsvermögens im Rahmen der beschränkten Körperschaftssteuerpflicht gewahrt bleibt. Käme es in der Folge zu einer Verlagerung v on nunmehr der Stiftung gehörenden Betrieben in das Ausland, wäre die Besteuerung der stillen Reserven im Wege der Wegzugsbesteuerung gemäß § 6 Z 6 letzter Satz EStG gewährleistet. Die Subsumtion der Vermögensübertragung unter § 6 Z 9 lit a EStG setzt somit das Übertragen des gesamten Betriebes oder Teilbetriebes oder zumindest der wesentlichen Grundlagen des Betriebes voraus ⁷ .

1.1.2. Zuwendungen von Privatvermögen

Die Zuwendungen des Stifters aus dem Privatvermögen sind grundsätzlich ertragssteuerneutral.

⁶ Vgl. Stiftungsrichtlinien, Rz. 180.

⁷ Vgl. Wiesner, S. 345.

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Betreffend der Übertragung einer Beteiligung im Sinne des § 31 EStG ist folgendes anzumerken: Nach der Auffassung Schilcheggers geht bei Übertragung einer im Privatvermögen gehaltenen ausländischen Beteiligung im Sinne des § 31 Abs. 2. Z. 2 EStG das Besteuerungsrecht Österreich an den stillen Reserven unter. Aus diesem Grund sind die stillen Reserven im Wege der Wegzugsbesteuerung nach § 6 Z. 6 EStG aufzudecken und zu versteuern ⁸ . Kommt es hingegen zur Übertragung einer inländischen Beteiligung so verliert Österreich das Besteuerungsrecht nicht, da eine beschränkte Steuerpflicht nach § 98 Z. 8 EStG gegeben ist ⁹ . Durch das Doppelbsteuerungsabkommen mit Liechtenstein wird jedoch das Besteuerungsrecht Liechtenstein zugewiesen ¹⁰ . Auch Einkünfte aus einer Beteiligungsveräußerung innerhalb der Spekulationsfrist des § 30 EStG sind nach der isolierten Betrachtungsweise als solche der beschränkten Steuerpflicht zu unterwerfen ¹¹ .

Toifl vertritt die Meinung, dass schon der Wortlaut des § 31 Abs 2 Z 2 EStG in die Richtung deutet, dass nur bei einem Verlust des Besteuerungsrechts aufgrund einer von Österreich im Rahmen eines Doppelbesteuerungsabkommens eingegangenen völkerrechtlichen

Verpflichtung der Tatbestand der Wegzugsbesteuerung gemäß § 6 Z 6 EStG ausgelöst wird. Einen Verlust des Besteuerungsrechts Österreichs im Verhältnis zu anderen Staaten kann es nämlich allein auf Grund der innerstaatlichen Vorschriften nicht geben ¹² . Aufgrund des DBA mit Liechtenstein steht bei nicht im Betriebsvermögen gehaltenen Beteiligungen das Besteuerungsrecht gemäß Art 13 Abs 3 DBA Liechtenstein zu. Befindet sich hingegen die Beteiligung im Betriebsvermögen einer österreichischen Betriebsstätte, so steht gemäß Art 13 Abs 2 DBA Liechtenstein das Besteuerungsrecht Österreich zu.

Des weiteren sprechen historische und systematische Argumente für die Auslegung Toifls. Im Hinblick auf die Vorschrift des § 16 Abs 2 UmgrStG stellen nämlich sowohl das Bundesministerium für Finanzen als auch die Literatur zur Auslegung des Begriffs „Besteuerungsrecht“ darauf ab, ob es zur einer Einschränkung des Besteuerungsrechts aufgrund völkerrechtlicher Normen kommt. Die Parallelen zwischen § 16 Abs 2 UmgrStG und § 31 Abs 2 Z 2 EStG sprechen zusätzlich dafür, die Wegzugsbesteuerung nur bei einem

⁸ Vgl. Toifl, S. 369.

⁹ Vgl.Gröhs/Staring, S.

¹⁰ Vgl. Art 13 Abs 3 DBA Liechtenstein

¹¹ Vgl. EstR, Rz. 7988.

¹² Vgl. Toifl, S. 369.

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Verlust des Besteuerungsrechts Österreichs auf Grund von Doppelbesteuerungsabkommen auszulösen ¹³ .

Doralt ist ebenfalls der Meinung, dass die Beurteilung ob das Besteuerungsrecht verloren geht nach dem Einkommenssteuergesetz in Verbindung mit dem Doppelbesteuerungsabkommen zu erfolgen hat ¹⁴ .

Werden zu Wohnzwecken vermietete Gebäude übertragen hat die Privatstiftung die vom Stifter gemäß § 28 Abs. 2 EStG zwingend auf zehn Jahre verteilt abzusetzende Instandsetzungsaufwendungen in der Weise weiter zu berücksichtigen, als wäre es zu keiner Übertragung des Gebäudes gekommen ¹⁵ . Wiesner hat sich in einer älteren Ansicht gegen eine derartige Fortführung steuerfreier Beträge ausgesprochen ¹⁶ .

1.2. Erbschafts- und Schenkungssteuer

Gegenstand der Schenkungssteuer ist nicht die Erricht ung der Stiftung, sondern der Vermögenstransfer in die Stiftung. Von der Erbschafts- und Schenkungssteuer erfasst sind gemäß § 1 Abs. 1 Z. 2 ErbStG in Verbindung mit § 3 Abs. 1 Z. 7 ErbStG der Übergang von Vermögen aufgrund eines Stiftungsgeschäftes unter Lebenden ¹⁷ . Ebenfalls von der Erbschafts- und Schenkungssteuer erfasst, ist der Übergang von Vermögen auf eine Privatstiftung von Todes wegen ¹⁸ .

Für eine unbeschränkte Erbschafts- oder Schenkungssteuerpflicht in Österreich muss entweder der Stifter oder die Privatstiftung Inländer sein. Da es sich um einen österreichischen Stifter handelt, der in Österreich unbeschränkt steuerpflichtig ist, ist die unbeschränkte Steuerpflicht gegeben ¹⁹ . Weiters wird bei einem inländischen Stifter die Erbschaftssteuerpflicht unabhängig davon ausgelöst, wo sich das Vermögen befindet ²⁰ . Betreffend die Steuerklasse ist festzuhalten, dass mangels eines Verwandtschaftsverhältnis

¹³ Vgl. ebenda, S. 369.

¹⁴ Vgl. Doralt, Einkommenssteuerkommentar Rz 109.

¹⁵ Vgl. Stiftungsrichtlinien, Rz. 186.

¹⁶ Vgl. Wiesner, S. 345.

¹⁷ Vgl. Fellner, § 3 Rz. 71.

¹⁸ Vgl. § 2 Abs. 2 Z 1 ErbStG

¹⁹ Vgl § 6 ErbStG

²⁰ Vgl. Fellner, § 6 Rz. 6a.

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