Inhaltsverzeichnis

  Inhaltsverzeichnis  II

  Abkürzungsverzeichnis  III

1.  Unterschlagungsprüfung  1

1.1.  Begriff der Unterschlagung.  1

1.2.  Aufgaben der Unterschlagungsprüfung  1

1.3.  Anlässe für Unterschlagungsprüfung.  2

1.4.  Pflichtprüfung und Unterschlagungsprüfung.  3

2.  Prüfungsvorbereitung.  4

2.1.  Sachliche Prüfungsvorbereitung  4

2.2.  Zeitliche Prüfungsvorbereitung.  5

2.3.  Personelle Prüfungsvorbereitung  5

3.  Prüfungsdurchführung.  6

3.1.  Prüfungsform  6

3.2.  Prüfungsumfang.  7

3.3.  Prüfungsmethode  7

3.3.1.  Direkte Prüfung  8

3.3.2.  Indirekte Prüfung.  9

3.3.2.1.  Systemprüfung  9

3.3.2.2.  Analytische Prüfungshandlungen.  10

3.4.  Weitere Prüfungshilfsmittel.  12

3.4.1.  Beobachtung.  12

3.4.2.  Befragungen.  12

3.4.3.  Einsichtnahme in Belege  12

3.4.4.  EDV-Einsatz.  13

4.  Berichterstattung  14

5.  Prüfungskonsequenzen.  15

Anhang I:  Tätercharakterisierung.  16

Anhang II:  Teilphasen der Unterschlagungsprüfung  17

  Literatur- und Quellenverzeichnis  18

IV

  Abkürzungsverzeichnis  

  Abschn. Abschnitt  

  BGBl I Bundesgesetzblatt  I

  ber. berichtigt  

  EPS Entwurf Prüfungsstandard  

FG.  Fachgutachten  

  HFA. Hauptfachausschuss  

  HGB Handelsgesetzbuch  

i.d.F.  in der Fassung  

  IDW Institut der Wirtschaftsprüfer  

  IKS internes Kontrollsystem  

  KonTraG. Gesetz zur Kontrolle und Transparenz im  

  Unternehmensbereich  

n.  F. neuer Fassung  

  PS Prüfungsstandard  

  PwC Pricewaterhouse Coopers  

  RGBl. Reichsgesetzblatt  

Rn.  Randnummer  

St.  Stellungnahme  

  StGB. Strafgesetzbuch  

Tz.  Textziffer  

  WP Wirtschaftsprüfer  

1. Unterschlagungsprüfung

1.1. Begriff der Unterschlagung

Unterschlagung im Strafrecht wird verfolgt nach § 246 StGB. Dort heißt es: „Wer eine fremde bewegliche Sache sich oder einem Dritten rechtswidrig zueignet,“...“. Auch der Versuch ist strafbar. ¹ Im Strafrecht ist es oft schwer festzustellen, welche Straftat letztendlich zu verfolgen und zu bestrafen ist. Um eine Unterschlagung zu begehen oder zu verdecken, werden oft gleichzeitig andere Straftatbestände erfüllt, wie z.B. die der Untreu, des Betrugs und der Urkundenfälschung. ² Außerdem ist die strafrechtliche Abgrenzung der Unterschlagung vom Diebstahl auch heute noch ein Streitpunkt.

Im wirtschaftlichen Sinne ist unter einer Unterschlagung jede bewusste Handlung verstanden, die zur Schädigung des Unternehmens und gleichzeitig zur persönlichen Bereicherung führt. Deswegen ist der Begriff der wirtschaftlichen Unterschlagung mit dem Begriff „dolose Handlungen“ gleichzusetzen. Denn „Dolose Handlungen zielen stets bewusst auf die Schädigung des Unternehmens und die persönliche Bereicherung des Täters ab und stellen damit bewusste Verstöße mit Bereicherungsabsicht dar.“ 3

1.2. Aufgaben der Unterschlagungsprüfung

„Die Unterschlagungsprüfung ist eine Sonderprüfung mit dem Ziel, Unterschlagungen aufzudecken, möglichst den oder die Täter zu überführen und damit die Voraussetzungen für Regressansprüche zu schaffen und schließlich beizutragen, daß künftige dolose Handlungen dieser Art vermieden werden können.“ ⁴ Auftraggeber für die Unterschlagungsprüfung ist die

Unternehmensleitung. ⁵ Der Prüfungsauftrag erfolg schriftlich. Der Auftrag kann in Abhängigkeit davon erfolgen, ob Verdachtsmomente vorliegen oder nicht. Zusammen mit der Auftragserteilung ist es zweckmäßig und auch vorteilhaft, die Ansprechpartner sowie Unternehmensbereiche und Sachverhalte, die untersucht

¹ § 246 Abs. III StGB

² Vgl. Schedlbauer, H., Sonderprüfungen, 1984, S. 338.

³ S. Sell, K., Aufdeckung von Bilanzdelikten, 1999, S. 4.

⁴ S. Schedlbauer, H., Sonderprüfungen, 1984, S. 338.

⁵ Vgl. Hofmann, R., Unterschlagungsprüfung und Unterschlagungsprophylaxe, 1997, S. 256.

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werden sollen, zu benennen. Allerdings ist aus dem Inhalt des Auftrages für Außenstehende nicht ersichtlich, dass es sich um eine Sonderprüfung handelt.

Mayer unterscheidet zwischen einer direkten Schädigung des Unternehmens und einer indirekten Schädigung durch Dritte. Direkte Schädigungen erfolgen meist durch interne Täter ⁶ durch unrechtmäßige Vermögensaneignung. Indirekte Schädigungen werden meist von Management- Tätern zugefügt, indem diese Geschäfte mit anderen Unternehmen oder Dritten Personen zu Lasten der Unternehmung betreiben. ⁷ Bei Bekanntwerden einer Management-Unterschlagung wird das Image der Unternehmung und das Vertrauen bei Geschäftspartnern geschädigt. Der Schaden, der durch Unterschlagungen von Tätern auf dieser Ebene entsteht, ist höher als bei anderen Tätergruppen. Meist werden die Täter versuchen eine Schadensaufdeckung und Täteridentifizierung zu verhindern, d.h. durch bewusste Handlungen zu verschleiern.

1.3. Anlässe für Unterschlagungsprüfung

In den letzten Jahren haben sich dolose Handlungen zu einem der größten Geschäftsrisiken entwickelt. Neben finanziellen Verlusten und Reputationsverlusten können dadurch auch Verschlechterungen der Atmosphäre i m Unternehmen eintreten, die das wertschöpfende Arbeiten nicht mehr möglich machen. ⁸ Deswegen ist es im Interesse der Geschäftsleitung Unterschlagungen aufzudecken.

Wichtige Impulse zur Durchführung einer Unterschlagungsprüfung entstehen bei der Durchführung einer Abschlussprüfung. Denn dort werden das IKS, die Ablauforganisation und das betriebliche Informationssystem überprüft und Schwachstellen aufgezeigt. Erkannte Risikobereiche und -situationen ohne konkreten Verdacht auf dolose Handlungen können zu e inem Prüfungsauftrag führen. Da bei einer Abschlussprüfung auch den Hinweisen für dolose Handlungen nachgegangen wird ⁹ , „erscheinen gesonderte Aufträge zur Unterschlagungsprüfung nur zweckmäßig, wenn

(1) eine gesetzliche oder freiwillige Abschlußprüfung nicht erfolgt „...“,

⁶ Zur Tätercharakterisierung vgl. Anhang I, S. 16.

⁷ Vgl. Mayer zu Lösebeck, H., Unterschlagungsverhütung und Unterschlagungsprüfung, 1983, S. 29ff.

⁸ Vgl. PwC, Unterschlagungsprüfung, 2002, S. 1.

⁹ Vgl. Gliederungspunkt 1.4. dieser Arbeit.

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(2) ein Verdacht auch Unterschlagungen nach Abschluß der Abschlußprüfung und vor Beginn der Prüfung des folgenden Jahresabschlußes auftritt „...“, (3) die Unternehmensleitung, „...“, begründeten Verdacht hat, die Frage einer

(4) Ansprüche vor Gericht durchgesetzt werden sollen.“ 10

Verdachtsmomente können durch Unstimmigkeiten im Betriebsablauf, das auffällige Verhalten verdächtiger Mitarbeiter oder auch durch Zufall ausgelöst werden. ¹¹ Wenn ein Verdacht auf Unterschlagungen besteht, ist es unternehmensintern wichtig diesen durch Durchführung einer Sonderprüfung aufzuklären, um verdächtige Mitarbeiter nicht ungerechtfertig zur Verantwortung zu ziehen. 12

1.4. Pflichtprüfung und Unterschlagungsprüfung

Eine Unterschlagungsprüfung kann auch im Rahmen einer Abschlussprüfung durchgeführt werden. Die Abschlussprüfung erfolgt gemäß § 317 Abs. 1 Satz 2 HGB und hat allgemein und grundsätzlich die Prüfung der Einhaltung der gesetzliche n Rechnungslegungsvorschriften und der sie ergänzenden Bestimmungen des Gesellschaftsvertrags zum Gegenstand. Sie zielt nicht primär auf die Aufdeckung möglicher Unterschlagungen. Durch das KonTraG wurde § 317 HGB geändert, indem in Abs. 1 Satz 3 eingeführt wurde. ¹³ Danach muss der Abschlussprüfer seine Prüfungshandlungen so ausrichten, dass er auch Falschaussagen aufgrund von dolosen Handlungen aufdecken kann. ¹⁴ Der Abschlussprüfer braucht solche Unterschlagungen oder andere Vermögensschädigungen nicht aufzudecken, die keinen wesentlichen Einfluss auf den Abschluss haben. 15

Die Abschlussprüfung unterscheidet sich von der Unterschlagungsprüfung durch Aufgabe, Zweck und Verfahren. Für die Pflichtprüfung sind die allgemeingültigen gesetzlichen Vorschriften bindend, für die Unterschlagungsprüfung ist nur der erteilte Auftrag maßgebend. Die Unterschlagungsprüfung:

¹⁰ S. Mayer zu Lösebeck, H., Unterschlagungsverhütung und Unterschlagungsprüfung, 1983, S. 200.

¹¹ Vgl. Schedlbauer, H., Sonderprüfungen, 1984, S. 342.

¹² Vgl. Mayer zu Lösebeck, H., Unterschlagungsverhütung und Unterschlagungsprüfung, 1983, S.

200.

¹³ Vgl. IDW, WP-Handbuch Band I, 2000, S. 1777, Rn. 329.

¹⁴ Vgl. Sell, K., Aufdeckung von Bilanzdelikten, 1999, S. 35.

¹⁵ Vgl. IDW, St./HFA 7/1977,2000, S. 426, Abschn. 6.