Die neuen Dokumentationspflichten bei internationalen Verrechnungspreisen gem. §§ 90 Abs. 3, 162 Abs. 3 und 4 AO

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  Inhaltsverzeichnis  

  Einführung  2

1.  Formale inhaltliche und zeitliche Anforderungen einer  

4  Verrechnungspreisdokumentation  

1.1.  Formale Voraussetzungen einer Verrechnungspreisdokumentation  4

1.2.  Wesentliche Elemente der Dokumentationspflichten  5

1.3.  Die Dokumentation von Verrechnungspreisen im Rahmen der Aggregation von  

6  Transaktionen  

1.4.  Muss-Kataklog einer Verrechnungspreisdokumentation  8

1.5.  Zeitnahe Erstellung von Aufzeichnungen bei außergewöhnlichen Geschäftsvorfällen  

  gem § 3 GaufzVGaufzV  9

2.  Anwendungsregelungen in speziellen Fällen  11

2.1.  Verrechnungspreisdokumentation bei kleiner Unternehmen und Steuerpflichtigen  

  gem § 6 GAufzVGAufzV  11

2.2.  Verrechnungspreisdokumentation bei Betriebsstätten und Personengesellschaften  

  gem § 7 GAufzVGAufzV  11

3.  Konsequenzen einer nicht ordnungsgemäßen Erstellung einer  

  Verrechnungspreisdokumentation  

  11  

3.1.  Beweislastumkehr zu Ungunsten des Steuerpflichtigen gem § 162 Abs 3 AO  12

3.2.  Festlegung einer Preisbandbreite durch die Finanzverwaltung gem § 162 Abs  3

  Satz 2 AO  13

3.3.  Strafzuschläge gem § 162 Abs 4 AO  14

  Schlussbetrachtung  15

  Verzeichnis der Gesetze  17

  Rechtsprechungsverzeichnis  17

  Internet-Fundstelle  17

  Literaturverzeichnis  18

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Einleitung

In den vergangenen Jahren lässt sich ein zunehmendes Bestreben der inländ ischen Finanzverwaltung nach weitergehender Prüfung internationaler Verrechnungspreise, die bei grenzüberschreitenden Geschäftsbeziehungen zwischen Nahestehenden 1 festgesetzt werden, feststellen. 2 Der Begriff des Verrechnungspreises ist ein vielschichtiger, häufig verwendeter und aktuell diskutierter Begriff. In der Literatur werden sie als „Wertansätze für innerbetrieblich erstellte Leistungen (Produkte, Zwischenprodukte, Dienstleistungen), die von anderen rechnerisch abgegrenzten Unternehmensbereichen bezogen werden“ 3 beschrieben. Aufgrund der unterschiedlichen Steuerbelastung in den einzelnen Ländern h aben Verrechnungspreise Einfluss auf die effektive Konzernsteuerbelastung. 4 Um willkürliche Gewinnverlagerungen zu vermeiden wurden dementsprechend Dokumentationspflichten, nach denen den betroffenen Steuerpflichtigen b esondere Aufzeichnungs- und Vorlagepflichten auferlegt werden und flankierende Sanktionsmaßnahmen hinsichtlich internationaler Verrechnungspreise im Rahmen des Steuervergünstigungsabbaugesetzes 5 vom 16.05.2003 gesetzlich festgeschrieben und § 90 AO um einen „auslandsspezifischen“ dritten Absatz ergänzt. 6 Aus der Gewinnabgrenzungsve rordnung 7 vom 13.11.2003 ergeben sich Einzelheiten zu Art, Inhalt und Umfang der Verrechnungspreisdokumentation. 8 Gleichzeitig regelte der Gesetzgeber mit den neu eingeführten Absätzen 3 und 4 des § 162 AO Sanktionen bei Verletzung der besonderen Mitwirkungspflichten des § 90 Abs. 3 AO. 9 Diese Neuregelungen stehen vor dem Hintergrund des Urteils des BFH vom 17.10.2001 10 , nach dem der BFH feststellte, dass für deutsche Steuerpflichtige nach dem deutschen

1 Vgl. § 1 Abs. 2 AStG.

2 Das BMF-Schreiben vom 12.04.2005 regelt Verfahrensgrundsätze für die Prüfung der Einkunftsabgrenzung zwischen international verbundenen Unternehmen und zwischen anderen nahe stehenden Personen mit grenzüberschreitenden Geschäftsbeziehungen nach § 1 Abs. 4 AStG (Verrechnungspreise) 3 Vgl. Ewert, R./Wagenhofer, A., Interne Unternehmensrechnung. S. 7.

4 Vgl. Hervé, Y./ von Jesche, L., BC 2003 Heft 06, S. 125.

5 Im Weiteren mit StVergAbG abgekürzt.

6 Durch die Erweiterung bestehender Mitwirkungspflichten und die Einführung von Sanktionsmechanismen trägt der Gesetzgeber außerdem einer internationalen Entwicklung Rechnung, nach der eine zunehmende Anzahl von Staaten Vorschriften zur Verrechnungspreisdokumentation in ihre nationale Gesetzgebung aufgenommen haben. Vgl. Baumhoff, H., IStR 2003, S. 1; Lüdicke, J., IStR 2003, S. 435.

7 Im Weiteren mit GAufzV abgekürzt.

8 Vgl. Braun, G./ Hof, M., IStR 2005, S. 69; Vögele, A./Vögele, F., IStR 2003, S. 466. 9 Ob Steuerpflichtige dabei beschränkt oder unbeschränkt steuerpflichtig sind, ist unerheblich. Vgl. Graf, M., IStR 2005 Heft 05, S. 175.

10 Vgl. BFH v. 17.10.2001, I R 103/00, IStR 2001, S. 745.

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Steuerrecht über die §§ 140 ff. AO und §§ 238 ff. HGB hinaus keine weiteren Aufzeichnungspflichten bestehen. 11 Einige Autoren stellen im Schrifttum Untersuchung an, ob die durchgeführten Gesetzesänderungen einer europarechtlichen Überprüfung standhalten können. Hierbei gehen die Meinungen in der Literatur teilweise weit auseinander. 12 Aus Platzgründen wird auf diese Problematik in der vorliegenden Seminararbeit nicht näher eingegangen. Anzuwenden sind die neuen Dokumentationsvorschriften erstmals für die Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2002 beginnen. 13 Vertragliche Dauerschuldverhältnisse, die bereits existieren und die unter die Kategorie „außergewöhnliche Geschäftsvorfälle“ fallen, müssen innerhalb e ines Zeitraums von 6 Monaten nach Inkrafttreten der neuen Rechtsverordnung zu § 90 Abs. 3 AO bereitgehalten werden. 14 Demgegenüber gelten die Sanktionsvorschriften der § 162 Abs. 3 und 4 erstmals für alle Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2003 beginnen (§ 22 EGAO 15 ). 16 Von dieser grundlegenden Neuausrichtung der Betriebsprüfungspraxis sind derzeit auch mittelständische Gesellschaften mit grenzüberschreitenden Geschäftsbeziehungen betroffen. 17

1. Formale, inhaltliche und zeitliche Anforderungen einer Verrechnungspreisdokume ntation

1.1. Formale Voraussetzungen einer Verrechnungspreisdokumentation

Eine Überprüfung der Verrechnungspreise kann letztlich nur dann erfolgen, wenn seitens der Konzerne gewisse Dokumente erstellt werden, anhand d erer die Finanzverwaltung die Angemessenheit der Verrechnungspreis ermitteln kann. Wichtig ist hierbei anzumerken, dass ein mult inationaler Konzern die formalen Anforderungen einer Verrechnunspreisdokumentation erfüllen sollte, die in Einklang mit den jeweiligen Steuergesetzen mehrerer Staaten stehen. 18

11 Auf Anfrage habe der Steuerpflichtige lediglich tatsächlich vorhandene Bücher, Aufzeichnungen,

Geschäftspapiere und andere Urkunden vorzulegen. Ihn treffe jedoch keinesfalls die Verpflichtung, für die

Bestimmung von Verrechnungspreisen eigene Aufzeichnungen zu erstellen. Vgl. BFH, DStR 2001 Heft 50, S.

2149.

12 Während die Autoren Joecks und Kaminski die Auffassung vertreten, dass die Regelungen einen Eingriff in

die Grundfreiheiten des EG-Vertrags darstellen (Vgl. Joecks, W./Kaminski, B., IStR 2004 Heft 02, S. 65),

vertreten andere Autoren gegenteilige Meinungen (Vgl. Hahn, H./ Suhrbier-Hahn, U., IStR 2003 Heft 03, S. 86;

14 Vgl. § 22 Satz 2 EGAO.

15 Einführungsgesetz zur Abgabenordnung.

16 Vgl. Hervé, Y./ von Jesche, L.: BC 2003 Heft 06, S. 128.

17 Vgl. Finsterwalder, O., IStR 2004 Heft 21, S. 763.

18 Vg. Wehnert, Oliver/Wellens, Ludger, Verrechnungspreise, S. 126.

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Die GAufzV enthält keine besonderen formalen Anforderungen an die Erstellung einer Verrechnungspreisdokumentation. 19 Dementsprechend bleibt es dem Steuerpflichtigen selbst überlassen, Kriterien zu wählen, die seiner Meinung nach am geeigneten sind, um die schriftlich oder elektronisch zu erstellenden Aufzeichnungen 20 in eine sachgerechte Ordnung zu bringen. 21 Die Dokumentation muss lediglich einen sachverständigen Dritten innerhalb einer angemessenen Frist in die Lage versetzen, die vom Steuerpflichtigen mit nahe stehenden Personen getätigte Transaktionen unter Berücksichtigung des Fremdvergleichsgrundsatzes nachzuvollziehen. 22 Im Hinblick auf die in der Verrechnungspreisdokumentation verwendete Sprache regelt die Rechtsverordnung, dass die Aufzeichnungen grundsätzlich in deutscher Sprache zu erfolgen haben. 23 Die in § 2 Abs. 5 Satz 2 GAufzVGAufzV normierte Bezeichnung "grundsätzlich" liefert jedoch einen Hinweis darauf, dass Ausnahmen bestehen können. 24 Auf Antrag des Steuerpflichtigen, der spätestens unverzüglich nach Anforderung durch die Finanzbehörde eingereicht werden sollte, lässt sic h bereits im Vorfeld klären, ob die Dokumentation in ausländischer Sprache verfasst werden kann. 25 Bei der Beurteilung dieser Frage sind sowohl die Interessen des Steuerpflichtigen, bei dem es sich um ein international verbundenes Unternehmen handeln kann, als auch die Interessen der Finanzverwaltung in Bezug auf Zumutbarkeit und Angemessenheit zu berücksichtigen. 26 Während davon ausgegangen werden kann, dass die eingesetzten Betriebsprüfer ausreichende englische Sprachkenntnissen haben sollten 27 , kann sich im Gegensatz hierzu die Übersetzung koreanischen oder japanischen Dokumentationen als schwierig gestalten. Aus Gründen der Verhältnismäßigkeit sind die Anforderungen an eine Übersetzung auf die wesentlichen oder ggf. schwer verständlichen Vertragsteile zu begrenzen. 28

19 Vgl. IDW, Beiheft zu FN-IDW 6/2004, S. B3.

20 Vgl. § 2 Abs. 1 Satz 1 GAufzVGAufzV.

21 Vgl. IDW, Beiheft zu FN-IDW 6/2004, S. B4.

22 Vgl. Wellens, L., IStR 2004 Heft 18, S. 656.

23 Vgl. § 2 Abs. 5 Satz 1 GAufzVGAufzV.

24 Vgl. Baumhoff, H./Ditz, X./Greinert, M., DStR 2004, S. 158.

25 BMF-Schreiben vom 12.04.2005, S. 54.

26 Vgl. Eigelshoven, A./Kratzer, C., IStR 2004, S. 33.

27 Vgl. Baumhoff, H. /Ditz, X./Greinert, M., DStR 2004, S. 158.

28 Vgl. Graf, M., IStR 2005 Heft 05, S. 176.