INHALTSVERZEICHNIS

Abk  ürzungsverzeichnis  III

1.  Einleitung  1

2.  Der (Konzern-)Lagebericht als Rechnungslegungsinstrument  2

3.  Anforderungen des E- DRS 20 / DRS 15 für die konkrete Gestaltung des  

Konzernlageberichts   4

3.1.  Zwecke und Bedeutung des E-DRS 20/ DRS 15  4

3.2.  Grundsätze der Lageberichterstattung  4

3.3.  Berichtsteile des Konzernlageberichts und Empfehlungen  6

4.  Kritische Würdigung des E- DRS 20 / DRS 15  9

5.  Fazit  13

Literaturverzeichnis   IV

II

ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS

Abs. Absatz BB Betriebs-Berater (Zeitschrift) BilReG Bilanzrechtsreformgesetz bzgl. bezüglich DB Der Betrieb (Zeitschrift) DRSC Deutsches Rechnungslegungs Standards Committee e.V. DRS Deutscher Rechnungslegungs Standard DSR Deutscher Standardisierungsrat E - DRS Entwurf Deutscher Rechnungslegungd Standard EG Europaische Gemeinschaft Etc. et cetera EU Europäische Union FuE Forschung und Entwicklung gem. gemäß IDW Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. IDW RS IDW Stellungnahme zur Rechnungslegung GoB Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung HGB Handelsgesetzbuch IAS Inernational Accounting Standards IFRS International Financial Reporting Standards i. S. v. im Sinne von Kor Zeitschrift für kapitalmarktorientierte Rechnunslegung (Zeitschrift) PublG Gesetz über Rechnungslegung von bestimmten Unterne hmen und Konzernen (Publizitätsgesetz) S. Seite Sog. Sogenannt/e StuB Steuern und Bilanzen (Zeitschrift) Tz. Textziffer u. a. unter anderem Vgl. vergleiche WPg Die Wirtschaftsprüfung (Zeitschrift)

III

1. Einleitung

Internationalisierung und Globalisierung sind Themen, die im Mittelpunkt der Fachdiskussionen aller gesellschaftspolitischen und wirtschaftlichen Gebiete stehen. Auch die Rechnungslegung wird von diesen Tendenzen nicht verschont, so dass ein Wandel der Rechnungslegungs vorschriften zu beobachten ist. Die ausgelösten Veränderungen zeichnen ein Paradigmenwechsel im Sinne einer Distanzierung von gläubige rschützenden Vorschriften und gleichzeitige r Betonung der entscheidungsrelevanten Informationsbereitstellung. ¹ In diesem Kontext erlangt der (Konzern-) Lagebericht ² große Aufmerksamkeit als geeignetes Instrument der Informationsaufbringung. Durch die bedeutenden Bilanzskandale der letzten Jahre wird die Notwendigkeit einer verstärkten Regulierung der Rechnungslegung begründet. Noch im Jahr 1998 befasste sich das Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) mit der Standardisierung des Lageberichts. Der von IDW formulierte Standard IDW RS HFA 1 ³ diente als Grundlage der Lageberichtprüfung und darüber hinaus als Orientierung für die Unternehmen bei der Lageberichtaufstellung. Das Problem der Berichtserstattung wurde auf EU-Ebene im Jahr 2001 mit dem Erlass der Fair-Value-Richtlinie (2001/65/EG) und im Jahr 2003 mit der Modernisierungsrichtlinie (2003/51/EG) aufgegriffen, welche u.a. Rege lung des Lageberichts behandeln. ⁴ Auf nationaler Ebene erfolgte die Umsetzung der EU-Richtlinien mit dem Erlass des Bilanzrechtsreformgesetz (BilReG). Parallel veröffentlichte der Deutsche Standardisierungsrat (DSR) den E-DRS 20 „Lageberichterstattung“ mit dem Ziel, die gesetzlichen Vorschriften der Lageberichterstattung zu konkretisieren. Nach umfassender Diskussion verabschiedete der DSR den DRS 15. Somit wurde ein historischer Schritt hinsichtlich der angestrebten internationalen Harmonisierung der Lageberichterstattung getan. Die Regulierung und die Konkretisierung des Lageberichts stellen die Basis dieser Arbeit dar, und werden erläutert und gewürdigt. Ausgangspunkt hierfür ist ein Überblick über die Funktionen und Charakteristika des Lageberichts. Die Grundsätze der Lageberichterstattung werden vor dem Hintergrund der Zwecksetzung des DRS 15 dargelegt. Weiterhin werden die Besonderheiten der einzelnen Berichtsteile erläutert. Mit dem Ziel auf Verbesserungspotentiale hinzuweisen, wird eine kritische Betrachtung des DRS 15 vorgenommen.

¹ Vgl. FINK, C./ KECK, B., ^{Lageberichterstattung nach E-DRS 20, WPg, S.1077. 2 Im Folgenden wird als Lesevereinfachung der Begriff „Lagebericht“ benutzt. 3 Im Folgenden wird IDW RS HFA 1 weiter nicht betrachtet. 4} Vgl. KAJÜTER, P., Kapitalmarktorientierte Rechnungslegung, DB 05/2004, S.197. 1

2. Der (Konzern-) Lagebericht als Rechnungslegungsinstrument

Der Lagebericht ist ein selbstständiges Rechnungslegungsinstrument. Zusammen mit dem Jahresabschluss bildet er das „Zwei-Säulen-Modell“ ⁵ der externen Rechnungslegung. Aufgrund des §264 Abs.1 HGB sind alle Kapitalgesellschaften verpflichtet einen Lagebericht aufzustellen. ⁶ Parallel regelt §290 HGB die zwingende Aufstellung eines Lageberichts für Konzerne. Der Lagebericht unterliegt wie der Jahresabschluss Prüfungs- und Offenlegungspflichten (§316 Abs. 1 und Abs. 2 HGB bzw. §325 Abs.1 HGB). Das Publizitätsgesetz (PublG) enthält entsprechende Vorschriften für Nichtkapitalgesellschaften. Der Inhalt des Lageberichts für Kapitalgesellscha ften wird in §289 HGB bzw. für Konzerne in §315 HGB normiert. Diese Vorschriften werden als Generalnormen bezeichnet und formulieren die Hauptaufgabe des Lagebericht s als Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes des Unternehmens. Der Inhalt des Lageberichts ist in der letzten Zeit Objekt umfassender Regulierung. So wurden §289 und §315 HGB durch das am 04.12.2004 erlassene Bil-ReG neu bzw. umfangreicher formuliert (Art.1 Nr.9, bzw. Art.1 Nr.19 BilReG ).

Der Lagebericht hat verschiedene Funktionen. Seine Hauptfunktion besteht in der Informationsvermittlung. ⁷ Den Adressaten des Unternehmens werden Informationen übermittelt, die keinen Eingang in den Jahresabschluss finden. ⁸ In die sem Sinne ist die Informationsfunktion des Lageberichts als Verdichtung und Ergänzung des Jahresabschlusses auszulegen. Die Informationsverdichtung kommt bei der Abbildung der Lage des Unternehmens zum Ausdruck. Die Ergä nzungsaufgabe wird einerseits in zeitlicher Hinsicht durch Erstellung von Prognosen, und anderseits in sachlicher Hinsicht, durch Berichterstattung von Umweltmaßnahmen, Personallage, etc. deutlich. ⁹ Als nächstes ist die Rechenschaftsfunktion des Lageberichts zu erwähnen. Sie besteht darin, den Adressaten Informationen über das abgelaufene Geschäftsjahr zu liefern, anhand dessen sie ihre früheren Entscheidungen beurteilen können, und neue treffen können. ¹⁰ Der Jahresabschluss soll gemäß §243 Abs.2 HGB unter Beachtung der GoB aufgestellt werden. Die Norm wird als eine Restriktion der Informationsdar-

⁵ Vgl.SELCH, B. Der Lagebericht, S. 3.

^{6 Eine Ausnahme besteht für kleine Kapitalgesellschaften i.S.v. §267 HGB. 7} Vgl. SELCH, B., Der Lagebericht, S.36.

⁸ Vgl. SCHILDBACH, T., ^{Der handelsrechtliche Konzernabschluss, S 347. 9} Vgl. BAETGE.J//KIRSCH, H.-J./ THIELE,S., ^{Bilanzen, S. 687. 10} Vgl. BITZ, M./ SCHNEELOCH, D./ WITTSTOCK, W. ,Der Jahresabschluss, S. 277. 2

stellung kritisiert. Im Gegensatz zum Jahresabschluss ist der Lagebericht unabhängig von den GoB und damit hervorragend als Informationsinstrument geeignet. Der Lagebericht betrifft nicht nur vergangenheits-, sondern auch gegenwarts- und zukunftsbezogene Tatbestände. Infolge dessen wird den Adressaten die Möglichkeit gegeben, einen periodenübergreifenden Überblick über das wirtschaftliche Unternehmensgeschehen zu gewinnen. Neben quantitativen sind auch qualitative Angaben für den Lagebericht charakteristisch. Sie beziehen sich auf Sachverhalte wie selbst erstellte immaterielle Vermögensgegenstände, Personalqualifikation etc., die keine entsprechende Abbildung im Jahresabschluss haben. Da bei der Darstellung der konkreten Informationen eine Erklärung oder Beurteilung verlangt wird, ist eine gewisse Subjektivität des Lageberichts unvermeidbar. Trotz der Bemühungen den Inhalt soweit wie möglich zu standardisieren, bleiben dem Aufsteller bestimmte Spielräume zur Verfügung. Inwieweit dies als positiv oder negativ für die Bildung der Adressatenmeinung beurteilt werden kann, bleibt jedoch fraglich.

Trotz seiner Eignung als Rechnungslegungsinstrument fand der Lagebericht nicht die notwendige Beachtung in der Praxis. Lange Zeit wurde er als „relativ unwicht iges Anhängsel des Jahresabschlusses“ ¹¹ behandelt. Die Fähigkeit des Lageberichts die Mängel des Jahresabschlusses zu korrigieren wurde nicht hinreichend wahrgeno mmen. Dies belegen auch einige Studien ¹² , wobei wesentliche „Unterschiede in Umfang, Inhalt und Struktur der La geberichterstattung“ ¹³ festgestellt wurden. Die Gründe dafür waren in der bisherigen unausreichenden Regelung der Vorschriften für die Lageberichterstattung zu finden. Angesichts dieser Problematik und in den Zügen der zunehmenden Anpassung der deutschen Rechnungslegung an die geänderten Ra hmenbedingungen wurde deutlich, dass ein Änderungsbedarf bzgl. der Lageberichtsregelung besteht. Es ist anzumerken, dass der Bedarf nicht durch die Konvergenztendenz ¹⁴ der deutschen und der internationalen Rechnungslegung entstand, da bis dato kein IAS/IFRS existiert, der explizit die Lageberichterstattung behandelt. Vielmehr wird die Änderungsnotwendigkeit durch die zunehmende Kapitalmarktorientierung europäischer Unternehmen und die daraus wachsende Informationsnachfrage hervo rgerufen.

¹¹ SELCH, B., Der Lagebericht, 2003, S.30.

¹² Vgl. KRUMBHOLZ, M., ^{Die Qualität publizierter Lageberichte, S. 263-268. 13} DRSC, Fachpresse- Mitteilung vom 13.11.03.

¹⁴ Vgl. KLEY, K.-L., Informationsvermittlung durch Value Reporting?, DB, 04/2003, S. 842. 3