Inhaltsverzeichnis

Abk  ürzungsverzeichnis  III

1.  Einleitung.  1

2.  Das geltende Recht  1

2.1  Einkommensteuergesetz für den Veranlagungszeitraum 2004.  1

2.2  Analyse und Bewertung des geltenden Rechts.  3

2.3  Fazit.  5

3.  Reformvorschläge.  5

3.1  Die Einfachsteuer.  5

3.1.1  Das Konzept.  5

3.1.2  Analyse und Bewertung der Einfachsteuer.  6

3.1.3  Konzeptanwendung - Das Steuerrecht in Kroatien.  7

3.1.4  Fazit  8

3.2  Abgeltungssteuer  8

3.2.1  Das Konzept.  8

3.2.2  Analyse und Bewertung der Abgeltungssteuer  9

3.2.3  Konzeptanwendung - Das Steuerrecht in Österreich  10

3.2.4  Fazit  11

3.3  Dual Income Tax  12

3.3.1  Das Konzept.  12

3.3.2  Analyse und Bewertung der Dual Income Tax  13

3.3.3  Konzeptanwendung - Finnland, Norwegen und Schweden  14

3.3.4  Fazit  15

3.4  Kölner Entwurf eines Einkommensteuergesetzes.  16

3.4.1  Das Konzept.  16

3.4.2  Analyse und Bewertung des Kölner Entwurfes  18

3.4.3  Fazit  19

4.  Schlussbetrachtung  19

Literaturverzeichnis   23

Rechtsquellenverzeichnis   25

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Abkürzungsverzeichnis

Absatz Abs. AO Abgabenordnung Art. Artikel Aufl. Auflage BMF Bundesministerium für Finanzen ECOFIN-Rat Rat der europäischen Finanzminister EG Vertrag zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft ESt Einkommensteuer EStG Einkommensteuergesetz EStG-E Kölner Entwurf eines Einkommensteuergesetzes EU Europäische Union EZB Europäische Zentralbank f. folgende ff. fortfolgende GG Grundgesetz der Bundesrepublik Deutschland GoB Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung HGB Handelsgesetzbuch Hrsg. Herausgeber h. M. herrschende Meinung IAS International Accounting Standards IFRS International Financial Reporting Standards i.V.m. in Verbindung mit JG Jahresgutachten KStG Körperschaftsteuergesetz Rz. Randziffer Vgl. vergleiche

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1. Einleitung

Das deutsche Einkommensteuergesetz und somit die momentane gesetzliche Grundlage für die im Rahmen dieser Arbeit zu analysierende Besteuerung von Kapitaleinkünften weist zahlreiche Lücken und Missstände auf. Durch Messung des geltenden Rechtes an den Kriterien der Gleichmäßigkeit und Gerechtigkeit der Besteuerung, der einfachen, umfassenden, vollständigen und ökonomischen Steuererhebung und der intertemporalen Neutralität sowie durch das Aufzeigen von Erhebungsdefiziten wird die Reformbedürftigkeit des deutschen Einkommensteuergesetzes in Bezug auf die Besteuerung von Kapitaleinkünften unbeschränkt Steuerpflichtiger in Deutschland dargelegt.

Die Erläuterung verschiedener Reformvorschläge - unter anderem werden der „Kölner Entwurf eines Einkommensteuergesetzes“ ¹ und die „Einfachsteuer“ ² vorgestellt - sowie deren Analyse sind Gegenstand des weiteren Vorgehens. Ein Mangel an Reformvorschlägen herrscht zur Zeit nicht, aus Gründen des Umfanges dieser Arbeit wird auf die wichtigsten abgestellt.

Anhand der zugrunde liegenden Analysekriterien wird schließlich im letzten Teil gefolgert, welcher Reformvorschlag in ein neues Einkommensteuergesetz implementiert werden sollte, auch unter Beachtung europäischer Anforderungen. Diese wurden durch den EG-Vertrag und die Zinsrichtlinie des ECOFIN-Rates vom 03. Juni 2003 grundlegend definiert, letztere in Deutschland ratifiziert durch Einfügung des § 45e EStG mit Wirkung ab dem Veranlagungszeitraum 2004. Ein automatisierter Informationsaustausch mit Auskunfterteilung auf breitestmöglicher Basis oder eine Quellenbesteuerung sind die potentiellen europäischen Regelungsmöglichkeiten ³ .

2. Das geltende Recht

2.1 Einkommensteuergesetz für den Veranlagungszeitraum 2004

Die Besteuerung von Kapitaleinkünften hat ihre gesetzliche Grundlage in den §§ 20, 43

- 45e des deutschen Einkommensteuergesetzes (EStG), welche nachfolgend dargelegt und analysiert werden.

Schon seit dem preußischen Einkommensteuergesetz von 1891 unterliegen Einkünfte aus Kapitalvermögen der Einkommensteuer in Form einer Quellensteuer.

¹ Lang u.a., Kölner Entwurf

² Rose, Einfachsteuer

³ DStV, StBdirekt-Nr. 003202

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Einnahmen aus Kapitalvermögen sind definiert als Entgelte und Vorteile für die Nutzungsüberlassung von Geldkapital an einen Dritten ⁴ . Hierbei kommt es auf den wirtschaftlichen Sinn der Kapitalüberlassung, nicht auf die formelle Gestaltung an ⁵ . Grundsätzlich müssen Einkünfte, welche ein Steuerpflichtiger durch Nutzung von Kapitalvermögen erwirtschaftet, der Einkommensteuer unterworfen werden. Kapitalertrag- und Zinsabschlagsteuer sind Erhebungsformen der Einkommensteuer und somit verfassungsrechtlich unter Art. 105-108 GG subsumiert. Es werden nach geltendem Recht nur die Früchte des Kapitals ⁶ an der Quelle ihrer Entstehung besteuert (sog. Quellensteuer), wodurch eine Vorauszahlung in Höhe von 10 - 53,84% des Bruttoertrages auf die durch die Jahresveranlagung ermittelte Einkommensteuerschuld geleistet wird. Der Quellenabzug dient der Sicherung und Erleichterung der steuerlichen Erfassung von Kapitalerträgen. 7

Steuerlich nicht erfasst werden - durch den Grundsatz laufender Ertragsbesteuerungbeispielsweise Anschaffungskosten, Wertveränderungen (auch durch Inflation), Einlagenverluste, Darlehens- und Bürgschaftsverluste sowie laufende Verluste des Stammvermögens ⁸ .

Nachfolgend werden nun die unterschiedlichen Kapitalertragsteuersätze betrachtet, welche im deutschen Einkommensteuergesetz verankert sind ⁹ . Dem Steuerabzug unterliegen die vollen Kapitalerträge ohne jeden Abzug ¹⁰ . Dividenden, Ausbeuten und Bezüge aus Aktien, bestimmten Genussrechten, GmbH-Anteilen, Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften und bergbautreibenden juristischen Personen, verdeckte Gewinnausschüttungen, Bezüge aus

Kapitalherabsetzung oder Auslösung einer unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaft oder Personenvereinigung, sofern diese nicht aus Nennkapital bestehen, werden seit 2001 mit einem Steuersatz von 20% an der Quelle besteuert ¹¹ . Bei Übernahme der Kapitalertragsteuer durch den Schuldner der Kapitalerträge müssen 25% des tatsächlich ausgezahlten Betrages der Steuer unterworfen werden. Zinsen aus

Teilschuldverschreibungen (Wandelanleihen und Gewinnobligationen), nicht in § 20 I Nr. 1 EStG genannten Genussrechten, Erträge aus der Beteiligung als stiller Gesellschafter an einem Handelsgewerbe, Zinsen aus patriarischen Darlehen sowie aus

⁴ Vgl. Fleißig, Harmonisierung, S. 8

⁵ Vgl. Fleißig, Harmonisierung, S. 13

⁶ Vgl. Heinicke, in Schmidt, EStG 2003, S. 1671, Rz. 3

⁷ Vgl. Jasper, Quellensteuer

⁸ Vgl. Heinicke, in Schmidt, EStG 2003, S. 1671, Rz.4-8 m.w.N.

⁹ DATEV, Tabellen 2004, S.43 f.

¹⁰ § 43a Abs. 1, Satz 1 EStG

¹¹ §§ 20 I,1; 43 I,1; 43a I,1 EStG

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bestimmten Lebensversicherungen ¹² werden mit einem Steuersatz von 25% belastet. Weitere gesetzliche Regelungen besagen, dass auf Erträge aus sonstigen Kapitalforderungen 30% des Kapitalertrages als Zinsabschlag abgeführt werden müssen. Bei Leistungen eines nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Betriebes mit oder ohne eigene Rechtspersönlichkeit werden 10% Kapitalertragsteuer fällig. Bei Tafelgeschäften muss nach § 44 Abs.1 Nr.1 S. 4a, bb eine Steuer von 35% der Erträge einbehalten werden.

Alle angegebenen Steuersätze gelten, sofern der Gläubiger der Kapitalerträge die Kapitalertragsteuerlast trägt. Sofern die Übernahme durch den Schuldner erfolgt, erhöhen sich die Steuersätze von 10% auf 11 ¹ / 9 %, von 20% auf 25%, von 25% auf 33

¹ / 3 %, von 30% auf 42,85% sowie von 35% auf 53,84% ¹³ . Dies ist jedoch in der Praxis eher der Ausnahmefall.

Daneben wird noch ein Solidaritätszuschlag nach dem Solidaritätszuschlaggesetz als Ergänzungsabgabe zur Einkommensteuer einbehalten.

2.2 Analyse und Bewertung des geltenden Rechts

Die allgemeine Kapitalertragsteuer - bezogen auf die Personensteuern - ist die auf bestimmte Kapitalerträge nach § 20 EStG im Voraus erhobene Einkommensteuer ¹⁴ .

§ 20 EStG enthält nach h. M. eine abschließende Aufzählung für die Tatbestände, die zu Einkünften aus Kapitalvermögen führen können ¹⁵ .

Die Bemessungsgrundlage wird nach §§ 8 ff. EStG - bei der Veranlagung - als Differenz von Einnahmen und Werbungskosten mit objektivem Zusammenhang nach dem Veranlassungsprinzip ermittelt. Werden keine Werbungskosten nachgewiesen, so wird ein Pauschbetrag nach § 9a Satz 1 Nr. 2 EStG angewendet. Die Bemessung der Kapitalertragsteuer erfolgt gemäß §§ 43a und 43b EStG, der Steuerabzug und die Entrichtung sowie Regelungen zu Freistellung und Erstattung sind in den §§ 43 - 45c geregelt. Allerdings sind die Regelungen zu den Steuersätzen sehr kompliziert, da § 43a EStG auf § 43 EStG und dieser wiederum teilweise auf § 20 EStG verweist.

Die Besteuerung der gesamten Kapitalerträge ohne jegliche Form von Zins- oder Sparbereinigung bedeutet ökonomisch eine Doppelbelastung von Einkommen. Die Zinsen werden auf ein aus versteuertem Einkommen gebildetes Kapital gezahlt. Nicht

¹² § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG

¹³ § 43a EStG; DATEV, Tabellen 2004, S. 44

¹⁴ Vgl. Weber-Grellet, in Schmidt, EStG 2003, S. 2201, Rz.1

¹⁵ Vgl. Fleißig, Harmonisierung, S. 8 m.w.N.

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berücksichtigt wird hier, dass eine laufende Geldentwertung - die Inflation - stattfindet. Der Zins wirkt als Ausgleichsmechanismus, um das Kapital vor realer Abwertung zu schützen. Somit könnte allerdings auch eine Substanzbesteuerung des Kapitals erfolgen, falls der Zinssatz kleiner als der Prozentsatz der Inflation ist. Schlussfolgernd muss daher festgestellt werden, dass keine intertemporale Neutralität vorhanden ist, Gegenwarts- höher als Zukunftskonsum bewertet wird. Tatsächlich wird die Einkommensteuer auf Kapitalerträge zu einer Art Lenkungssteuer hin zum Gegenwartskonsum, welche den Sparanreiz schwächt. Dabei sollen Steuern gerade wirtschaftliche Entscheidungen unbeeinflusst lassen. Ein struktureller Fehler, auch unter Berücksichtigung der in Deutschland auftretenden Rentenlücke und der in Zukunft mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit zurückgehenden Rentenzahlungen sowie der vorhersehbaren Kostensteigerungen bis zum Eintritt des Rentenalters. Darüber hinaus mutet es befremdlich an, wenn nur sehr wenige Altersvorsorgeformen steuerlich begünstigt - z.B. nachgelagert oder gar nicht besteuert - werden. Die Gleichbehandlung der Einkunftsarten kann ebenfalls nicht festgestellt werden. Zwar herrscht Steuersatzgleichheit, jedoch wird ein Sparerfreibetrag pro Steuerpflichtigem in Höhe von aktuell EUR 1.370,00 zuzüglich Werbungskostenpauschbetrag (EUR 51,00) gewährt. Dieser Freibetrag kann per Freistellungsauftrag schon bei Auszahlung des Kapitalertrages in Anspruch genommen werden ¹⁶ . Durch den Freibetrag erfolgt eine Ungleichbehandlung der Einkunftsarten, eine Privilegierung von Spareinkommen, ohne dass jedoch eine weitere Rechtfertigung - abgesehen von einem pauschalierten, aber völlig unzureichenden und ungerechten Inflationsausgleich - gegeben wäre. Der Aufwandabzug - das objektive Nettoprinzip - wird erst im Rahmen der Veranlagung adäquat berücksichtigt, zuvor greift nur der Werbungskostenpauschbetrag nach § 9a Satz 1 Nr. 2 EStG; dem subjektiven Nettoprinzip, das Existenzminimum berücksichtigend, wird ebenfalls erst bei der Jahresveranlagung Rechnung getragen. Erhebungsdefizite bestehen schon allein dadurch, dass die Kapitaleinkünfte erklärt werden müssen, längst nicht aber jeder Steuerpflichtige, der die Grenzen überschreitet, diese erklärt. Darüber hinaus existieren auch private Darlehen ohne derzeitige Kapitalertragsteuerpflicht, die ebenso im Rahmen der Veranlagung erklärt werden müssten, vielfach aber trotz des Straftatbestandes der Steuerhinterziehung ¹⁷ nicht angegeben werden - aufgrund des geringen Entdeckungsrisikos bei privaten Darlehen ein erhebliches Erhebungsdefizit.

¹⁶ § 44a EStG

¹⁷ Vgl. § 370 AO 1977

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Mit dem Besteuerungsprinzip, nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit zu besteuern, lässt sich die deutsche Einkommensteuer nur in Einklang bringen, wenn man das Leistungsfähigkeitsprinzip weiterhin - fälschlicherweise - als Nominalwertprinzip versteht. Richtiger wäre hier ein Realwertprinzip, welches Geldentwertung adäquat berücksichtigen könnte.

2.3 Fazit

Im deutschen Einkommensteuergesetz wird zwischen sehr vielen verschiedenen Arten von Kapitalerträgen unterschieden. Durch zahlreiche Querverweise wird das Gesetz unnötig verkompliziert, eine zusammenhängende Struktur ist durch die immer wieder neu eingefügten Teile nicht erkennbar. Die deutsche Kapitalertragsteuer wird als Vorauszahlung auf die in der Jahresveranlagung ermittelte Einkommensteuer an der Quelle - bei Zahlung eines Kapitalertrages - erhoben; eine Veranlagung ist bis auf wenige Ausnahmen verpflichtend. Es erfolgt eine nach obiger Analyse als unzulässig zu bezeichnende Doppelbesteuerung bei gleichzeitigem Nichtvorhandensein einer intertemporalen Neutralität. Aus diesen Gründen ist eine Reform des deutschen Einkommensteuergesetzes im Ganzen dringend erforderlich, um zahlreiche Regelungsdefizite sowie die Kompliziertheit des Gesetzes zu beseitigen. Im nächsten Abschnitt werden hierzu Vorschläge erläutert, bewertet und zum Teil anhand verschiedener Länder die Praxisrelevanz und Geeignetheit analysiert.

3. Reformvorschläge

3.1 Die Einfachsteuer

3.1.1 Das Konzept

Das Konzept des Heidelberger Wirtschaftswissenschaftlers Manfred Rose beruht auf der Idee, eine weitgehende Gleichbehandlung und -belastung aller Arten von Einkünften durch ein einfaches, transparentes Steuergesetz und Steuersystem sowie grundlegend durch Einmalbelastung des Einkommens zu erreichen. ¹⁸ Dividenden von Unternehmen sind beim Empfänger grundsätzlich steuerfrei; Zinsen werden nur besteuert, wenn und soweit sie den marktüblichen Zins überschreiten. Marktüblichkeit wird durch auf Schuldverschreibungen von deutschen Gebietskörperschaften gezahlte Zinsen definiert. Bei privater Kreditvergabe wird der

¹⁸ Rose, Einfachsteuer, Konzept, S. I-1 ff.

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