Umstellung des Verrechnungspreissystems eines deutschen Herstellers an die verbundenen ausländischen Vertriebsgesellschaften nach den Prinzipien der Kostenverursachung - eine praxisbezogene Fallstudie mit Entwicklung ...

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I  N H A L T S V E R Z E I C H N I S  

  Seite  

Inhaltsverzeichnis   I

  Abbildungsverzeichnis  III

  Abkürzungsverzeichnis  IV

1.  Einleitung  1

2.  Verrechnungspreise aus betriebswirtschaftlicher  3

  und steuerlicher Sicht  

2.1  Definition des Verrechnungspreises  3

2.2  Funktionen von Verrechnungspreisen  4

2.3  Verrechnungspreise im internationalen Konzern  5

2.4  Steuerliche Aspekte mit Überblick über den Fremdvergleich  7

2.5  Besonderheiten der Dokumentation  9

3.  Ansätze zur Bestimmung von Verrechnungspreisen  11

3.1  Bildung von Verrechnungspreisen  11

3.2  Marktorientierte Verrechnungspreise  13

3.3  Kostenorientierte Verrechnungspreise  15

3.3.1  Grenzkosten als Verrechnungspreis  16

3.3.2  Vollkosten als Verrechnungspreis  17

3.3.3  Kosten plus Gewinnaufschlag als Verrechnungspreis  18

3.4  Verrechnungspreise als Verhandlungsbasis  20

3.5  Duale Verrechnungspreise  21

4.  Das Unternehmen XYZ  22

4.1  Die heutige Situation im Unternehmen XYZ  22

4.2  Planung des internen Werksabgabepreises  23

4.3  Planung des fiskalischen Verrechnungspreises  26

4.4  Artikelergebnisbericht im Unternehmen XYZ  29

4.5  Auswahl einer geeigneten Methode  30

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5.  Kostenbasierte Alternative  32

5.1  Ableiten einer kostenbasierten Alternative  32

5.2  Analyse des vorhandenen Datenbestandes zu Planungsbeginn  33

5.3  Werksabgabepreise im Rahmen der Planung  35

5.4  Durchführung einer Fallstudie  35

5.4.1  Umrechnung der heutigen Werte auf das neue  36

  Verrechnungspreissystem  

5.4.2  Darstellung der Ergebnisse auf Artikelebene im Land F  38

5.5  Maßnahmen- und Terminplan  39

6.  Schlussbetrachtung  41

  Literaturverzeichnis  42

Anhang 46   

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  A B B I L D U N G S V E R Z E I C H N I S  

  Seite  

  Abb. 1 : Funktionen von Verrechnungspreisen  5

  Abb. 2 : Darstellung einer Gewinnverschiebung  6

  Abb. 3 : Interne Verrechnungspreise in der Praxis  12

  Abb. 4 : Absatzpreismethode  15

  Abb. 5 : Darstellung der Verrechnungspreise auf Vollkostenbasis in  18

  einer mehrstufigen Lieferbeziehung  

  Abb. 6 : Darstellung der Kostenaufschlagsmethode  20

  Abb. 7 : Ermittlung des WAP-Faktors für den Export  24

  Abb. 8 : Werksabgabepreis für zwei Artikel  24

  Abb. 9 : Ermittlung des VP-Faktors  27

  Abb. 10 : Aufgaben der internen und externen Faktoren im Unternehmen XYZ  28

  Abb. 11 : Screenshot eines Artikelergebnisberichts  29

  Abb. 12 : Kostenorientierte Verrechnungspreisansätze  32

  Abb. 13 : WAP-Ermittlung  36

  Abb. 14 : Ermittlung des fiskalischen VP-Faktors im Land F  37

  Abb. 15 : Umrechnung des WAP- und VP-Faktors auf das neue  37

  kostenbasierte System  

  Abb. 16 : Gegenüberstellung des heutigem Systems zum  38

  kostenbasierten System  

Abb.: Abbildung AO: Abgabenordnung Art.: Artikel AStG.: Außensteuergesetz AStG: Außensteuergesetz Aufl.: Auflage Bd.: Band BdF.: Bundesminister der Finanzen BFH: Bundesfinanzhof BStBl: Bundessteuerblatt bzw.: beziehungsweise d.h.: das heißt DE.: Deutschland erw.: erweitert etc.: et cetera (und so weiter) f.: folgende fakt.: fakturiert ff.: fortfolgende Hrsg.: Herausgeber KStG.: Körperschaftssteuergesetz lfd.: laufende lt.: laut Mio.: Millionen Nr.: Nummer o.V.: ohne Verfasser OECD: Organisation for Economic Co-operation and Development S.: Seite T.z.: Textzeile u.a.: und andere vgl.: vergleiche Vol.: Volume vollst.: vollständig VP.: Verrechnungspreis WAP.: Werksabgabepreis z.B.: zum Beispiel

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1. Einleitung

Das Unternehmen XYZ ¹ ist in der Metallbranche weltweit tätig und ist in den letzten zehn Jahren insbesondere durch Erschließung internationaler Absatzmärkte sehr stark gewachsen. Das Produktsortiment enthält sowohl Produkte aus eigener Herstellung mit sehr großer Fertigungstiefe als auch zugekaufte Handelswaren.

Die Unternehmensgruppe ist mit mehreren tausend Mitarbeitern an Produktionsstand-orten in Deutschland und im Ausland vertreten. Die Vertriebsgesellschaften sind weltweit in über 30 Ländern aufgestellt, wobei das Exportgeschäft in den letzten Jahren in der europäische Union expandierte. Alle Vertriebsgesellschaften beziehen ihre Produkte hauptsächlich von der Produktionsgesellschaft in Deutschland. Diese erstellt auch für den Inlandsmarkt einen Katalog, in dem alle Produkte mit den deutschen Listenpreisen gelistet sind. Diese deutsche Bruttopreisliste gilt als Basis für den Vertrieb des Produktsortiments.

Für die Verrechnung an die Vertriebsgesellschaften spielen zwei Preise eine wichtige Rolle:

• Ein betriebswirtschaftlicher kalkulierter Verrechnungspreis, der als gewichteter durchschnittlicher Faktor vom deutschen Listenpreis dargestellt wird und für alle Vertriebsgesellschaften gleich ist (Benchmarkfaktor) und

• ein individueller fakturierter Verrechnungspreis, der ebenfalls als Faktor vom deutschen Bruttolistenpreis dargestellt und je Vertriebsgesellschaft unterschiedlich sein kann, dort aber für alle von der deutschen Produktionsgesellschaft bezogenen Produkte gilt (Gewinnvergleichsmethode).

Durch die Kopplung an die deutschen Bruttopreise und durch die Bildung eines durchschnittlichen Faktors über alle Produkte, ergeben sich folgende Probleme:

• Veränderungen des Bruttopreises ziehen Veränderungen der Verrechnungspreise nach sich, die ggf. eine Kostensenkung/ -erhöhung verursachen, obwohl nur deutsche Rabattstrukturen betroffen sind.

• Wegen des durchschnittlichen Faktors werden für einige Produkte zu niedrige und für andere zu hohe Kosten angesetzt.

¹ Der Verfasser musste sich im Vorfeld vertraglich dazu verpflichten, in dieser Arbeit die Firmenbezeichnung und die eigentliche Branche des Unternehmens nicht zu verwenden, um mögliche Rückschlüsse auf das Unternehmen auszuschließen. Daher wird im Folgenden die fiktive Firmenbezeichnung XYZ verwendet.

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Ziel dieser Arbeit ist es, die betriebswirtschaftlichen Varianten zur Bildung von Verrechnungspreisen aufzuzeigen:

• Verrechnungspreise sind prinzipiell alle Preise, die für Lieferungen oder Leistungen zwischen den einzelnen Bereichen eines Unternehmens oder zwischen den Gesellschaften eines Konzerns verlangt werden.

Darauf basierend, können verschiedene Strategien zur Gestaltung von Verrechnungspreissystemen für das Unternehmen XYZ entwickelt werden. Die Vorgehensweise wird anhand einer Fallstudie exemplarisch dargelegt. Daraus folgt die Entwicklung eines Maßnahmen- und Terminplanes zur erfolgreichen Umsetzung dieses kostenbasierten Systems im Unternehmen XYZ.

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2. Verrechnungspreise aus betriebswirtschaftlicher und steuerlicher Sicht

2.1 Definition des Verrechnungspreises

Der Begriff des Verrechnungspreises wurde bereits 1903 von Eugen Schmalenbach in

die betriebswirtschaftliche Literatur eingeführt. ² Zahlreiche Interpretationen und Varianten erschweren seither eine einheitliche Sicht. Allgemein anerkannt ist die Definition von Verrechungspreisen:

„Wertansätze für innerbetrieblich erstellte Leistungen (Produkte, Zwischenprodukte, Dienstleistungen), die von anderen, rechnerisch abgegrenzten

Unternehmensbereichen bezogen werden.“ 3

Synonym für „Verrechnungspreis“ werden auch die Begriffe Transfer-, Lenk- und

Knappheitspreise verwendet. 4

Die Höhe der Verrechnungspreise wird von den Unternehmen selbst festgelegt. ⁵ Uneinheitlich ist die Auffassung, ob der Begriff auch Zinszahlungen, Mieten, Leasingraten,

Lizenzgebühren und weitere Gemeinkosten umfasst. 6

Bedingung für die Anwendung von Verrechnungspreisen ist eine dezentrale Organisa-

tionsstruktur mit verteilter Verantwortung für den jeweiligen Bereich. ⁷ Dieses ist bei dem Unternehmen XYZ gegeben.

Je nach der Beziehung der involvierten Organisationseinheiten lässt sich der Verrechnungspreis weiter untergliedern:

• Leistungsaustausch zwischen Betriebsstätten, Werken und Bereichen

• Leistungsaustausch zwischen einzelnen Kostenstellen

• Leistungsaustausch zwischen rechtlich selbständigen Konzernunternehmen

Der Begriff „Verrechnungspreis“ bezieht sich im Folgenden auf den Leistungsaustausch zwischen rechtlich selbstständigen Konzernunternehmen. Die unterschiedlichen Verrechnungspreisarten sollen im Unternehmen XYZ aus einer internen betriebswirtschaftliche Perspektive und einer externen fiskalischen Perspektive untersucht werden, um dann eine geeignete betriebswirtschaftliche Methode zur Umsetzung zu entwickeln.

² Eugen Schmalenbach habilitierte sich 1903 mit dem Thema „Die Verrechnungspreise in großindustriellen Betrieben“ in: Schmalenbach, E. (Verrechnungspreise), S. 165.

³ Ewert, R.; Wagenhofer, A. (Unternehmensrechnung), S. 577.

⁴ Vgl. Coenenberg, A.G. (Kostenanalyse), S. 420.

⁵ Vgl. Schweitzer ,M. (Industriebetriebslehre), S.930.

⁶ Vgl. Kreuter, A. (Verrechnungspreise Profit-Center), S. 15.

⁷ Vgl. Schweizer, M.; Küpper, H.U. (Systeme), S.470.

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2.2 Funktionen von Verrechnungspreisen

Verrechnungspreise tragen innerbetrieblich zur Planung und Kontrolle bei. ⁸ Werden mehrere Bereiche verflochten, so ist eine übergeordnete Planung notwendig. Soll diese Planung jedoch nicht mehr zentral durchgeführt werden, kann der Einsatz von Verrechnungspreisen die Koordination der dezentral organisierten Bereiche unterstüt-

zen. 9

Die wertmäßige Betrachtung internen Leistungsverzehrs ermöglicht die Ermittlung von

Ergebnissen von Teilbereichen eines Unternehmens. ¹⁰ Dies bedeutet, dass die Verrechnungspreise einerseits die Erlöse des liefernden Bereichs darstellen und andererseits die Wareneinstandskosten des beziehenden Bereichs angeben. Mit ihrer Hilfe kann der Gesamtgewinn auf die einzelnen Teilbereiche verteilt werden. Interne Kosten und Leistungen können bei Produkten auf der Basis von Mengenzahlen, bei Dienstleistungen auf der Basis von Prozesskosten ermittelt werden. So ist es beispielsweise möglich, den Erfolg einer EDV-Administration zu messen und deren Leistungen mit externen Anbietern zu vergleichen. Schwierig wird die Ermittlung von Leistungen, die aus der Zusammenarbeit mehrerer Teilbereiche entstehen, die diesen nicht mehr verursachungsgerecht zugeschrieben werden können. Das Ganze ist größer als

die Summe seiner Teile. Man spricht von einem Synergieeffekt. ¹¹ Ansätze zur Verrechnung über Durchschnittsbildung oder Schlüsselgrößen (wie Stundensätze) bleiben willkürlich.

Die Verrechnungspreise sind erforderlich, um Ergebnisse für betriebliche Bereiche zu ermitteln. Dies bedeutet, dass die Verrechnungspreise einerseits die Erlöse des liefernden Bereichs darstellen, andererseits geben sie die Wareneinstandskosten des beziehenden Bereichs an. Mit ihrer Hilfe kann der Gesamtgewinn auf die einzelnen Teilbereiche verteilt werden. Über die Geschäftsbereichsgewinne wirken sich Verrechnungspreise auf die Motivation der Führungspersonen aus, da an die Bereichser-gebnisse Anreizsysteme gekoppelt sind. 12

Weitere Funktionen von Verrechnungspreisen liegen in der Bestimmung der Preisgrenzen für Endprodukte, zur Bestandsbewertung und zur Bestimmung von Preisen. Daher werden diese in Konzernen für die Bilanzierung benutzt. Die Höhe ist maßgebend für die in der Handels- und Steuerbilanz ausgewiesenen Gewinne der einzelnen Konzernunternehmen.

Da Verrechnungspreise in der Praxis viele Ziele erfüllen müssen, reichen sie von den üblichen Aufgaben der Kosten- und Leistungsrechnung bis zu den Controllingaufgaben der Koordination und der Zielorientierung. Je mehr der Fokus auf die Lenkungs- und

⁸ Vgl. Eisenführ, F. (Lenkungsprobleme, S. 839 f.

⁹ Vgl. Schweizer, M. (Industriebetriebslehre), S.931.

¹⁰ Vgl. Coenenberg, A.G. (Kostenanalyse), S. 425.

¹¹ Ewert, R.; Wagenhofer, A. (Unternehmensrechnung), S. 580.

¹² Vgl. Wiegand, U. (Planung), S. 2175 f.

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Ergebnisfunktion gelegt wird, desto mehr werden Verrechnungspreise zu einem Controllinginstrument. ¹³ Gerade in weltweit wachsenden Unternehmen rücken diese Aspekte immer weiter in den Blickpunkt, da sich die operative Planung mit steigender Unternehmensgröße immer schwerer zentral gestalten lässt.

Handelt es sich um einen multinationalen Konzern, dessen Tochterunternehmen in unterschiedlichen Ländern ansässig sind, so spielen bei Verrechnungspreisen auch steuerliche Gesichtspunkte eine entscheidende Rolle. Denn durch sehr hohe bzw. niedrige Verrechnungspreise kann ein Verlust einer Tochtergesellschaft aus steuerlichen oder bilanzpolitischen Gründen abgemildert oder ausgeglichen werden.

Die nachfolgende Abb. 1 gibt zusammenfassend die direkten und indirekten Funktionen von Verrechnungspreisen nach Aufgaben geordnet wieder.

Abb. 1: Funktionen von Verrechnungspreisen 14

2.3 Verrechnungspreise im internationalen Konzern

Ein Konzern stellt ökonomisch eine Einheit dar, besteht aber rechtlich aus selbstständigen und getrennt steuerpflichtigen Unternehmen, die durch Beteiligung mit-einander verbunden sind. Neben Eigenkapitalgebern sowie Personen, die unter Umständen erfolgsabhängig entlohnt werden, stellt der Fiskus eine weitere Institution dar, die am Erfolg eines Unternehmens partizipiert. ¹⁵ Steuern stellen eine Aufwandsposition

¹³ Vgl. Schweitzer, M. (Industriebetriebslehre), S.930.

¹⁴ In Anlehnung an Kinder, C. (Leistungsverrechnung), S. 27.

¹⁵ Vgl. Henckel, N.F. (Konzern-Controlling), S. 95.

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dar, die den Erfolg eines Unternehmens belastet. Somit gehört die Steuerplanung mit dem Ziel der Steuerlastminimierung für den Gesamtkonzern zum strategischen Bereich der Unternehmensführung. ¹⁶ Mit Hilfe der Steuerersparnis erhofft man sich eine Erhöhung des Gewinns, der zur Erhöhung des Unternehmenswertes beiträgt. ¹⁷ Im internationalen Konzern bieten Verrechnungspreissysteme vielfältige Gestaltungsmöglichkeiten. Über Variation von Verrechnungspreisen kann der Konzerngewinn unterschiedlich auf die einzelnen Konzerngesellschaften aufgeteilt werden, was weit reichende Konsequenzen für die steuerliche Belastung des Gesamtkonzerns haben kann. Gelingt es, unter Ausnutzung des internationalen Steuergefälles Gewinne aus Hochsteuerländern in Niedrigsteuerländer zu verlagern, kann auf diese Weise eine erhebliche Steuerlastminimierung des Gesamtkonzerns herbeigeführt werden. Somit darf davon ausgegangen werden, dass internationale Unternehmen bei Kenntnis der unterschiedlichen Steuerbelastungen dieselben als einen wichtigen Faktor in der Unternehmensplanung ansehen.

„Solange es kein einheitliches Steuergesetzbuch gibt, verhalten sich weltweit tätige Unternehmen auf die natürlichste Weise: Sie grasen dort, wo der Tisch gedeckt ist und regenerieren sich da, wo Schatten und Kühle ist.“ 18

Ein Beispiel soll die Auswirkungen von Verrechnungspreisen auf die Konzernsteuerbelastung darstellen.

Die ortsansässige Muttergesellschaft stellt Produkte zu Herstellkosten von 100 € her. Sie verkauft diese Produkte an die ausländische Tochtergesellschaft zum Verrechnungspreis von: 1.) 100 € 2.) 150 € 3.) 200 €

Die Tochtergesellschaft veräußert die Ware zum Verkaufspreis von 200 €. Im Inland unterliegt die Muttergesellschaft einer Ertragssteuerbelastung von 25 %, während die ausländische Tochtergesellschaft nur eine Belastung von 10 % aufweist.

Abb. 2: Darstellung einer Gewinnverschiebung 19

¹⁶ Vgl. Winand, U. (Planung), S. 2173 f.

¹⁷ Vgl. o.V. (Fiskus), S. 19.

¹⁸ Felix, G. (Schlupflöcher), S. 67.

¹⁹ In Anlehnung an Henckel, N.F. (Konzern-Controlling), S. 96.