II

Inhaltsverzeichnis

Abk  ürzungsverzeichnis.  III

Rechtsprechungsverzeichnis.   IV

Bundestagsdrucksachen.   IV

Literaturverzeichnis.   V

Einf  ührung.  1

1.  Teil: Rechtfertigung von Sonderregeln für Konzerne.  3

A.  Auswirkungen des Kaskadeneffekts.  3

B.  Notwendigkeit von Beteiligungsbuchwertkürzungen.  6

C.  Einführung von Mißbrauchsvorschriften.  7

I.  Ursprüngliche Bedeutung des Holdingprivilegs.  7

II.  Sinn und Zweck des Holdingprivilegs in der überarbeiteten Fassung.  8

III.  Zwischenergebnis.  9

2.  Teil: Besonderheiten für Holdinggesellschaften nach der Erneuerung  

des  § 8a KStG.  10

A.  Kapitalausstattung durch die Mutterholding.  10

B.  "Holdingparadoxon"  11

C.  Steuerliche Einordnung von nachgeordneten Gesellschaften.  13

D.  Finanzierung durch nachgeschaltete Schwestergesellschaften.  14

E.  Besonderheit der Beteiligungskette bei Qualifikation mehrerer Kapitalgesellschaften  

als  Holdinggesellschaft.  15

F.  Konkurrierende Holdinggesellschaften.  17

I.  Vertikale Konkurrenz.  17

II.  Horizontale Konkurrenz.  19

G.  Holding als Organträger.  20

3.  Teil: Qualifikation ausländischer Holdinggesellschaften gem. § 8a Abs. 4 KStG.  20

A.  Beschränkung des Anwendungsbereichs von § 8a Abs. 4 KStG auf inländisch  

veranlagte  Kapitalgesellschaften.  20

B.  Mögliche Problemkonstellationen bei sehr weiter Interpretation des Holdingbegriffs.  22

C  Schlußbetrachtung  23

Abs. Absatz BB Betriebs - Berater (Zeitschrift) BFH Bundesfinanzhof BMF Bundesministerium für Finanzen BStBl. Das Bundessteuerblatt - herausgegeben vom deutschen Bundesministerium der Finanzen BT.-Drs. Bundestagsdrucksache DB Der Betrieb (Zeitschrift) ders. derselbe dies. dieselben DStR Deutsches Steuerrecht (Zeitschrift) EK Eigenkapital EStG Einkommenssteuergesetz EuGH Europäischer Gerichtshof FK Fremdkapital gem. gemäß GmbHR GmbH-Rundschau (Zeitschrift) i.H.v. in Höhe von i.S.d. im Sinne des IStR Internationales Steuerrecht (Zeitschrift) KStG Körperschaftssteuergesetz n.F. neue Fassung Rz. Randziffer S. Seite StuW Steuer und Wirtschaft - Zeitschrift für die gesamten Steuerwissenschaften STVergAbG Steuervergünstigungsabbaugesetz Tz. Teilziffer Vgl. Vergleiche

Urteil Aktenzeichen Fundstelle BFH vom 22.02.1989 I R 44/85 BStBI II, S. 475 EuGH vom 12.12.2002 C-324/00(Lankhorst/Hohorst) DStR 2003, S. 25

Bundestagsdrucksachen

Inhalt Fundstelle Begründung zu § 8a n. F. KStG BT-Drs. 15/1518, S. 10 Gesetzesentwurf der Bundesregierung zu § 8a BT-Drs. 12/4158, S. 9 KStG in der Fassung des Standortsicherungsgesetzes

Lösungsansatz zur doppelseitigen Strategie BT-Drs. 12/5016, S. 93 für qualifizierende Holdinggesellschaften

Blumenberg, Jens/Lechner, Florian: Das neue BMF-Schreiben zur Gesellschafter-Fremdfinanzierung (§ 8a KStG), BB 2004, S. 1765.

BMF-Schreiben zur Neuregelung der Gesellschafter-Fremdfinanzierung (§ 8a KStG i. d. F.

BMF-Schreiben vom 15.12.1994, BStBI. I 1995 S. 25, 170.

Booten, Volker/Schnitger, Arne/Rometzki, Simon: Finanzierung ausländischer Tochterkapi-

Frotscher, Gerrit: Die rechtlichen Wirkungen des § 8a KStG n. F., DStR 2004 Heft 10, S. 377.

Golücke, Franz: Der Entwurf eines neuen BMF-Schreibens zur Gesellschafter-Fremdfinanzierung (§ 8a KStG) -- eine erste Übersicht, GmbHR 2004, S. 708. Grotherr, Siegfried: Anwendungsgrundsätze und Zweifelsfragen der neuen Freigrenze in Hö-

Herzig, Norbert: Gesellschafter-Fremdfinanzierung von Kapitalgesellschaften - Bericht der Arbeitsgruppe, in: StuW 1993, S. 237-248.

ders.: Gesellschafter-Fremdfinanzierung: Keine Vereinbarkeit des § 8a KStG mit der EU-Niederlassungsfreiheit, DB 1994, S. 173.

Kessler, Wolfgang/Düll, Sebastian/Obser, Ralph: Holding im Sinne des § 8a KStG: Wahl-

dies.: Germany’s Expanded Thin Capitalization Rules Affect International Holding Structures, Tax International vom 05.04.2004.

Kessler, Wolfgang/Düll, Sebastian: § 8a KStG im Konzernverbund - Kaskadeneffekt, Buch-

Kessler, Wolfgang: Das Holdingparadoxon in § 8a Abs. 4 KStG n. F. - Holdingsprivileg oder Holdingsdiskriminierung, DStR 2004 Heft 10, S. 386.

VI

ders.: Weiterentwicklung des Deutschen und Internationalen Steuerrechts - Teil II, IStR 2004 Heft 24, S. 841.

Körner, Andreas: § 8a KStG n. F. - Darstellung, Gestaltungsmöglichkeiten, Europarechtskon-formität - Teil I, IStR 2004 Heft 7, S. 594.

ders.: § 8a KStG n. F. - Darstellung, Gestaltungsmöglichkeiten, Europarechtskonformität -Teil II, IStR 2004 Heft 8, S. 253.

ders.: Das BMF-Schreiben vom 15. Juli 1994 zu § 8a KStG n. F., IStR 2004 Heft 22, S. 769. Kube, Hanno: Grundfreiheiten und Ertragskompetenz - die Besteuerung der grenzüberschrei-

Menck, Wolfgang: KStG § 8a Gesellschafter-Fremdfinanzierung, Verlag Blümich, 85. Auflage RZ 1-1e.

ders.: KStG § 8a Gesellschafter-Fremdfinanzierung, Verlag Blümich, 85. Auflage RZ 80-86. ders.: KStG § 8a Gesellschafter-Fremdfinanzierung, Verlag Blümich, 85. Auflage RZ 68-71. ders.: KStG § 8a Gesellschafter-Fremdfinanzierung, Verlag Blümich, 85. Auflage RZ 148 ff. ders.: KStG § 8a Gesellschafter-Fremdfinanzierung, Verlag Blümich, 86. Auflage RZ 32-36. Neu, Norbert/Tombers Ulrich: GmbH-Fremdfinanzierung nach Korb-II - der neue

Neu, Norbert/Watermeyer, H. J.: Steuerlicher Handlungsbedarf zum Jahreswechsel 2003/2004 (Teil II), DStR 2003 Heft 51-52, S. 2181.

dies.: Steuerlicher Handlungsbedarf zum Jahreswechsel 2004/2005 (Teil II), DStR 2003 Heft 50, S. 2130.

Praetzler, Octavia: Ausgewählte Zweifelsfragen zum neuen § 8a KStG bei konzerntypischen

Prinz, Ulrich: Gesellschafterfremdfinanzierung nach dem neuen § 8a KStG bei Steuerausländern, DStR 2001 Heft 33, S. 1365.

Prinz zu Hohenlohe, Franz/Heurung, Rainer/Rautenstrauch, Gabriele: Gesellschafts- oder

Röder, Thomas/Schumacher, Andreas: Das BMF-Schreiben zu § 8a KStG, DStR 2004 Heft 35, S. 1449.

VII

dies.: Erster Überblick über die geplanten Steuerverschärfungen und -entlastungen für Unternehmen zum Jahreswechsel 2003/2004, DStR 2003 Heft 41, S. 1729. dies.: Das Steuervergünstigungsabbaugesetz, DStR 2003 Heft 20-21, S. 805. Ruhser, Anne-Kathrin: Zweifelsfragen des § 8a KStG bei Cash Pooling im Konzern, DStR 2004 Heft 48, S. 2037.

Schnitger, Arne: Urteil des EuGH in der Rs. Lankhorst-Hohorst GmbH und Schlussantrag des Generalanwalts Alber in der Rs. Bosal Holding BV, IStR 2003 Heft 02, S. 51. Strunk, Günther/Kaminski, Bert: Der Entwurf des BMF-Schreibens zur Gesellschafterfremdfinanzierung gem. § 8a KStG vom 12. Mai 2004, Die Steuerberatung, Heft 7/2004. Timmermans, Sandra: Über die künftigen Anwendbarkeit des § 8a KStG auf reine Inlandssachverhalte und eine neue Gestaltungsmöglichkeit, IStR 2001 Heft 06, S. 169.

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1 1

Einführung

Die in § 8a Abs. 4 KStG n. F. normierten speziellen Vorschriften für verbundene Unternehmen stellen eine fundamentale Basis im nationalen Steueransatz zur Begrenzung der Gesellschafter-Fremdfinanzierung dar. Auch wenn der persönliche, räumliche und sachliche Anwendungsbereich durch das BMF-Schreiben vom 15.07.2004 ¹ zur Neuregelung der Gesellschafter-Finanzierung erweitert wurde ² , lässt sich insgesamt betrachtet jedoch feststellen, dass sich der Wortlaut dieser Norm nur unwesentlich verändert hat. ³ Sieht man einmal von dem Verzicht auf den erweiterten safe haven ab, so trifft dies ebenfalls auf die grundlegende Ausgestaltung der Holdinglösung zu. Bei einer Holdinggesellschaft handelt es sich um jede im Inland steuerpflichtige Kapitalgesellschaft, die die Voraussetzungen des § 8a Abs. 4 Satz 1 KStG erfüllt. 4

Dies setzt voraus, dass die Gesellschaft zum einen Holding- und Finanzierungsfunktionen wahrnimmt ⁵ und zum anderen über Beteiligungen von mehr als 75 % der gesamten Bilanzsumme verfügt. 6

Charakterisiert wird die Holdingeigenschaft des § 8a Abs. 4 Satz 1 KStG durch unmittelbare Beteiligungen ⁷ an Kapitalgesellschaften. In diesen Anwendungsbereich fallen auch solche Beteiligungen, die über eine oder mehrere zwischengeschaltete Personengesellschaften gehalten werden. 8

¹ Vgl. BMF, 15.07.2004 zur Gesellschafter-Fremdfinanzierung (§ 8a KStG), BStBI. I 2004, S. 593 ff.

² Vgl. Blumenberg/Lechner: BB 2004 Heft 33, S. 1765.

³ Die im BMF-Schreiben dargelegten Grundsätze mit der Geltung des § 8a KStG, d. h. im Sinne des § 34 Abs. 6a Satz 1 KStG, in der neuen Fassung finden erstmalig für die Wirtschaftjahre nach dem 31.12.2003 Anwendung. Aufgrund der noch nicht vollständigen Neubearbeitung des BMF-Schreibens vom 15.12.1994 bestehen alten Vorschriften insofern weiter, als dass das neue Schreiben keine grundlegenden Neuerungen enthält. In der Konsequenz müssen beide BMF-Schreiben parallel gelesen werden, um die momentan herrschende Meinung der Verwaltung zu erfassen. Vgl. Rödder/Schumacher: DStR 2004 Heft 35, S. 1449.

⁴ Vgl. BMF-Schreiben vom 15.07.2004, TZ 39.

⁵ Vgl. Menck: § 8a, RZ 81.

⁶ Vgl. Menck: § 8a, RZ 82, 83; Neu/Watermeyer: DStR 2003 Heft 51-52, S. 2185.

⁷ Zu fragen ist jedoch, ob bei der Prüfung des Tatbestandsvoraussetzungen einer wesentlichen Beteiligung nur unmittelbar gehaltene Anteile an einer Gesellschaft zu berücksichtigen sind. Wesentliche Beteiligungen lassen sich nach dem Gesetzestext immer dann feststellen, wenn eine „unmittelbare oder mittelbare“ Beteiligung seitens des Anteilseigners von 25 % vorliegt. Bisher hat die Finanzverwaltung immer eine Zusammenrechnung der rechnerischen Quote vorgenommen, wenn neben einer unmittelbaren auch eine mittelbare Beteiligung vorlag. Vgl. BMF-Schreiben vom 15.12.1994, TZ 10.

⁸ Vgl. BMF-Schreiben vom 15.07.2004, TZ 40.

2 2

In den Fällen, in denen wesentlich beteiligte Anteilseigner nicht zu ermitteln sind, gelten Kapitalgesellschaften nicht als Holdinggesellschaften im Sinne des § 8a Abs. 4 KStG. ⁹ Die Einbeziehung von ausländischen Holdinggesellschaften ist auch nach Veröffentlichung des BMF-Schreiben zu § 8a Abs. 4 KStG weiterhin nicht klar festgelegt. 10

Dennoch ist der Begründung ¹¹ zu dieser Norm in der Fassung zur Umsetzung der Protokollerklärung der Bundesregierung zur Vermittlungsempfehlung zum Steuervergünstigungsabbaugesetz ¹² zu entnehmen, dass sich die Bundesregierung die Gleichbehandlung von In- und Ausländern bei der Fremdfinanzierung von Kapitalgesellschaften zum Ziel gesetzt hat. ¹³ Die vorliegenden Seminararbeit behandelt die Berechnung des safe haven in Beteiligungsketten nach Maßgabe des Holdingprivilegs nach § 8a Abs. 4 KStG. Es soll dargestellt werden, dass der safe haven auch nach der neuen Fassung des § 8a KStG weiterhin besteht, wenn auch in abgeschwächter Form.

Vorab erfolgt eine Darstellung der Hintergrundproblematik hinsichtlich des Entstehens eines Kaskadeneffekts innerhalb eines Konzernverbundes und welche Wege und Möglichkeiten gefunden wurden, dieser Konstellation mit entsprechenden Missbrauchvorschriften mittels Beteiligungsbuchwertkürzungen entgegen zu wirken.

Hierauf aufbauend wird die Notwendigkeit und Entwicklung von Sonderregelungen für Holdinggesellschaften analysiert (1.Teil).

Unter Bezugnahme auf den Sinn und Zweck dieser Spezialregelungen werden im 2. Teil unterschiedliche Konstellationen von Beteiligungsketten aufgezeigt, in deren Rahmen die Ausstattung von Kapital erfolgen kann und welche Chancen und Risiken mit ihnen verbunden sind.

⁹ Vgl. BMF-Schreiben vom 15.07.2004, TZ 41.

¹⁰ Zu den zahlreichen europarechtlichen Problemen: Vgl. Menck: KStG § 8a, RZ 32-36; Schnitger: IStR 2003 Heft 02, S. 51; Kube: IStR 2004 Heft 10, S. 334; Kessler/Düll/Obser: DStR 2004 Heft 38, S. 1592; Frotscher: DStR 2004 Heft 10, S. 377.

¹¹ Die Begründung zu § 8a n. F. ist in BT-Drs. 15/1518, S. 10 abgedruckt.

¹² im Weiteren mit STVergAbG abgekürzt.

¹³ Vgl. Timmermans: IStR 2001 Heft 06, S. 169; Rödder/Schumacher: DStR 2003 Heft 41, S. 1729.