Inhaltsverzeichnis:

Abk  ürzungsverzeichnis.  III

Abbildungsverzeichnis.   V

1  Einleitung  1

2  Grundlagen der Rechnungslegung nach IFRS  3

2.1  Institutionen der internationalen Rechnungslegung.  3

2.2  Die Anwendung der IFRS in Deutschland  5

2.3  Grundlegende Unterschiede zur Bilanzierung nach HGB.  7

3  Definition Mittelstand  12

4  Anwendung der IFRS im Mittelstand.  15

4.1  Argumente für die Anwendung der IFRS  15

4.1.1  Steigerung des Informationswertes  15

4.1.2  Harmonisierung der internationalen Rechnungslegung.  16

4.1.3  Basel II und Unternehmensfinanzierung.  18

4.1.4  Angleichung des internen und externen Rechnungswesens  20

4.2  Argumente gegen die Anwendung der IFRS  22

4.2.1  Abkehr vom Maßgeblichkeitsprinzip  22

4.2.2  Abkehr vom Vorsichtsprinzip  25

4.2.3  Umstellungskosten  27

4.2.4  Komplexität.  29

4.3  IASB-Projekt - Accounting Standards for Small and Medium-sized  

Entities.   30

4.3.1  Diskussionspapier des IASB  30

4.3.2  Stellungnahmen zum Diskussionspapier des IASB  34

4.3.2.1  Gemeinsame Stellungnahme des BDI und des DIHK  34

4.3.2.2  Kurz-Stellungnahme der ASU  36

4.3.3  Aktuelle Entwicklungen innerhalb des Projektes  37

5  Auswirkungen auf die Bilanzpolitik und Bilanzanalyse  40

5.1  Das Framework als Rahmenkonzept der IFRS-Rechnungslegung  40

5.2  Bilanzpolitik.  46

5.2.1  Die Bilanzierung ausgewählter Sachverhalte nach IFRS und  

wesentliche  Unterschiede zum HGB  46

I

5.2.1.1  Aktiva  46

5.2.1.1.1  Immaterielle Vermögenswerte.  46

5.2.1.1.2  Sachanlagen  51

5.2.1.1.3  Leasing  54

5.2.1.1.4  Vorräte  57

5.2.1.2  Passiva.  60

5.2.1.2.1  Eigenkapital.  60

5.2.1.2.2  Fremdkapital  62

5.2.2  Bilanzpolitische Gestaltungsmöglichkeiten.  66

5.2.2.1  Ansatzwahlrechte und -ermessensspielräume  66

5.2.2.2  Bewertungswahlrechte und -ermessensspielräume  67

5.3  Bilanzanalyse  69

5.3.1  Auswirkungen auf ausgewählte Bilanzkennzahlen  69

5.3.1.1  Analyse der Vermögenslage  69

5.3.1.2  Analyse der Finanzlage.  70

5.3.1.3  Analyse der Erfolgslage  73

6  Ergebnis und Ausblick  75

Literaturverzeichnis.   77

II

Abkürzungsverzeichnis Abs. Absatz ASU Arbeitsgemeinschaft Selbstständiger Unternehmer BB Betriebs-Berater (Zeitschrift) BDI Bundesverband der Deutschen Industrie e. V. BilReG Bilanzrechtsreformgesetz BMF Bundesministerium der Finanzen BStBK Bundessteuerberaterkammer ca. circa d. h. das heißt DIHK Deutscher Industrie- und Handelskammertag DRSC Deutsches Rechnungslegungs Standards Committee e. V. EG Europäische Gemeinschaft EStG Einkommensteuergesetz etc. et cetera EU Europäische Union f. folgende ff. fortfolgende FiFo First in - First out gem. gemäß GoB Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung GuV Gewinn- und Verlustrechnung HGB Handelsgesetzbuch HiFo Highest in - First out Hrsg. Herausgeber html hypertext markup language http hypertext transfer protocol IAS International Accounting Standards IASB International Accounting Standards Board IASC International Accounting Standard Committee IASCF International Accounting Standard Committee Foundation IfM Institut für Mittelstandsforschung IFRIC International Financial Reporting Interpretations Committee

III

IFRS International Financial Reporting Standards i. S. d. im Sinne des KapAEG Kapitalaufnahmeerleichterungsgesetz KMU kleine und mittlere Unternehmen KoR Zeitschrift für kapitalmarktorientierte Rechnungslegung LiFo Last in - First out Mio. Millionen NPAE Non-Publicly Accountable Entities Nr. Nummer pdf portable document format S. Seite SAC Standards Advisory Council SIC Standing Interpretations Committee SME Small and Medium-sized Entities sog. so genannte(r/s) StuB Steuern und Bilanzen (Zeitschrift) u. a. und andere

US-GAAP United States Generally Accepted Accounting Principles vgl. vergleiche www world wide web z. B. zum Beispiel

IV

Abbildungsverzeichnis   

Abbildung  1: Anwendung der IFRS auf deutsche Unternehmensabschlüs-  

se  ,  

Abbildung  2: Konzeptionelle Unterschiede von HGB und IFRS,  

Abbildung  3: Unterschiede zwischen HGB und IFRS,  

Abbildung  4: Grundlegende Unterschiede zwischen HGB und IFRS,  

Abbildung  5: Abgrenzungskriterien des lfM Bonn,  

Abbildung  6: Definition von Kleinst-, Klein- und Mittelunternehmen,  

Abbildung  7: Gründe für ein Auseinanderfallen von internem und externem  

Rechnungswesen  ,  

Abbildung  8: Ebenen des Maßgeblichkeitsprinzips,  

Abbildung  9: Vorsichtsprinzip nach HGB und IFRS,  

Abbildung  10: „House of IFRS“,  

Abbildung  11: Allgemeine Rechnungslegungsgrundsätze,  

Abbildung  12: Bilanzierungsfähigkeit immateriellen Vermögens,  

Abbildung  13: Bilanzierung und Bewertung von Sachanlagevermögen,  

Abbildung  14: Leasing,  

Abbildung  15: Herstellungskostenbestanteile nach HGB und IAS,  

Abbildung  16: Eigenkapitalbegriff nach IFRS und HGB,  

Abbildung  17: Bilanzierung und Bewertung von Rückstellungen,  

V

1 Einleitung

Im Zuge der Globalisierung der Kapitalmärkte ist es für deutsche Unternehmen zunehmend bedeutsam, nach international anerkannten Grundsätzen zu bilanzieren und somit potenzielle und gegenwärtige Investoren und Fremdkapitalgeber aus dem In- und Ausland von der Leistungskraft des Unternehmens zu überzeugen. Das Handelsgesetzbuch (HGB) besitzt international keine Relevanz. Somit scheint eine Harmonisierung der Rechnungsle-gungsstandards unausweichlich. „Die internationale Harmonisierung der Rechnungslegung schreitet immer weiter voran. Dabei kristallisieren sich die International Accounting Standards (IAS) als das internationale Bilanzregelwerk heraus.“ 1

Seit dem 01.01.2005 sind kapitalmarktorientierte Unternehmen verpflichtet, ihren Konzernabschluss nach den IFRS ² als internationale Rechnungsle-gungsstandards aufzustellen. Der deutsche Gesetzgeber hat ein Wahlrecht für die Bilanzierung nach IFRS auch im Konzernabschluss nicht kapital-marktorientierter Unternehmen sowie zum Zwecke der Offenlegung im Einzelabschluss aller Unternehmen festgesetzt. ³ Darüber hinaus hat das International Accounting Standards Board (IASB) begonnen, eigene, vereinfachte internationale Rechnungslegungsstandards für den Mittelstand zu entwickeln. Hieraus wird bereits deutlich, dass sich die Internationalisierung der Rechnungslegung nicht nur auf kapitalmarktorientierte Konzerne beschränken wird. Das gesetzlich verankerte Wahlrecht sowie die aktuellen Entwicklungen und Tendenzen lassen den Schluss zu, dass sich mittelfristig die IFRS auch im Einzelabschluss zu den dominierenden Rechnungslegungs-standards herauskristallisieren werden.

Die vorliegende Arbeit soll sich insbesondere mit den Auswirkungen der Internationalisierung der Rechnungslegung und den sich daraus resultierenden Änderungen für den Mittelstand beschäftigen. Im Fokus steht vor allem die

¹ Baetge, J. / Zülch, H. / Matena, S., (Paradigmenwechsel), S. 365.

² Der Begriff IFRS wird im Folgenden als Oberbegriff für das gesamte Normenwerk verwen-

det.

³ vgl. Handelsgesetzbuch, (HGB), §§ 315a, 325.

1

Betrachtung der positiven und negativen Effekte, die sich bei einer Umstellung auf die IFRS für den Mittelstand ergeben können.

Während in Kapitel 2 allgemeine Grundlagen zur aktuellen Situation um die Thematik IFRS dargestellt werden, steht in Kapitel 3 die konkrete Definitionsproblematik des Begriffs „Mittelstand“ im Vordergrund. Kapitel 4 greift die Vor- und Nachteile der Rechnungslegung nach IFRS für den Mittelstand auf. Ferner sollen in diesem ersten Hauptteil auch die aktuellen Entwicklungen eines eigenständigen IFRS-Regelwerks für den Mittelstand dargestellt werden. In Kapitel 5, dem zweiten wesentlichen Teil der Arbeit, werden die möglichen Auswirkungen einer IFRS-Umstellung auf die Bilanzpolitik und Bilanzanalyse thematisiert. Hierzu wird zunächst aufgezeigt, wie wesentliche Sachverhalte nach dem IFRS-Regelwerk zu bilanzieren sind. Ferner werden die wesentlichen Bilanzierungsunterschiede, die sich zwischen HGB und IFRS ergeben, an diesen ausgewählten Sachverhalten beschrieben. Nachdem zusätzlich noch diverse bilanzpolitische Gestaltungsmöglichkeiten nach IFRS aufgezeigt werden, soll der Bereich Bilanzanalyse die Auswirkungen der Bilanzierung nach IFRS auf ausgewählte Bilanzkennzahlen beleuchten. Abschließend soll das letzte Kapitel dazu dienen, anhand der vorher untersuchten Auswirkungen einer Umstellung, darzustellen, inwiefern aktuell - respektive unter welchen Voraussetzungen in Zukunft - eine Umstellung auf die IFRS für mittelständische Unternehmen in Frage kommt.

2

2 Grundlagen der Rechnungslegung nach IFRS

2.1 Institutionen der internationalen Rechnungslegung

Die International Financial Reporting Standards wurden zunächst als International Accounting Standards (IAS) vom International Accounting Standards Committee, das am 29.06.1973 in der Rechtsform eines privatrechtlichen Vereins gegründet worden ist, entwickelt. ⁴ Anfang 2001 wurde das IASC neu organisiert. Seitdem zeichnet sich das International Accounting Standards Board (IASB) für die Entwicklung der Rechnungslegungsstandards verantwortlich. Dieser unabhängige Standardsetter mit Sitz in London wurde im April 2001 gegründet und ist ein Organ der neuen Dachorganisation, der International Accounting Standards Committee Foundation (IASCF), die als Stiftung des privaten Rechts als Nachfolgeinstitution der IASC in Delware (USA) am 06.02.2001 gegründet worden ist. Die IASC Foundation besteht aus zwei Organen, dem IASB und den Trustees, sowie den beiden Gremien International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC) und Standards Advisory Council (SAC). 5

Das IASB, wichtigstes Organ der IASCF, ist für die operative Ausführung und somit für die eigenverantwortliche Entwicklung der Rechnungslegungsstandards zuständig. Es verabschiedet die Standardentwürfe (Exposure Drafts), die Standards (IAS/IFRS), Interpretationen (SIC bzw. IFRIC) und andere Verlautbarungen. ⁶ Die grundlegenden Ziele des IASB sind die Forcierung der weltweiten Konvergenz der Rechnungslegungssysteme, die Beseitigung der bestehenden Wahlrechte sowie eine allgemeine Qualitätsverbesserung der Standards. ⁷ Es besteht aus 14 Mitgliedern, die aus neun verschiedenen Ländern kommen und von denen zwölf hauptberuflich und zwei nebenberuflich für das IASB tätig sind. ⁸ Zudem soll die Besetzung hinsichtlich der beruflichen Vergangenheit der Mitglieder in einem ausgewogenen Verhältnis stehen. Sieben Mitglieder des Boards haben eine direkte Verbindung zu den

⁴ vgl. Buchholz, R., (Rechnungslegung), S. 4.

⁵ http://www.standardsetter.de/drsc/docs/iasb_about.html (Stand: 03.07.2006).

⁶ vgl. Heuser, P. / Theile, C., (Handbuch), S. 8.

⁷ vgl. Pellens B. / Fülbier, R. / Gassen, J., (Rechnungslegung), S. 79.

⁸ http://www.standardsetter.de/drsc/docs/iasb_about.html (Stand: 03.07.2006).

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jeweiligen nationalen Standardsettern. ⁹ Diese Zusammensetzung soll die Konvergenz zwischen den einzelnen nationalen mit den internationalen Rechnungslegungsvorschriften forcieren. Jedes Mitglied hat eine Stimme, wobei im Falle der Stimmengleichheit die Stimme des Vorsitzenden des Boards doppelt gezählt wird. Für die Verabschiedung eines neuen Standards, einer endgültigen Interpretation sowie die Veröffentlichung eines Standardentwurfes werden acht Stimmen benötigt. Die übrigen Entscheidungen werden mit einer einfachen Mehrheit der anwesenden Mitglieder getroffen. ¹⁰ Die Standards, die seit 2003 erarbeitet, überarbeitet und verabschiedet werden, bezeichnet man als IFRS. Die vor 2003 ausgegebenen Standards werden als IAS bezeichnet. ¹¹ Die IFRS bestehen aus drei Teilbereichen: dem so genannten Framework (Rahmenkonzept), den einzelnen durchnummerierten Standards und den so genannten Interpretations.

Im Rahmen der Neustrukturierung wurde ein zweites wichtiges Organ, die Trustees, geschaffen. Das so genannte Board of Trustees setzt sich aus 19 Mitgliedern zusammen. Die Aufgaben der Treuhänder sind die Ernennung der Mitglieder des IASB, des IFRIC und des SAC. Darüber hinaus überwachen sie als Aufsichts- und Kontrollorgan die Aktivitäten des IASB, entscheiden über Satzungsänderungen der IASCF und kümmern sich um die Finanzierung der Stiftung. ¹² Die Entscheidungen der Trustees werden in der Regel mit einfacher Mehrheit getroffen. In Sonderfällen, zum Beispiel bei Satzungsänderungen, ist eine Dreiviertelmehrheit erforderlich. 13

Die Hauptaufgabe des International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC) als Nachfolgegremium des Standing Interpretations Committee (SIC) ist es, in Zusammenarbeit mit den nationalen Rechnungslegungsgremien, Interpretationen zu den einzelnen Standards zu erarbeiten,

⁹ http://www.standardsetter.de/drsc/docs/iasb_about.html (Stand: 03.07.2006).

¹⁰ vgl. KPMG Deutsche Treuhandgesellschaft, (International), S. 3.

¹¹ vgl. Bohl, W., (IFRS-Handbuch), S. 9.

¹² http://www.standardsetter.de/drsc/docs/iasb_about.html (Stand: 03.07.2006).

¹³ vgl. KPMG Deutsche Treuhandgesellschaft, (International), S. 4.

4

um eine einheitliche Anwendung der erarbeiteten Standards zu gewährleisten. Das IFRIC besteht aus zwölf Mitgliedern. 14

Das Standards Advisory Council (SAC) ist ein aus Personen der verschiedensten Organisationen bestehendes Beratungsgremium, das sich aus mindestens 30 Mitgliedern zusammensetzen soll. Das SAC wird vor den Entscheidungen des IASB aufgesucht und um Rat gebeten, damit auch anderen Interessengruppen die Einflussnahme ermöglicht wird. Auch wird das SAC bei Satzungsänderungen durch die Trustees konsultiert. 15

Finanziert wird die IASCF hauptsächlich durch Spenden und zu einem geringen Teil aus Zinsen des Stiftungskapitals sowie aus diversen Publikationen. Bemerkenswert ist die Tatsache, dass ein Großteil der Spenden, die die IASCF finanzieren, von großen Wirtschaftsprüfungsgesellschaften stammt. Die restlichen Spenden in unterschiedlichen Höhen kommen von über 180 Organisationen und Unternehmen. ¹⁶ Es ist Aufgabe der Trustees, die entsprechenden finanziellen Mittel zu beschaffen.

2.2 Die Anwendung der IFRS in Deutschland

Deutsche kapitalmarktorientierte Konzerne müssen gemäß dem Beschluss des Europäischen Parlamentes und des Rates ihre konsolidierten Abschlüsse seit dem 01.01.2005 nach IFRS aufstellen und offen legen. Diese europäischen Impulse sind in der Verordnung (EG) Nr. 1606/2002 vom 19.07.2002 geregelt. Artikel 5 der Verordnung eröffnet den Mitgliedsstaaten allerdings ein Wahlrecht, auch nicht kapitalmarktorientierten Konzernen die Anwendung der IFRS vorzuschreiben bzw. zu erlauben. Dieses Wahlrecht sieht dieser Artikel auch für die Einzelabschlüsse aller Unternehmen vor. ¹⁷ Mit dem am 29.10.2004 vom Deutschen Bundestag verabschiedeten „Gesetz zur Einführung internationaler Rechnungslegungsstandards und der Sicherung der Qualität der Abschlussprüfung (Bilanzrechtsreformgesetz, BilReg)“ wird die

¹⁴ vgl. Pellens B. / Fülbier, R. / Gassen, J., (Rechnungslegung), S. 85.

¹⁵ vgl. Pellens B. / Fülbier, R. / Gassen, J., (Rechnungslegung), S. 85.

¹⁶ vgl. Pellens B. / Fülbier, R. / Gassen, J., (Rechnungslegung), S. 86.

¹⁷ vgl. Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften, 11.09.2002, L 243/3.

5

nationale Rechnungslegung an die europäische und internationale Harmonisierung der Rechnungslegungsvorschriften angepasst. Die Umsetzung der Mitgliedstaatenwahlrechte im Einzelabschluss erfolgte durch das Bilanz-rechtsreformgesetz nur auf freiwilliger Basis zum Zwecke der Offenlegung durch die Einführung des § 325 Abs. 2a, 2b HGB. Somit muss ein Unternehmen, das sich für die Offenlegung eines IFRS-Einzelabschlusses entscheidet, für steuerliche und gesellschaftsrechtliche Zwecke nach wie vor einen HGB-Abschluss aufstellen. ¹⁸ Daher ist die Anwendung der IFRS im Einzelabschluss nur indirekt über die Offenlegungsregelung möglich.

Kapitalmarktorientierte Unternehmen müssen hingegen gemäß des durch das BilReg neu eingeführten § 315a Abs. 1 HGB ihren Konzernabschluss nach IFRS aufstellen. Nicht kapitalmarktorientierte Unternehmen dürfen ihren Konzernabschluss gemäß § 315a Abs. 3 HGB nach IFRS aufstellen, um die Flexibilität zu gewährleisten, ihren Geschäftspartnern einen Abschluss nach internationalen Standards zu präsentieren. ¹⁹ Durch die Einführung des Zehnten Titels (Konzernabschluss nach internationalen Rechnungslegungsstandards) mit dem § 315a HGB wurde der bis zum 31.12.2004 befristete § 292a HGB, der es seit Einführung des Kapitalaufnahmeerleichterungsgesetzes (KapAEG) im Jahre 1998 börsennotierten deutschen Mutterunternehmen ermöglichte, unter bestimmten Voraussetzungen statt eines Konzernabschlusses nach HGB einen befreienden Konzernabschluss nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen aufzustellen, hinfällig. Somit wurde dieser Paragraph gestrichen. 20

In Abbildung 1 sind die gesetzlichen Änderungen zur IFRS-Anwendung im Überblick nochmals zusammengefasst.

¹⁸ vgl. Wendlandt, K. / Knorr, L., (Bilanzrechtsreformgesetz), S. 55.

¹⁹ vgl. Wendlandt, K. / Knorr, L., (Bilanzrechtsreformgesetz), S. 55 - 56.

²⁰ vgl. Steiner, E. / Gross, B., (Bilanzrechtsreformgesetz), S. 552.

6

Quelle: Buchholz (2005), S. 15

Abbildung 1: Anwendung der IFRS auf deutsche Unternehmensabschlüsse

Somit ergibt sich auch für mittelständische Unternehmen die Möglichkeit, die Rechnungslegung nach IFRS zu vollziehen. Im Einzelabschluss ist die Verwendung von IFRS für Informationszwecke und für große Kapitalgesellschaften (i. S. d. § 267 Abs. 3 HGB) und Personenhandelsgesellschaften (i. S. d. § 264a HGB) auch für Offenlegungszwecke möglich. ²¹ Allerdings sind für die Steuer- sowie die Gewinnausschüttungsbemessung weiterhin die Zahlen nach dem HGB maßgebend.

2.3 Grundlegende Unterschiede zur Bilanzierung nach HGB

Die Rechnungslegungskonzeption nach IFRS ist grundsätzlich eine andere als nach dem deutschen Handelsrecht. Die Unterschiede in der Konzeption spiegeln sich in der unterschiedlichen Behandlung einzelner Bilanzpositionen, aber auch in der Fülle der anzugebenden Informationen wider.

Nach Buchholz gibt es hinsichtlich der Konzeption der Bilanzierung vier wesentliche Unterschiede zwischen HGB und IFRS. Diese sind in Abbildung 2 aufgeführt.

²¹ vgl. Handelsgesetzbuch, (HGB), § 325 Abs. 2a, 2b.

7

Abbildung 2: Konzeptionelle Unterschiede von HGB und IFRS

Vorrangiges Ziel der Rechnungslegung nach HGB ist die Ermittlung und Begrenzung des ausschüttungsfähigen Gewinns sowie die sich daraus ergebende Erhaltung der Haftungssubstanz im Unternehmen. Der Gewinn soll dabei eher zu niedrig als zu hoch angesetzt werden. Daher spielen der Gläubigerschutz und das Vorsichtsprinzip die entscheidende Rolle. „Im Hinblick auf die Gewinnermittlungsvorschriften ist demnach der vorrangige Zweck der deutschen Bilanzierung darin zu sehen, einen möglichst vorsichtig, d. h. tendenziell niedrig bemessenen Gewinn auszuweisen, um durch Bildung stiller Reserven die langfristige Sicherung der Unternehmenssubstanz zu gewährleisten und damit dem Ziel des Gläubigerschutzes gerecht zu werden.“ ²² Somit übernimmt der Jahresabschluss nach HGB auch die Ausschüttungsbemessungsfunktion.

Hingegen ist bei der IFRS-Rechnungslegung das primäre Ziel, den Bilanzadressaten entscheidungsrelevante Informationen zu vermitteln, damit diese ökonomische Entscheidungen treffen können. Da sich der Informationsbedarf von Gläubigern grundsätzlich nicht von anderen Bilanzadressaten unterscheidet, können hier sowohl der Gläubigerschutz als auch das Vorsichtsprinzip keine vorrangige Rolle spielen. ²³ Die Zielsetzung der Rechnungslegung nach IFRS besteht darin, den Bilanzlesern einen Einblick in die tatsächlichen Verhältnisse der Unternehmung zu verschaffen (true and fair view). Auch im HGB taucht in § 264 Abs. 2 die Forderung nach dieser Darstellung für Kapitalgesellschaften auf. Allerdings ist dort auch der Zusatz zu finden, dass die Darstellung der tatsächlichen Verhältnisse unter der Beachtung der

²² Mandler, U., (IAS-Umstellung), S. 11.

²³ vgl. Lüdenbach, N., (IFRS), S. 47 - 48.

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Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) zu erfolgen hat. Daher kann der Bilanzierende nicht alleine entscheiden, was als sachgerecht eingestuft wird, da die GoB beachtet werden müssen. ²⁴ Somit wird diese Norm durch andere Vorschriften eingeschränkt, so dass im HGB das Vorsichtsprinzip im Vordergrund steht.

Diese Fair-Value-Bewertung nach IFRS hat zur Folge, dass unter besonderen Umständen bei der Bewertung der Höhe nach über die ursprünglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten hinausgegangen werden kann. Die sich daraus ergebende Aufwertung erfolgt dann erfolgsneutral über eine so genannte Neubewertungsrücklage, die Teil des Eigenkapitals ist. ²⁵ Nach dem HGB darf eine Bewertung der Höhe nach nie über die historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten hinausgehen. Der Jahresabschluss nach IFRS dient ausschließlich der Informationsfunktion und kennt - im Gegensatz zum HGB - keine bilanzielle Ausschüttungsbemessungsfunktion. 26

Einen Überblick über grundlegende Unterschiede bei der Bilanzierung zwischen HGB und IFRS nach Leibfried und Weber sind in der Abbildung 3 dargestellt.

Abbildung 3: Unterschiede zwischen HGB und IFRS

²⁴ vgl. Bohl, W., (IFRS-Handbuch), S. 17.

²⁵ vgl. Löhr, D., (Paradigmenwechsel), S. 643.

²⁶ vgl. Löhr, D., (Paradigmenwechsel), S. 648.

9

Hinsichtlich der Behandlung von Aufwendungen und Erträgen ergeben sich hieraus ebenfalls Divergenzen zwischen der Rechnungslegung nach HGB und IFRS. Aus dem Vorsichtsprinzip ergeben sich das Imparitäts- sowie das Realisationsprinzip, die gesetzlich im § 252 Abs. 1 Nr. 4 geregelt sind. Nach dem Imparitätsprinzip behandelt das HGB die Chancen und Risiken unterschiedlich. Ein noch nicht realisierter Gewinn darf nicht, ein noch nicht realisierter Verlust muss hingegen ausgewiesen werden. Nach dem Realisationsprinzip ist ein Ertrag erst auszuweisen, wenn die vertraglichen Pflichten für das Geschäft erfüllt sind. ²⁷ Dieses Vorsichtsprinzip ist so in den IFRS grundsätzlich nicht verankert und spielt in ihrer Bedeutung nur eine unterge-ordnete Rolle. Denn nach den IFRS sollen die Aufwendungen und Erträge zeitnah und neutral dargestellt werden. 28

Einen Überblick über weitere Unterschiede zwischen HGB und IFRS nach Mandler sind in der Abbildung 4 zusammengefasst.

Abbildung 4: Grundlegende Unterschiede zwischen HGB und IFRS

Ein weiterer Unterschied ergibt sich hinsichtlich der Bedeutung der handelsrechtlichen Bilanz für die Steuerbemessung. Durch die Maßgeblichkeit zwischen der Handels- und Steuerbilanz ergibt sich eine enge Verzahnung zwischen diesen Werken in der deutschen Rechnungslegung, da die Ansätze in

²⁷ vgl. Buchholz, R., (Jahresabschluss), S. 24.

²⁸ vgl. Leibfried, P. / Weber, I., (Bilanzierung), S. 34.

10

der Handelsbilanz „maßgeblich“ für die Bewertungsansätze in der Steuerbilanz sind. Somit ist gemäß § 5 Abs. 1 EStG die Handelsbilanz die Grundlage für die Steuerbilanz. Dieses Maßgeblichkeitsprinzip ist allerdings durch viele Durchbrechungen sowie Sondervorschriften aktuell nicht mehr durchgängig gegeben. Bei der umgekehrten Maßgeblichkeit werden die steuerlichen Ansätze in die Handelsbilanz übernommen. ²⁹ Der Fiskus ist aber in erster Linie nicht an einem „true and fair view“ des Unternehmens, sondern an einer Be-messungsgrundlage interessiert, die die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit im abgelaufenen Zeitabschnitt ausdrückt. Ferner würde die Anwendung eines Einzelabschlusses nach IFRS für die Steuerbemessung zu einem erhöhten steuerlichen Gewinn führen. ³⁰ Somit ist ein Jahresabschluss nach IFRS nicht als Grundlage für die Steuerbemessung geeignet und aktuell auch nicht vorgesehen, da dieser dem Ziel der Minimierung der Steuer-, aber auch der Ausschüttungsbemessungsgrundlage entgegenstehen würde. 31

²⁹ vgl. Baus, J., (Rechnungslegung), S. 201.

³⁰ vgl. Möhlmann-Mahlau, T. / Gerken, U. / Grotheer, S., (Einzelabschluss), S. 921.

³¹ vgl. Leibfried, P. / Weber, I., (Bilanzierung), S. 32 - 33.

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3 Definition Mittelstand

Der Begriff „Mittelstand“ wird auch oft synonym mit dem Begriff KMU (kleine und mittlere Unternehmen) verwendet. In Literatur und Praxis existiert keine einheitliche Definition dieser beiden Begriffe. Grundsätzlich lässt sich der Begriff über qualitative sowie quantitative Kriterien erklären. Der Mittelstand wird nach unten zu den Kleinst- bzw. Kleinunternehmen durch die quantitativen Merkmale abgegrenzt. Die Abgrenzung nach oben zu den Großunternehmen soll sowohl durch die quantitativen als auch durch die qualitativen Merkmale erfolgen.

Die quantitativen Merkmale orientieren sich an verschiedenen Größenkriterien, wie z. B. Umsatz, Anzahl der Beschäftigten, etc., so dass eine Unterteilung der Unternehmen in Größenklassen erfolgen kann. Sie eignen sich grundsätzlich besser, um Abgrenzungen vorzunehmen, da sie eindeutig quantifizierbar sind. Im Folgenden sollen zwei wesentliche und relevante Definitionen vorgestellt werden.

Das Institut für Mittelstandsforschung in Bonn (IfM Bonn) nennt die in Abbildung 5 dargestellten Größenklassen als Abgrenzung der mittelständischen Unternehmen, die sich aus kleinen und mittleren Unternehmen zusammensetzen, zu den großen Unternehmen.

Abbildung 5: Abgrenzungskriterien des lfM Bonn

Seit dem 01.01.2005 existiert eine neue Empfehlung der EU-Kommission (2003/361/EG) zur Unterteilung der KMU. Diese ist in Abbildung 6 aufgeführt.

(Stand: 21.06.2006)

Abbildung 6: Definition von Kleinst-, Klein- und Mittelunternehmen gem. einer Empfehlung

der EU-Kommission

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