Universität Hohenheim
Fakultät: Wirtschafts- und Sozialwissenschaften

Seminararbeit im Rahmen der Veranstaltung
Unternehmensbesteuerung II im Sommersemester 2005

Eingereicht am Lehrstuhl für
Betriebswirtschaftliche Steuerlehre
und Prüfungswesen

Die steuerliche Behandlung verdeckten Einkommens
und verdeckter Ausschüttungen
und ihre Wirkung bei der Kapitalgesellschaft

Von
Cand. oec. Patrik Egeler
Hohenheim, den 4.4.2005

INHALTSVERZEICHNIS

ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS  III

ABBILDUNGSVERZEICHNIS   III

1 EINLEITUNG  1

2 VERDECKTE AUSSCHÜTTUNGEN UND VERDECKTES EINKOMMEN  1
2.1 BEGRIFF UND TATBESTANDSVORAUSSETZUNGEN DER VERDECKTEN GEWINNAUSSCHÜTTUNG  1
2.1.1 Vermögensminderung und verhinderte Vermögensmehrung  3
2.1.2 Minderung des Steuerbilanzgewinns und Abgrenzung zur offenen Ausschüttung   4

2.2 URSACHEN DER VGA  4

2.3 BEGRIFF DES VERDECKTEN EINKOMMENS  4

2.4 DIE STEUERLICHE BEHANDLUNG UND DIE AUSWIRKUNGEN VERDECKTER  AUSSCHÜTTUNGEN UND VERDECKTEN EINKOMMENS BEI DER KAPITALGESELLSCHAFT 6
2.4.1 Erhöhung des Einkommens  6
2.4.2 Erhöhung des Gewerbeertrags   8
2.4.3 Steuerliche Gesamtbelastung der vGA  8
2.4.4 Divergenzeffekt  10

2.5 RÜCKGÄNGIGMACHUNG EINER VGA 10

3 GESTALTUNGSMÖGLICHKEITEN  11

4 SCHLUSSBEMERKUNG  12

ANHANG 14

LITERATURVERZEICHNIS  16

ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS
Abs. -  Absatz
AG -   Aktiengesellschaft
AO -   Abgabenordnung (AO 1977), in der Fassung der Bekanntmachung vom 1. Oktober 2002 (BGBl. I S. 3866, ber. BGBl. 2003 I S. 61) BFH  -  Bundesfinanzhof
BFH/NV -   Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs
BMF -   Bundesministerium der Finanzen
BStBlv -   Bundessteuerblatt
EStG -   Einkommensteuergesetz, in der Fassung der Bekanntmachung vom 19. Oktober 2002 (BGBl. I S. 4210, ber. BGBl. I 2003 S. 179)
GewSt -   Gewerbesteuer
GewStG -   Gewerbesteuergesetz, in der Fassung der Bekanntmachung vom 15. Oktober 2002 (BGBl. I S. 4167)
i. d. R. -   In der Regel
i. H. v. -   In Höhe von
KSt -   Körperschaftsteuer
KStG -   Körperschaftsteuergesetz, in der Fassung der Bekanntmachung vom 15. Oktober 2002 (BGBl. I S. 4144)
KStR -   Körperschaftsteuer-Richtlinien, in der Fassung der Bekanntmachung vom 15. Dezember 1995 (BStBl I Sonder-Nr. 1/1996 S.2) 
R -   Richtlinie
SolZ -   Solidaritätszuschlag
v. a. -   Vor allem
vGA -   Verdeckte Gewinnausschüttung
Vorl. -   Vorläufig

ABBILDUNGSVERZEICHNIS
Abbildung 1: Entwicklung der beispielhaften Rückstellungsbeträge  8
Abbildung 2: Steuerliche Gesamtbelastung   9
Abbildung 3: Wirkungsschema  9

1 Einleitung

Zur Thematik der verdeckten Gewinnausschüttung (vGA) existiert bereits eine Vielzahl an Literatur und Gerichtsurteilen. Diese Seminararbeit setzt sich nun zwar ebenfalls mit den wesentlichen Grundlagen sowie den Auswirkungen der vGA auf die Besteuerung von Kapitalgesellschaften auseinander, jedoch wird auch der wesentlich seltener behandelte Begriff des ve rdeckten Einkommens bei Kapitalgesellschaften behandelt. Die steuerliche Behandlung der vGA bzw. des verdeckten Einkommens auf Ebene des Gesellschafters ist dabei nicht Gegenstand dieser Arbeit, die Betrachtung liegt ausschließlich auf der Ebene der Kapitalgesellschaft.

Die Behandlung verdeckter Einlagen, die oft als Spiegelbild der vGA bezeichnet werden, bleibt im Rahmen dieser Seminararbeit ebenfalls außen vor. Da die Auffassungen zur Thematik der vGA oftmals kontrovers diskutiert werden und Rechtssprechung und Wissenschaft teilweise sehr unterschiedlicher Meinung sind, wird an einigen Stellen dieser Arbeit auch auf Kritik zur herrschenden Meinung der Rechtssprechung eingegangen.

Das Hauptaugenmerk liegt aber auf den steuerlichen Auswirkungen von verdecktem Einkommen und verdeckten Ausschüttungen bei Kapitalgesellschaften. Dies wird durch Beispiele veranschaulicht und durch anschließendes Aufzeigen von Gestaltungsmöglichkeiten abgerundet.

2 Verdeckte Ausschüttungen und verdecktes Einkommen

2.1 Begriff und Tatbestandsvoraussetzungen der verdeckten Gewinnausschüttung

Der Begriff der vGA ist weder im EStG noch in anderen Gesetzen definiert. So findet man lediglich in § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG die Regelung, dass verdeckte Gewinnausschüttungen das Einkommen einer Körperschaft nicht mindern. Gewinnausschüttungen werden aufgrund gesellschaftsrechtlicher Beziehungen getätigt und sind steuerpflichtig. Neben den gesellschaftsrechtlichen Beziehungen sind aber grundsätzlich auch schuldrechtliche Beziehungen zwischen Kapitalgesellschaft und Gesellschafter Grundlage der Besteuerung. Hierbei ist nun von Bedeutung, ob schuldrechtliche Vereinbarungen dazu genutzt werden, um gesellschaftsrechtliche Beziehungen zu verdecken. Ist dies der Fall, dann wird das Einkommen der Kapitalgesellschaft gemäß KStG nicht korrekt dargestellt. Die Intention des § 8 Abs. 3 KStG ist nun, eine Verringerung des Einkommens, die letztendlich durch gesellschaftsrechtliche Vereinbarungen entstanden ist, zu verhindern.¹

Welche Sachverhalte nun als vGA angesehen werden, bleibt der Rechtsprechung überlassen. Der I. Senat des BFH definiert demnach seit 1989 eine vGA als Vermögensminderung, bzw. verhinderte Vermögensmehrung, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, sich auf die Höhe des Einkommens auswirkt, in keinem Zusammenhang mit einer offenen Ausschüttung steht und durch Organe der Körperschaft verursacht wird.²

Dies wird besonders dann angenommen, wenn die Kapitalgesellschaft einem Gesellschafter einen Vermögensvorteil zuwendet, der einem Nicht-Gesellschafter, bei Anwendung der besonderen Sorgfaltspflichten eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters, nicht gewährt worden wäre. Darüber hinaus trifft dies auch bei einem beherrschenden Gesellschafter zu, wenn vorab keine eindeutige Vereinbarung über Entgeltzahlungen der Kapitalgesellschaft an den Gesellschafter vorliegt, die eine reine Veranlassung aus gesellschaftsrechtlichen Beziehungen ausschließen würde. Dies wird mit der besonderen Machtposition begründet, die ein beherrschender Gesellschafter gegenüber der Kapitalgesellschaft einnimmt. Diese ermöglicht es ihm nämlich, Einfluss auf die Ausschüttungspraxis der Gesellschaft zu nehmen, da der „weitgehend fehlende Interessengegensatz zwischen Gesellschaft und beherrschendem Gesellschafter…“ zu der Gefahr bzw. Möglichkeit führen kann, „…den Gewinn der Gesellschaft so zu beeinflussen, wie es bei der steuerlichen Gesamtbetrachtung des Einkommens der Gesellschaft und des Gesellschafters jeweils am günstigsten ist.“³ Jedoch muss an dieser Stelle darauf hingewiesen werden, dass der BFH das reine Fehlen einer eindeutigen (klaren) Vereinbarung über die Entgeltzahlungen weder als Tatbestandsmerkmal der vGA ausweist, noch als unwiderlegbare Vermutung für das Vorliegen einer vGA ansieht.⁴

[...]

1 Vgl. Tipke / Lang (2002), § 11 Rz. 51.

2 Vgl. BFH, Urteil v. 22.2.1989, I R 44/85, BStBl II 1989, S. 475 und BFH, Urteil v. 22.2.1989, I R 9/85, BStBl II 1989, S. 631.

3 Binnewies (2003), S. 2105 – 2106.

4 Siehe dazu BFH/NV, v. 8.4.1997, I R 66/96, S. 804.