Vergleich der Stückkostenermittlung bei Einsatz der
Prozesskostenrechnung (hauptprozessorientierte Variante)
und der traditionellen Vollkostenrechnung (Zuschlagskalkulation)

von: Andreas Wolf

Inhaltsverzeichnis

1. Problemstellung 1

2. Stückkostenermittlung in der traditionellen Vollkostenrechnung 2

3. Stückkostenermittlung in der Prozesskostenrechnung 4

3.1 Grundkonzept der Prozesskostenrechnung 4
3.2 Prozessanalyse  4
3.3 Kalkulation mit Prozesskosten 6

4. Vergleich der traditionellen und prozessorientierten Stückkostenermittlung 8

4.1 (Strategische) Effekte der Prozesskostenrechnung 8
4.2 Nutzen voller Stückkosten 10

5. Abschließende Betrachtung 13

Literaturverzeichnis 14
 

1. Problemstellung

Gegenwärtig steht die Kostenrechnung vor dem Problem im Verhältnis zu den Einzelkosten absolut und relativ wachsender Gemeinkosten.¹) Diese Entwicklung ist u.a. Folge des zunehmenden Einsatzes computerintegrierter Produktionssysteme (CIM) und flexibler Fertigungssysteme (FFS) als Reaktion auf zunehmenden Wettbewerb infolge der Internationalisierung der Wirtschaft und technischen Fortschritt.²) Darüber hinaus finden national und international Umschichtungen aus der Sachgüterproduktion in die Dienstleistungserstellung statt. Damit einhergehend verlagert sich der kostenintensive Personalkostenblock vom Fertigungs- zu den indirekten Leistungsbereichen, wo die Aktivitäten für Fertigungsvorbereitug, Auftragsabwicklung, Beschaffung, Vertrieb etc. zunehmen.³) Bedingt durch die beschriebene Gemeinkostenentwicklung sind in einem diversifizierten Produktionsprogramm mittels der traditionellen Vollkostenrechnung ausgewiesenen Stückkosten verzerrt.

Abb. 1: Veränderte Kostenstrukturen in der betrieblichen Wertschöpfung. [Abbildung in der Downloaddatei vorhanden]

Mit dem Ziel, verursachungsgerechtere Stückkosten zu ermitteln und ein Instrument auch für strategische Entscheidungen zu schaffen, wurde die Prozess(voll)kostenrechnung entwickelt. Diese soll in einem starken Wettbewerbsumfeld z.B. für die Strategie der Kostenführerschaft detaillierte Informationen bezüglich langfristige Preisuntergrenzen liefern. Die Strategie der Produktdifferenzierung erfordert hingegen die Kenntnis der Entwicklung der Kosten indirekter Leistungsbereiche, die durch Teile-, Material- und Servicevielfalt sowie gesteigerter Produktkomplexität ansteigen.⁴) Inwieweit die Prozesskostenrechnung diesen Erfordernissen genügt und ob es die Zwecke einer (Vollkosten-)Kalkulation besser erfüllt als die traditionelle Vollkostenrechnung, soll in der vorliegenden Arbeit geprüft werden. Nachfolgend werden Kalkulationsverfahren auf Basis der traditionellen Vollkostenrechnung (differenzierende Zuschlagskalkulation als flexible Plankostenrechnung) und der Prozesskostenrechnung (als Plankostenrechnung), wie sie in der deutschen Literatur beschrieben wird, dargestellt und beurteilt. Aufgrund der größeren Komplexität wird letztere stärker akzentuiert.

2. Stückkostenermittlung in der traditionellen Vollkostenrechnung

Ausgehend von der Planbeschäftigung werden in der flexiblen Plankostenrechnung auf Vollkostenbasis Stückkosten anhand der Schritte Kostenarten-, Kostenstellen- und Kostenträgerrechnung ermittelt. In der Kostenartenrechnung werden sämtliche (Plan-)Kosten der eingesetzten Produktionsfaktoren (Primärkosten) nach Kostenarten vollständig, eindeutig und überschneidungsfrei erfasst, gegliedert und in einem Kostenartenplan ausgewiesen.⁵) Einzel- und Gemeinkosten der Kostenträger werden separat geplant. Die Kostenartenrechnung ist Grundlage für die Kostenstellen- und Kostenträgerrechnung.⁶) Die Kostenstellenrechnung verknüpft in Mehrproduktunternehmen Kostenarten- und Kostenstellenrechnung. Von erster ausgehend werden Kostenträgergemeinkosten, die dem Kostenträger im Gegensatz zu Kostenträgereinzelkosten nicht direkt zugerechnet werden können, auf die Teilbereiche des Unternehmens weiterverrechnet. Vorraussetzung ist dessen Gliederung in Kostenstellen, die je nach Informationsnotwendigkeit unterschiedlich tief und nach unterschiedlichen Kriterien erfolgen kann.⁷) Ziel ist eine genauere Zurechnung der Gemeinkosten auf die Kostenträger, Kostenkontrolle und Lieferung von Daten für Planungsaufgaben.⁸) In der flexiblen Plankostenrechnung werden variable und fixe Kosten getrennt ausgewiesen. Die praktische Ausführung der Kostenstellenrechnung erfolgt mittels eines Betriebsabrechnungsbogens (BAB) anhand folgender Schritte:⁹)

- Zuordnung der Kostenträgergemeinkosten auf die Kostenstellen, wobei dies bei Kostenstelleneinzelkosten direkt und Kostenstellengemeinkosten (z.B. Energie) mittels Schlüsselungen erfolgt,
- Verrechnung innerbetrieblicher Leistungen der Vorkostenstellen (z.B. Reparatur)¹⁰) (man erhält die sekundären Gemeinkosten),
- Zuschlagssatzermittlung für die Kostenträgerstückrechnung auf Basis von Einzelkosten. Bei der Kostenträgerstückrechnung (Kalkulation) in der differenzierenden Zuschlagskalkulation werden durch kostenstellenbezogene Zuschlagssätze Kostenträgergemeinkosten auf das Kalkulationsobjekt verrechnet. Zuschlagsbasis sind Einzelkosten, also eine Wertgröße (z.B. Material- und Fertigungsgemeinkosten). Die unterstellte Proportionalität ist u.a. wegen der Fixkosten, die in Kostenträgergemeinkosten enthalten sind, problematisch.¹¹)

[...]

1) Vgl. Olshagen, Ch. (1994), S. 20.

2) Vgl. Braun, S. (1999), S. 10 f. und S. 28-30.

3) Vgl. Schweitzer, M./Küpper, H.-U. (1998), S. 321.

4) Vgl. Braun, S. (1999), S. 21 f.

5) Die Differenzierung richtet sich nach der Art der eingesetzten Produktionsfaktoren (Material-, Personal-, Anlagenkosten etc.) und dem Informationsbedürfnis der Unternehmung.

6) Vgl. Hummel, S./Männel, W. (1986), S. 128-135.

7) Vgl. zu den verschieden Verfahren Hummel, S./Männel, W. (1986), S. 196-201, Zimmermann, G. (2001), S. 68 f.

8) Vgl. Zimmermann, G. (2001), S. 67.

9) Vgl. Däumler, K.D./Grabe, J. (1998), S. 236 f.

10) Vgl. zu den verschieden Verfahren Hummel, S./Männel, W. (1986), S. 211-246 Zimmermann, G. (2001), S. 78-94.

11) Die Trennung in variable und fixe Kosten hat für die Kostenträgerstückrechnung keine Bedeutung. Sie dient der Abweichungsanalyse sowie einer möglichen Teilkostenrechnung (Grenzplankostenrechnung).