Fachhochschule Kempten

Hochschule für Wirtschaft und Technik

Diplomarbeit gemäß Paragraph 31 der Rahmenprüfungsordnung für die

Fachhochschulen in Bayern vom 17.10.2001 in der jeweils gültigen Fassung

Studiengang

Betriebswirtschaft

Studienschwerpunkte

Rechnungswesen/Controlling, Steuern,

Unternehmensentwicklung und -beratung

Die Wirksamkeit Interner Kontrollsysteme -

Bedeutung für Unternehmensführung und Rechnungslegung

Sicherung der Wirksamkeit prozessunabhängiger Kontrollen am

Beispiel des Werkes Blaichach der Robert Bosch GmbH

Thema erhalten am

8. Mai.2007

Diplomarbeit abgegeben

8. November 2007

Verfasserin

Ulrike Meßbacher

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Die Wirksamkeit Interner Kontrollsysteme - Bedeutung für Unternehmensführung und Rechnungslegung

Sicherung der Wirksamkeit prozessunabhängiger Kontrollen am Beispiel des Werkes Blaichach der Robert Bosch GmbH

VORWORT UND DANK

Die Anfertigung dieser Diplomarbeit als Abschluss meines Studiums der Betriebs-wirtschaft,

schließt den Kreis meiner während des Studiums erworbenen theoretischen Grundlagen

und der praktischen Erfahrungen im Werk Blaichach der Robert Bosch GmbH.

Danken möchte ich an dieser Stelle Herrn Prof. Dr. Sven Henning, der als mein wissen-

schaftlicher Betreuer an der Fachhochschule Kempten mit seinen wertvollen Anregungen

und seiner beratenden Unterstützung zum Gelingen dieser Arbeit beigetragen hat.

Mein Dank gilt auch Herrn Dipl.-Wirtsch.-Ing. Erik Simmer, der mir als praktischer Betreuer

meiner Arbeit bei der Robert Bosch GmbH mit Rat stets zur Seite stand. Seiner Initiative

verdanke ich den praktischen Zugang zum Thema dieser Diplomarbeit.

Bei meinen Kommilitonen und meiner Familie, die mich durchs Studium und während dieser

Arbeit begleitet haben, möchte ich mich ebenfalls bedanken. Insbesondere bei Markus

Aßner und meinem Bruder Marcus Fischer, die mit ihrer konstruktiven Kritik beim

Korrekturlesen einen beachtlichen Beitrag zum Abschluss dieser Arbeit geleistet haben.

Kempten, den 8. November 2007

Ulrike

Meßbacher

II

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Die Wirksamkeit Interner Kontrollsysteme - Bedeutung für Unternehmensführung und Rechnungslegung

Sicherung der Wirksamkeit prozessunabhängiger Kontrollen am Beispiel des Werkes Blaichach der Robert Bosch GmbH

INHALTSVERZEICHNIS

Vorwort und Dank II

Inhaltsverzeichnis III

Abbildungsverzeichnis V

Tabellenverzeichnis VI

Abkürzungsverzeichnis VII

1

Problemstellung und Aufbau der Arbeit

1

1.1

Effiziente Unternehmensüberwachung - Verpflichtung oder Chance 1

1.2

Zielsetzung und Aufbau der Arbeit 2

2

Grundlagen und regulatorisches Umfeld

5

2.1

Grundbegriffe Interner Kontrolle 5

2.1.1

Kontrolle und Internes Kontrollsystem 5

2.1.2

Internes Kontrollsystem im Kontext 11

2.2

Regulatorisches Umfeld 14

2.2.1

Internationale regulatorische Entwicklung 15

2.2.2

Entwicklung auf Ebene der Europäischen Union 17

2.2.3

Regulatorische Entwicklung in Deutschland 20

3

Wirksamkeit Interner Kontrollsysteme - Bedeutung für die Unternehmensführung 24

3.1

Elemente der Unternehmensüberwachung 25

3.1.1

Internes Kontrollsystem versus Internes Überwachungssystem 27

3.1.2

Unternehmensführung als Bestimmungsfaktor der Wirksamkeit 31

3.1.3

Effizienter Ressourceneinsatz durch Assurance-Konzepte 34

3.2

Akteure der Internen Kontrolle 36

3.2.1

Aufgaben und Pflichten 37

3.2.2

Möglichkeiten und Grenzen der Zusammenarbeit 40

3.2.3

Wirkungsgrad des Internen Kontrollsystems 41

4

Wirksamkeit Interner Kontrollsysteme - Bedeutung für die Rechnungslegung

44

4.1

Rechungslegung und Internes Kontrollsystem 45

4.1.1

Aufgaben der internen und externen Rechnungslegung 45

4.1.2

Interne Kontrolle als Basis verlässlicher Rechnungslegung 47

III

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Die Wirksamkeit Interner Kontrollsysteme - Bedeutung für Unternehmensführung und Rechnungslegung

Sicherung der Wirksamkeit prozessunabhängiger Kontrollen am Beispiel des Werkes Blaichach der Robert Bosch GmbH

4.2

Bewertung der Rechnungslegung aus Sicht der Internen Kontrolle 50

4.2.1

Anforderungen ausgehend vom Jahresabschluss 52

4.2.2

Anforderungen ausgehend von Funktionsbereichen 54

5

Konzeption und Bewertung Interner Kontrollsysteme

59

5.1

Aufbau des Internen Kontrollsystems 59

5.1.1

Komponenten Interner Kontrollsysteme 60

5.1.2

Ausgestaltung Interner Kontrollen 64

5.1.3

Wirkungungsweise Interner Kontrollen 69

5.2

Überwachung und Beurteilung der Wirksamkeit 72

5.2.1

Notwendigkeit laufender Überwachung 72

5.2.2

Bewertung der Qualität Interner Kontrollen 74

6

Interne Kontrollen am Beispiel des Bosch Werkes Blaichach

78

6.1

Das Unternehmen Bosch 78

6.1.1

Führung und Überwachung der Bosch-Gruppe 80

6.1.2

Aufbau und Ausgestaltung des Internen Kontrollsystems 84

6.2

Sicherung der Wirksamkeit Interner Kontrollen im Werk Blaichach 87

6.2.1

Interne Kontrollen des Werkes Blaichach 87

6.2.2

Maßnahmen zur Sicherung der Wirksamkeit 88

6.2.3

Erste Einschätzung und Bewertung der Ergebnisse 94

7

Von der Verpflichtung zum Management Interner Kontrollen

98

Anhang 100

Literatur- und Quellenverzeichnis 110

IV

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Die Wirksamkeit Interner Kontrollsysteme - Bedeutung für Unternehmensführung und Rechnungslegung

Sicherung der Wirksamkeit prozessunabhängiger Kontrollen am Beispiel des Werkes Blaichach der Robert Bosch GmbH

ABBILDUNGSVERZEICHNIS

Abbildung 1: Externe versus interne Sichtweise des Internen Kontrollsystems 10

Abbildung 2: Internes Kontrollsystem im Risikomanagement-Regelkreis 14

Abbildung 3: Kontrolle im Regelkreis-Model der Unternehmensführung 24

Abbildung 4: Hauptkomponenten der Unternehmensüberwachung 26

Abbildung 5: Hauptkomponenten der Unternehmensüberwachung mit integriertem

Internen

Kontrollsystem 30

Abbildung 6: Sicherheitsgrad und Kosten des Internen Kontrollsystems 33

Abbildung 7: Risikoabdeckung in einem unkoordinierten und in einem koordinierten

Assurance-Konzept 36

Abbildung 8: Überwachungsinstrumente der Unternehmenshierarchiestufen 42

Abbildung 9: Internes Kontrollsystem als Basis verlässlicher Rechnungslegung 48

Abbildung 10: Zuordnung von Jahresabschusspositionen zu den Prozessen bzw.

Funktionsbereichen 52

Abbildung 11: Mögliche Funktionsbereiche in einem Unternehmen 55

Abbildung 12: Komponenten des Internen Kontrollsystems nach COSO 61

Abbildung 13: Lebenszyklus der Qualität Interner Kontrollen im Zeitverlauf 73

Abbildung 14: Umsatzstruktur der Bosch-Gruppe 79

Abbildung 15: Gesellschafter der Robert Bosch GmbH 79

Abbildung 16: Erhöhung des Qualitätsniveaus der Internen Kontrolle BhP zwischen

März und Oktober 2007 95

V

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Die Wirksamkeit Interner Kontrollsysteme - Bedeutung für Unternehmensführung und Rechnungslegung

Sicherung der Wirksamkeit prozessunabhängiger Kontrollen am Beispiel des Werkes Blaichach der Robert Bosch GmbH

TABELLENVERZEICHNIS

Tabelle 1: Auszug aus dem Aktionsplan der EU-Kommission im Bereich Corporate

Governance

18

Tabelle 2: Mögliche Redundanzen bei der Aufgabenerfüllung verschiedener

Kontrollinstrumente 35

Tabelle 3: Beispiele für Regelungen im Bereich Anlagevermögen 53

Tabelle 4: Traditionelles Verständnis der Internen Kontrolle versus Verständnis nach

dem COSO-Framework 64

Tabelle 5: Kategorisierung der Internen Kontrolle anhand ihrer Objekte 66

Tabelle 6: Beispiele für Verfahren der Internen Kontrolle 67

Tabelle 7: Beispiele für Formen der Internen Kontrolle 68

Tabelle 8: Wirkungsweisen der Internen Kontrollen 70

Tabelle 9: Bewertungskriterien für die Nachvollziehbarkeit ausgeführter

Kontrollhandlungen 75

Tabelle 10: Beispiel einer Bewertungsskala des Internen Kontrollsystems 76

Tabelle 11: Zentrale Maßnahmen zur Erreichung der übergeordneten Kontrollziele 86

Tabelle 12: Ziele für die Internen Kontrollen BhP 89

Tabelle 13: Maßnahmen zur Optimierung der Qualität der Internen Kontrollen BhP 90

VI

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Die Wirksamkeit Interner Kontrollsysteme - Bedeutung für Unternehmensführung und Rechnungslegung

Sicherung der Wirksamkeit prozessunabhängiger Kontrollen am Beispiel des Werkes Blaichach der Robert Bosch GmbH

ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS

AG

Aktiengesellschaft

AktG

Aktiengesetz

AIA

American Institute of Accountants

AICPA

American Institute of Certified Public Accountants

APAG Abschlussprüferaufsichtsgesetz

BaFin

Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht

BARefG Berufsaufsichtsreformgesetz

BGBl

Bundesgesetzblatt

BhP

Werk Blaichach der Robert Bosch GmbH

BilKoG Bilanzkontrollgesetz

BilReG Bilanzrechtsreformgesetz

COSO

Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission

CTG

Abteilung für Wirtschaftlichkeit und Rechnungswesen im BhP

DCGK

Deutscher Corporate Governance Kodex

DPR

Deutsche Prüfstelle für Rechnungslegung

EU

Europäische

Union

EUREP-GAP

European Retailer Produce Working Group - Good Agricultural Practice

GmbH

Gesellschaft mit beschränkter Haftung

GmbHG GmbH-Gesetz

GoBS

Grundsätze ordnungsgemäßer DV-gestützter Buchführungssysteme

GRI

Global Reporting Initiative

HGB

Handelsgesetzbuch

IAS

International

Accounting

Standard

IDW

Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e. V.

IDW-FN

Fachnachrichten des Instituts der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e. V.

IFRS

International Financial Reporting Standards

IFS

International Food Standard

IIR

Deutsches Institut für Interne Revision e. V.

IKS

Internes Kontrollsystem

VII

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Die Wirksamkeit Interner Kontrollsysteme - Bedeutung für Unternehmensführung und Rechnungslegung

Sicherung der Wirksamkeit prozessunabhängiger Kontrollen am Beispiel des Werkes Blaichach der Robert Bosch GmbH

INTOSAI

International Organisation of Supreme Audit Institutions

ISA

International Standards on Auditing

ISO

International Organisation for Standardization

IT

Informationstechnologie

KonTraG

Gesetz zur Kontrolle und Transparenz im Unternehmensbereich

OECD

Organisation for Economic Co-operation and Development

SEC

Securities and Exchange Commission

SOA

Sarbanes-Oxley Act

TUG

Transparenzrichtlinie-Umsetzungsgesetz

TransPuG

Transparenz- und Publizitätsgesetz

UMAG

Gesetz zur Unternehmensintegrität und Modernisierung des

Anfechtungsrechts

UNO

Organisation der Vereinten Nationen

VIII

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Die Wirksamkeit Interner Kontrollsysteme - Problemstellung und Aufbau

1

Problemstellung und Aufbau der Arbeit

1.1 Effiziente Unternehmensüberwachung - Verpflichtung oder Chance

Sowohl in den USA als auch in Europa wächst das Verlangen nach Stabilität und Sicherheit

der Unternehmen durch adäquate Überwachung des unternehmerischen Handelns.1 Die

Gründe hierfür liegen nicht zuletzt in den zahlreichen Unternehmenskrisen und

Finanzskandalen der jüngeren Vergangenheit.2 Das Vertrauen der Kapitalmarkt-teilnehmer

in die Verlässlichkeit von veröffentlichten und testierten Jahresabschlüssen wurde durch die

aufgedeckten massiven Verfälschungen der Ergebnislage, wie beispiels-weise bei

Worldcom und Parmalat,3 nachhaltig erschüttert.

Die Folge waren weitreichende Forderungen an die Ausgestaltung der Überwachungs- und

Kontrollsysteme in den Unternehmen.4 Durch zahlreiche Regulierungsinitiativen seitens der

Gesetzgeber sehen sich die Unternehmen mit stark gestiegenen Anforderungen konfron-

tiert,5 deren Erfüllung umfangreiche Maßnahmen erfordert und im Ergebnis zu teilweise

erheblichen Mehrbelastungen führt.6 Auch das von fortschreitender Globalisierung, wach-

sender Komplexität und Dynamik geprägte unternehmerische Umfeld macht es für die

Unternehmen immer schwieriger, das dadurch erhöhte Risikopotenzial zu bewältigen und

die wesentlichen Geschäftsprozesse adäquat zu überwachen.7

Für die Unternehmensführung und die Rechnungslegung gewinnt ein wirksames und

verlässliches Internes Kontrollsystem aufgrund dieser Entwicklungen zunehmend an

Bedeutung. Immer mehr Unternehmen sehen die Auseinandersetzung mit internen

Prozessen und Kontrollen zwar auch als Chance, die Effizienz der internen Organisation zu

verbessern. Die gesetzliche Verpflichtung der Geschäftsführung zur Ausgestaltung und

Dokumentation der Internen Kontrolle wird in der deutschen Praxis jedoch oftmals noch

verkannt8 und das Kosten-Nutzen-Verhältnis der Anpassung der Internen Kontrolle an die

immer strengeren Auflagen von den Unternehmen insgesamt in Frage gestellt.9 Fraglich ist

1 Dies zeigt sich besonders durch die zahlreichen Gesetze und Initiativen zur Stärkung der Unternehmensüberwachung. Vgl.

hierzu Abschnitt 2.2, S. 14 f.

2 Die Welle der Unternehmenszusammenbrüche, zwischen 2000 und 2003, wurde in USA angeführt von Unternehmen wie

Enron und Worldcom, in Europa waren es Parmalat, Royal Ahold, Vivendi, sowie in Deutschland Flowtex und Comroad. Vgl.

dazu BDI, PwC (2005), S. 10, international EZB (2005), S. 94.

3 Worldcom gab 2002 bekannt, in den Jahren 2001 und 2002 3,8 Mrd. US$ als Anlagevermögen statt als laufenden Aufwand

ausgewiesen zu haben, es zeigte sich, dass die manipulierte Bildung von Rückstellungen darüber hinaus zu einem über-

höhten Gewinnausweis von 3,3 Mrd. US$ geführt hat. Parmalat hatte über Jahre hinweg einen Fehlbetrag von mehr als 10

Mrd. EUR verschwiegen. Vgl. hierzu Menzies et al. (2004), S. 8 ff. und Anhang 1

4 vgl. KPMG (2005), S. 13, dazu auch COSO (2004), S. 5

5 vgl. IBL (2005), S. 1

6 vgl. BDI, PwC (2005), S. 8

7 vgl. Hahn et al. (2000), S. 2620; Servatius (2006), S. 69

8 vgl. Schoberth et al. (2006), S. 2571

9 vgl. KPMG (2005), S. 3. Vgl. ausführlich zu den Umsetzungskosten des SOA, DAI (2006), S. 68 ff.

1

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Die Wirksamkeit Interner Kontrollsysteme - Problemstellung und Aufbau

auch, wie effektive Interne Kontrollen zu gestalten sind. Den Unternehmen stehen als

Beurteilungsmaßstab nur verhältnismäßig allgemeine und grobe Bewertungsrichtlinien zur

Verfügung, die im Bezug auf Maßnahmen zur Verbesserung der Wirksamkeit von Internen

Kontrollsystemen kaum Unterstützung in Form konkreter Handlungsanweisungen bieten.10

1.2 Zielsetzung und Aufbau der Arbeit

Vor diesem Hintergrund befasst sich die vorliegende Arbeit mit der gestiegenen Bedeutung

von wirksamen Internen Kontrollsystemen. Dabei sollen vor allem die, aus dieser Ent-

wicklung resultierenden Folgen für die Unternehmensführung sowie der Nutzen beleuchtet

werden, den das Unternehmen daraus und aus einer dadurch verbesserten Verlässlichkeit

der Rechnungslegung ziehen kann. Am Beispiel der Internen Kontrollen des Werkes

Blaichach der Robert Bosch GmbH wird dann die praktische Umsetzung und dauerhafte

Sicherung wirksamer Interner Kontrollen veranschaulicht.

Nach einigen einleitenden Bemerkungen zur Problematik von wirksamen Internen Kontroll-

systemen, schafft das zweite Kapitel ein grundlegendes Verständnis für die Interne

Kontrolle11 und ihre Stellung im Unternehmen. Dazu soll ausgehend vom Begriff der

Kontrolle die Entwicklung des Internal Control Konzepts und seine Übertragung in die

deutsche Praxis aufgezeigt werden. Eine kurze Gegenüberstellung verdeutlicht die stark

differierende unternehmensexterne und -interne Sichtweise des Internen Kontrollsystems,

wobei insbesondere die letztere für den Verlauf der Arbeit von Bedeutung ist.

Ein weiterer Teil des zweiten Kapitels befasst sich mit dem regulatorischen Ordnungs-

rahmen, der den Unternehmen durch Aktivitäten der Gesetzgeber und anderer Institutionen

vorgegeben ist und der starken Einfluss auf die Bedeutung des Internen Kontrollsystems in

den Unternehmen nimmt. Im Hinblick auf den Umfang dieser Arbeit, werden dabei nur die,

für das Interne Kontrollsystem wesentlichsten, internationalen und nationalen Bestimmun-

gen aufgezeigt und deren Relevanz für seine zunehmende Bedeutung erläutert.

Das dritte Kapitel vertieft die Betrachtungen des Internen Kontrollsystems im Kontext der

Unternehmensführung und -überwachung. Es stellt die Elemente der Unternehmensüber-

wachung und die Akteure im Internen Kontrollsystem vor. Im Fokus steht vor allem die

Aufgabe der Unternehmensführung, ein wirksames Internes Kontrollsystem einzurichten

und zu erhalten, ihr Einfluss auf seine Wirksamkeit und der Nutzen, den ein solches für ihre

10 vgl. DAI (2006), S. 50 für den SOA; selbst COSO (dazu Fn. 43) bietet hierzu wenig, vgl. Schoberth et al. (2006), S. 2571.

Außerdem sind Empfehlungen nicht standardisiert in ein Unternehmen übertragbar, dazu Abschnitt 3.1.2, S. 31

11 Als Synonym für Internes Kontrollsystem ist auch der Begriff Interne Kontrolle geläufig. In dieser Arbeit werden ebenfalls

beide Begriffe synonym verwendet, wobei tendenziell der Begriff Internes Kontrollsystem auf den Aspekt organisatorischer

Maßnahmen zur Internen Kontrolle (Steuerungsaspekt) abstellt. Der Begriff der Internen Kontrolle hingegen, ist mehrheitlich

auf die Kontrolle selbst und den Aspekt der Überwachung gerichtet.

2

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