Leseprobe
Inhaltsverzeichnis
Abkürzungsverzeichnis
1 Einleitung
1.1 Problemstellung
1.2 Zielsetzung und Vorgehensweise in der Arbeit
2 Grundlagen
2.1 Bilanzierung des Anlagevermögens
2.2 Abschreibungen
3 Teilwertabschreibungen
3.1. BFH-Urteil 2007
3.2 BMF-Schreiben 2009
3.3 BFH-Urteil 2011
4 Fallstudien
4.1 Situation Nr. 1: Lage vor dem Urteil von 2007
4.2 Situation Nr. 2: Lage zwischen den Urteilen von 2007/2011
4.3 Situation Nr. 3: Lage nach dem Urteil von 2011
5 Kritische Auseinandersetzung
6 Fazit
Literaturverzeichnis
Abkürzungsverzeichnis
Abs. Absatz
Aufl. Auflage
BFH Bundesfinanzhof
BMF Bundesfinanzministerium
bzw. beziehungsweise
d. h. das heißt
EStG Einkommenssteuergesetz
EStR Einkommensteuerrichtlinien
et al. et alii
etc. et cetera
EUR Euro
f./ff. folgend(e)
HGB Handelsgesetzbuch
IFRS International Financial Reporting Standards
I R internes Rundschreiben
i. V. m. in Verbindung mit
KStG Körperschaftssteuergesetz
Nr. Nummer
o. g. oben genannt
o. S. ohne Seite
o. V. ohne Verfasser
resp. respektive
S. Satz/Seite
vgl. vergleiche
1 Einleitung
Teilwertabschreibungen bei Wertminderungen von Finanzanlagen können aufgrund der regelmäßigen Änderungen in der Rechtsprechung Probleme in der Praxis hervorrufen. Der Disput zwischen der Finanzverwaltung als auch dem Bundesfinanzhof (im folgenden BFH genannt) hat diese Situation nur noch weiter unterstützt. In dieser Hausarbeit werden im Folgenden die Grundlagen der Bewertung und Bilanzierung sowie verschiedene Rechtsprechungen in Form von Fallstudien beleuchtet und kritisch hinterfragt.
1.1 Problemstellung
Die Praxis steht regelmäßig vor der Frage resp. dem Problem, wie ein Wirtschaftsgut bewertet werden kann und welche gesetzlichen Regelungen darauf angewendet werden müssen. Besonders ausgeprägt sind hierbei die Finanzanlagen, da diese besonderen Vorschriften, besonders seitens der Finanzverwaltung, unterliegen. Diese wurde durch regelmäßige Klagen am BFH immer weiter eingeschränkt. Das letzte große und wegweisende Urteil wurde im Jahr 2011 gefällt. Dieses ermöglicht nun eine eindeutigere Bewertung von Wertpapieren, welche nur in Sonderfällen Unterschiede aufweist. Zwar steht die Finanzverwaltung durch die nun angeglichene Steuerberechnung ans HGB in keiner Sonderposition wie zuvor, jedoch ist die realistischere Behandlung der Finanzanlagen im HGB nun auch größtenteils im Steuerrecht anzuwenden. Diese Situation wird im Folgenden mit samt ihrer Problematiken durch einen Vergleich zwischen dem Handels- und Steuerrecht dargestellt. Durch Fallstudien werden die Unterscheide im Wandel der Zeit noch einmal klarer verkörpert.
1.2 Zielsetzung und Vorgehensweise in der Arbeit
Darüber hinaus werden in Kapital 3 Vertiefungen sowohl im Handels- als auch Steuerrecht vorgenommen sowie wichtige Rechtsprechungen und Urteile erläutert und kommentiert. Im weiteren Verlauf werden in Kapitel 4 verschiedene Fallstudien widergegeben, um die Wirkung von Urteilen über die Jahre herauszustellen und deren Einfluss auf die Bewertung zu verdeutlichen. In Anlehnung an die vorhergehenden Kapitel erfolgt eine kritische Auseinandersetzung in Bezug auf den Vergleich zwischen dem Handels- und Steuerrecht in Kapitel 5. Abschließend folgt das Fazit mit einem Rückblick auf die gesamte Arbeit und einer Zusammenfassung der behandelten Thematiken.
Beim Vergleich zwischen dem Handels- und Steuerrecht in Bezug auf Wertminderungen und die daraus folgenden Teilwertabschreibungen wird hauptsächlich auf Fachliteratur sowie Fachzeitschriften zurückgegriffen. Wenn die Situation angemessen ist, wird vereinzelt auch auf Internetquellen Bezug genommen. Jedoch werden diese zur Unterstützung, in Kombination mit qualitativ hochwertigen wissenschaftlichen Ausarbeitungen, verwendet. Die Auswahl der Fachliteratur erfolgte auf strenger Basis, sodass ein bestmögliches Bild über die Problemstellung dargeboten werden kann.
2 Grundlagen
Nach § 5 Abs. 1 S. 1 EStG ist das Maßgeblichkeitsprinzip bei der Bilanzierung zu beachten. Dies besagt, dass die bei der Aufstellung der Handelsbilanz geltenden Grundsätze der ordnungsgemäßen Buchführung auch bei der Aufstellung der Steuerbilanz zu beachten sind. Dennoch kann es in einigen Fällen zur Durchbrechung dieses Prinzips kommen. Dies ist vor allem bei Bewertungsvorschriften der Fall, da die reine Bilanzierungspflicht respektive das Bilanzierungswahlrecht der beiden Gesetzesbücher zumeist einander gleicht. Auf dieser Grundlage kann es zu Abweichungen im Steuer- und Handelsrecht kommen, d. h., dass z. B. die Zugangs- und Folgebewertungen voneinander abweichen.
2.1 Bilanzierung des Anlagevermögens
Nach § 247 Abs. 2 HGB i. V. m. R 6.1 Abs. 1 EStR zu § 6 EStG gehören diejenigen Vermögensgegenstände zum Anlagevermögen, welche dazu bestimmt sind, dauerhaft dem Betrieb zu dienen.1 Aufgrund des Themas dieser Hausarbeit ist nur das nicht abnutzbare Anlagevermögen relevant und somit im Fokus, da deren Gebrauch keinem Wertverzehr und deren Nutzung keinen zeitlichen Begrenzung unterliegt.2 Hierunter fallen nach R 6.1 Abs. 1 S. 6 EStR insbesondere folgende Posten:3
- Grund und Boden;
- Beteiligungen:
- Anteile an Kapitalgesellschaften;
- Anteile an Personengesellschaften;
- Geldforderungen;
- Wertpapiere;
- andere Finanzanlagen.
Finanzanlagen stellen langfristige Kapitalüberlassungen des bilanzierenden Unternehmens an andere Unternehmen oder sonstige Dritte dar, welche entweder in Form von Kapitalbeteiligungen (d. h. Unternehmensanteile), gewährte Darlehen (d. h. Ausleihungen) oder langfristige Anlagen in Wertpapiere oder unverbrieften Finanzinstrumente erfolgen können.4 Des Weiteren ist zu beachten, dass unter den Begriff Anteile nicht nur börsennotierte, sondern auch nicht-börsennotierte fallen können.5
Diese Finanzanlagen lassen sich dabei in die Anteilsfinanzierung, d. h., dass die Kapitalüberlassung in Form von Beteiligungen am Eigenkapital des anderen Unternehmen gehalten wird, und die Darlehensfinanzierung, d. h. dass die Kapitalüberlassung als eine Art Ausleihungen an das andere Unternehmen zu definieren ist, aufteilen.6 Hieraus folgt, dass die Darlehensfinanzierung in Form von Fremdkapital beim kapitalnehmenden Unternehmen ausgewiesen werden muss.7 Diese eben beschriebenen Finanzinvestitionen sind dementsprechend entweder als „Investitionen in andere Unternehmen bzw. Institutionen in der Rolle als Eigenkapitalgeber … oder als Fremdkapitalgeber“8 anzusehen. Es werden dabei nur die Finanzanlagen im Anlagevermögen ausgewiesen, welche dazu bestimmt sind, dauerhaft dem bilanzierenden Unternehmen zu dienen, was wiederum im Einklang mit der grundsätzlichen Definition des Anlagevermögens steht.9 Sollte eine Finanzinvestition nicht dazu bestimmt sein, dauerhaft dem Geschäftsbetrieb zu dienen, so sind diese dementsprechend im Umlaufvermögen auszuweisen.10
Die Finanzanlagen werden gemäß § 266 Abs. 2 A. III. 1-6 HGB wie folgt aufgeschlüsselt:11
1. Anteile an verbundenen Unternehmen;
2. Ausleihungen an verbundenen Unternehmen;
3. Beteiligungen;
4. Ausleihungen an Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht;
5. Wertpapiere des Anlagevermögens;
6. sonstige Ausleihungen.
Diese bilanzielle Aufgliederung der Finanzanlagen soll einerseits den Investitionstyp, d. h., ob es sich um Anlagen oder Ausleihungen handelt, die differenten Möglichkeiten der Einflussnahme auf die Unternehmen, welche die Ziele der Kapitalüberlassung sind, und den Grad der finanziellen Verflechtung verdeutlichen.12 Durch diesen gesetzlichen Rahmen liegt der Fokus auf dem Gläubigerschutz, da dieser unverzüglich durch die Bilanz des bilanzierenden Unternehmens einen Überblick über dessen Kapitalüberlassungen und -verflechtungen erhalten soll.
Für diese wissenschaftliche Arbeit sind jedoch nur die Punkte eins, drei und fünf des § 266 Abs. 2 A. III. HGB relevant, sodass die anderen Punkte nicht weiter vertieft werden.
2.1.1 Anteile an verbundenen Unternehmen
Verbunde Unternehmen sind Unternehmen, welche als Mutter- oder Tochterunternehmen nach § 271 Abs. 2 i. V. m. § 290 HGB in den Konzernabschluss eines Mutterunternehmens einzubeziehen sind, wobei das ranghöchste Mutterunternehmen dementsprechend den am weitesten gehenden Konzernabschluss aufzustellen hat.13 Zwar sind die verbundenen Unternehmen im Sinne des Handelsgesetzbuches rechtlich selbstständig, jedoch besteht eine wirtschaftliche Abhängigkeit im Zuge der Mutter- und Tochtergesellschafts-Verbindung.14 Beachtenswert ist dabei, dass der „Gesetzgeber .. somit nicht auf den Begriff der verbundenen Unternehmen i. S. der §§ 15 ff. AktG“ .. [zurückgreift], sondern .. für Kapitalgesellschaften innerhalb des Geltungsbereiches des dritten Buches des HGB einen eigenständigen Begriff der verbundenen Unternehmen“15 schafft.
Das gesonderte Ausweisen dieser Anteile soll der Möglichkeit eines beherrschenden Einflusses der Muttergesellschaft gerecht werden.16 Anteile an verbundenen Unternehmen repräsentieren dabei typischerweise eine Mehrheit der Abstimmungsrechte, was ebenfalls das verpflichtende Einbeziehen der verbundenen Unternehmen in eine gemeinsame und übergeordnete Konzernbilanz unterstützt.17
2.1.2 Beteiligungen
Beteiligungen werden nach § 271 Abs. 1 S. 1 HGB als Anteile an anderen Unternehmen definiert, welche dem eigenen Geschäftsbetrieb dienen sollen, indem diese die Herstellung einer dauerhaften Verbindung zum Unternehmen, an welchem Anteile gehalten werden, ermöglichen und anschließend diese Verbindung aufrechterhalten sollen.18
[...]
1 Vgl. Hagedorn, S., Anlagevermögen, 2012, o. S.
2 Vgl. Hagedorn, S., Anlagevermögen, 2012, o. S.
3 Vgl. o. V., Anlagevermögen, 2019, o. S.
4 Vgl. Sheffler, E., Finanzanlagen, 2016, S. 62.
5 Vgl. Dilßner, M., Müller, S., Finanzanlagen, 2019, o. S.
6 Vgl. Wöltje, J., Finanzanlagen, 2019, S. 47.
7 Vgl. Wöltje, J., Finanzanlagen, 2019, S. 47.
8 Coenenberg, A. G. et al., Finanzanlagen, 2018, S. 254.
9 Vgl. Coenenberg, A. G. et al., Finanzanlagen, 2018, S. 254.
10 Vgl. Coenenberg, A. G. et al., Finanzanlagen, 2018, S. 254.
11 Vgl. Sheffler, E., Finanzanlagen, 2016, S. 62.
12 Vgl. Coenenberg, A. G. et al., Finanzanlagen, 2018, S. 254.
13 Vgl. Sheffler, E., Finanzanlagen, 2016, S. 63.
14 Vgl. Wöltje, J., Finanzanlagen, 2019, S. 47.
15 Vgl. Coenenberg, A. G. et al., Finanzanlagen, 2018, S. 256.
16 Vgl. Coenenberg, A. G. et al., Finanzanlagen, 2018, S. 256.
17 Vgl. Nothhelfer, R., Finanzanlagen, 2017, S. 194.
18 Vgl. Coenenberg, A. G. et al., Finanzanlagen, 2018, S. 254.