In einer Weltwirtschaft, die zunehmend von Globalisierung geprägt ist, offenbaren sich Schwächen in traditionellen Rechnungslegungssystemen, die den internationalen Vergleich erschweren. Diese Analyse dringt tief in die Materie der kalkulatorischen Kosten ein, insbesondere in die Handhabung von kalkulatorischen Zinsen und Abschreibungen innerhalb der betriebsinternen Kostenrechnung. Vor dem Hintergrund wiederholter Bilanzskandale, die das Vertrauen in die deutsche Rechnungslegung untergruben, wird die Notwendigkeit einer präzisen und wirklichkeitsnahen Kostenrechnung unmissverständlich aufgezeigt. Entdecken Sie, wie kalkulatorische Kosten als Anderskosten und Zusatzkosten die Grundlage für fundierte Preiskalkulationen bilden und somit die Wettbewerbsfähigkeit von Unternehmen sichern. Erfahren Sie mehr über die Methoden der Restwert- und Durchschnittswertverzinsung, ihre Auswirkungen auf die Kostenstruktur und die Bedeutung des betriebsnotwendigen Kapitals. Dieses Werk bietet essenzielle Einblicke für Unternehmer, Controller und Wirtschaftsprüfer, die ihre Kostenrechnung optimieren und Scheingewinne vermeiden wollen. Es werden sowohl die theoretischen Grundlagen als auch die praktischen Anwendungen beleuchtet, inklusive der Berücksichtigung von Industrieverbandsrichtlinien und kommunalem Rechnungswesen. Untersuchen Sie die Unterschiede zwischen Brutto- und Nettosubstanzerhaltung und die Nutzung von Bilanzierungs- und Bewertungswahlrechten zur Substanzerhaltung. Diese Abhandlung ist ein unverzichtbarer Leitfaden, um die Komplexität der Kostenrechnung zu meistern und nachhaltige finanzielle Entscheidungen zu treffen, um die langfristige Stabilität und den Erfolg Ihres Unternehmens zu gewährleisten. Tauchen Sie ein in die Welt der Kostenrechnung und entdecken Sie die Schlüssel zur finanziellen Transparenz und nachhaltigen Wertschöpfung.
Inhaltsverzeichnis
I. Vorwort
II. 1.1 Kalkulatorische Kosten
a) Kalkulatorische Zinsen
b) Kalkulatorische Abschreibungen
1.2 Nominalwertprinzip und Substanzerhaltungsprinzip
1.3 Scheingewinn
2. Ursachen der Scheingewinnproblematik
2.1 Externe Ursachen: Scheingewinnbesteuerung und Gewinnausschüttung
2.2 Interne Ursachen
3. Lösungsansätze
3.1 Möglichkeiten der kalkulatorischen Abschreibungen: Wiederbeschaffungskosten und Preisindices
3.2 Ausnutzung von Bilanzierungs- und Bewertungswahlrechten
a) Aktivseite: Lifo-Methode
b) Passivseite: Substanzerhaltungsrücklage
3.3 Bruttosubstanzerhaltung und Nettosubstanzerhaltung
4. Substanzerhaltung durch Kapitaldienst in der Praxis
4.1 Kalkulatorische Abschreibung und Substanzerhaltung in ausgewählten Industrieverbandsrichtlinien
4.2 Abschreibung und Substanzerhaltung im kommunalen Rechnungswesen
III. Schlußwort
IV. Literaturverzeichnis
I. Vorwort
Im ausklingenden Jahr 1999 hat die internationale Kritik am deutschen System der Rechnungslegung ihren Höhepunkt erreicht, als zwei große Unternehmen, trotz uneingeschränktem Wirtschaftsprüfungstestat, fast völlig unvermittelt nahe des Insolvenzverfahrens waren.
Im Oktober 1999 machte die Hypovereinsbank AG Negativschlagzeilen, weil die Bilanz 1997 wegen nicht berücksichtigter Immobilienrisiken in Höhe von 3,6 Milliarden DM für ungültig erklärt wurde.
Wenige Wochen später, Ende November 1999, stand der Frankfurter Baukonzern Philipp Holzmann AG vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens. Bei der Bilanz 1998 waren Immobilienrisiken ebenfalls erst durch ein Sondergutachten aufgedeckt wurden, so daß die Holzmann AG zahlungsunfähig war.
Spätestens seit diesem Ereignis kam die deutsche Rechnungslegung ins Kreuzfeuer der internationalen Kritik. Gerade in einem Zeitalter, in dem das Schlagwort der Globalisierung einen immer höheren Stellenwert erringt, bleibt natürlich auch die nationale Rechnungslegung nicht vor dem internationalen Vergleich verschont. Während im angelsächsischen Wirtschaftsraum das Prinzip des True-and-fair-View den Leitgrundsatz angibt, sind kontinentaleuropäische Rechnungslegungsgrundsätze eher dem Gläubigerschutz und damit dem Vorsichtsprinzip verbunden, was sich zum Beispiel in der Handhabung der historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten als Obergrenze für Abschreibungen niederschlägt. Durch diese grundsätzlichen Unterschiede ergeben sich enorme Schwierigkeiten in der Interpretierbarkeit oder sogar der Vergleichbarkeit der Bilanzen aus verschiedenen Ländern.
Der folgende Aufsatz geht auf die Handhabung der kalkulatorischen Zinsen und der kalkulatorischen Abschreibungen in der betriebsinternen Kostenrechnung ein und berücksichtigt dabei die in Deutschland herrschenden Bilanzierungs- und Rechnungslegungsvorschriften nur am Rande. Denn im Gegensatz zu Handels- und Steuerbilanzen dient die betriebsinterne Kostenrechnung „nur“ als Grundlage für die Preiskalkulation des Unternehmers und unterliegt keinen gesetzlichen Vorschriften.
II. 1.1 Kalkulatorische Kosten
Kalkulatorischen Kosten kommen ausschließlich in der Kostenrechnung vor und werden zur Erhöhung der Genauigkeit der Kostenrechnung verrechnet, indem zum einen die Selbstkosten der Produkte mit Mehrverbrauch belastet werden, der tatsächlich erfolgt ist, auch wenn er in der Erfolgsrechnung nicht oder nur teilweise in anderer Höhe angesetzt wurde und andererseits um aperiodisch auftretende, durch den Betriebsprozeß bedingte Verluste, durch kalkulatorische Wagniszuschläge gleichmäßig auf die Abrechnungszeiträume zu verteilen, um ihren stoßweisen Anfall
in einzelnen Perioden zu vermeiden.1
Die kalkulatorischen Kostenarten sind im einzelnen:
1. Kalkulatorische Abschreibungen
2. Kalkulatorische Zinsen
3. Kalkulatorischer Unternehmerlohn
4. Kalkulatorische Wagniszuschläge
5. Kalkulatorische Miete
Die beiden in der Praxis wichtigsten Arten der kalkulatorischen Kosten sind die kalkulatorischen Zinsen sowie die kalkulatorischen Abschreibungen die im folgenden näher erläutert werden.
Kalkulatorische Abschreibungen und kalkulatorische Zinsen werden häufig terminologisch zu dem sogenannten Kapitaldienst für das abnutzbare Anlagevermögen zusammengefaßt. 2
Handels- und steuerrechtlich haben sie keine Bedeutung, da Handelsrecht auf dem Realisationsprinzip basiert, also nur Werte berücksichtigt, die auch tatsächlich realisiert worden sind und das Steuerrecht Bewertungsspielräume auf ein Minimum reduziert, um so eine Gleichbehandlung aller Steuerpflichtigen zu gewährleisten.
Kalkulatorische Kosten ist der Oberbegriff für Anderskosten und Zusatzkosten.
Anderskosten sind Kosten, die sich zwar unmittelbar aus Aufwendungen ableiten, jedoch in der Höhe von dem betreffenden bilanziellen Aufwand abweichen, also
„anders“ sind. Dies ist typischerweise der Ersatz der tatsächlichen Fremdkapitalzinsen durch kalkulatorische Zinsen, oder der Ersatz der bilanziellen Abschreibungen durch kalkulatorische Abschreibungen.
Zusatzkosten sind solche Kosten, denen kein handelsrechtlicher Aufwand gegenübersteht, z.B. der kalkulatorische Unternehmerlohn einer Einzelunternehmung, die aufgrund des Selbstkontrahierungverbotes des § 181 BGB mit dem Inhaber kein Gehalt vereinbaren darf, aber diesen fiktiven Unternehmerlohn in der Kalkulation berücksichtigt.3
1. a Kalkulatorische Zinsen
Arbeitet ein Unternehmen mit Fremdkapital, so setzt es die dafür anfallenden Fremdkapitalzinsen in der handels- und steuerrechtlichen Gewinn- und Verlustrechnung als Aufwand ab, und mindert dadurch den zu versteuernden und auszuschüttenden Gewinn. Setzt das Unternehmen Eigenkapital ein, so kann es steuerlich und handelsrechtlich dafür keine Aufwendungen geltend machen, da dem Unternehmen für dieses Eigenkapital keine Kosten entstanden sind. Wenn jedoch die Eigenkapitalrendite niedriger ist als die am Geld- bzw. Kapitalmarkt realisierbaren alternativen Anlagerenditen, sind die Opportunitätskosten des Eigenkapitals zu berücksichtigen. Opportunitätskosten werden oft als Kosten für entgangenen Gewinn bezeichnet. Sie liegen dann vor, wenn das eingesetzte Eigenkapital in einer anderen Anlageform eine höhere Rendite erwirtschaften würde, sich der Unternehmer also schlechter dadurch stellt, daß er in sein eigenes Unternehmen und nicht im freien Geld- bzw. Kapitalmarkt investiert.
In diesem Fall kann der Unternehmer in seiner Preiskalkulation die tatsächlichen Fremdkapitalzinsen durch einen kalkulatorischen Zinssatz ersetzen, der sich in der Regel auf das betriebsnotwendige Kapital bezieht.
Das gleiche Verfahren kann verwendet werden, wenn der Unternehmer eine
von ihm subjektiv festgelegte Rendite in der Preiskalkulation berücksichtigen möchte.4
Man ermittelt die kalkulatorischen Zinsen, indem man einen angemessenen Zinssatz auf das für die betriebliche Tätigkeit erforderliche Kapital anwendet. Auf die Berechnung des betriebsnotwendigen Kapitals wird weiter unten eingegangen.
Nach der Art des Wertansatzes für das abnutzbare Anlagevermögen lassen sich zwei Methoden der Berechnung der kalkulatorischen Zinsen unterscheiden:
1. Methode der Restwertverzinsung,
2. Methode der Durchschnittswertverzinsung
Bei der Restwertverzinsung werden die Zinsen vom kalkulatorischen Restwert am Ende der jeweiligen Abrechnungsperiode berechnet. Die kalkulatorischen Zinsen nehmen also im Laufe der Zeit mit den Restwerten ab.
Bei der Durchschnittswertverzinsung berechnet man die Zinsen vom halben Ausgangswert, denn dieser ist während der gesamten Nutzungsdauer des Anlagegutes (bei linearer Abschreibung) durchschnittlich im Betrieb gebunden. Demnach sind auch die kalkulatorischen Zinsen im Laufe der Zeit konstant.
Fixkostencharakter haben die kalkulatorischen Zinsen jedoch in der Regel nach beiden Methoden, denn die verrechneten Zinsen stehen in keiner Abhängigkeit vom Beschäftigungsvolumen der jeweiligen Periode. Die Zinsen auf das Umlaufvermögen können allerdings teilweise proportional sein.
Graphisch ergibt sich folgendes Bild für die kalkulatorischen Zinsen im Zeitablauf bei den beiden Methoden:5
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Abbildung 1
Da die Kostenrechnung nur auf betriebsbedingte Kosten abstellt, werden Zinsen nur auf das durchschnittlich gebundene betriebsnotwendige Kapital in Ansatz gebracht. Kapital, das in nicht betriebsnotwendigen Teilen des Anlage- und Umlaufvermögens gebunden ist, wird deshalb kalkulatorisch nicht verzinst.
Die Grundlage des betriebsnotwendige Kapitals bildet das betriebsnotwendige Vermögen. Hierzu gehören sämtliche Vermögensteile, die laufend dem Betriebszweck dienen. Bei den Wertansätzen ist nicht von Bilanzwerten auszugehen, sondern bei den Posten des abnutzbaren Anlagevermögens entweder von den kalkulatorischen Restwerten (Restwertverzinsung), das sind die um die kalkulatorischen Abschreibungen verminderten Anschaffungskosten, oder von den halben Anschaffungskosten (Durchschnittswertverzinsung). Auszugliedern sind nicht betriebsnotwendige Vermögensteile.
Da bei der Methode der Restwertverzinsung die kalkulatorischen Zinsen im Zeitablauf mit dem Restwert abnehmen, werden die einzelnen Abrechnungszeiträume nicht gleichmäßig belastet, so daß unter der Annahme gleicher Pro-
duktionsbedingungen die Stückkosten von Jahr zu Jahr fallen. Bei der Durch-
schnittswertverzinsung sind dagegen die Zinsen im Zeitablauf konstant, weil sie bei abnutzbaren Anlagegütern stets auf Basis der halben Anschaffungskosten berechnet werden, denn diese sind während der gesamten Nutzungsdauer - lineare Abschreibung vorausgesetzt - durchschnittlich im Betrieb gebunden.
Die im Zeitablauf fallende Zinsbelastung bei der Restwertmethode ergibt sich nur bei homogener Alterszusammensetzung der Anlagegüter. Bei heterogener Alterszusammensetzung kann auch bei Anwendung der Restwertverzinsung eine etwa gleichmäßige Zinsbelastung pro Periode eintreten. Das trifft aber nur für den Gesamtbetrieb zu. Bei der Ermittlung der Kalkulationssätze der einzelnen Kostenstelle oder Maschinenplätze dagegen tritt nur bei Anwendung der Durchschnittswertverzinsung eine gleiche Zinskostenbelastung pro Periode auf.
Das Umlaufvermögen ist nach Ausgliederung nicht betriebsnotwendiger Teile mit den Beträgen anzusetzen, die durchschnittlich im Abrechnungszeitraum gebunden sind. Betriebsnotwendiges Anlagevermögen und Umlaufvermögen ergeben zusammen das betriebsnotwendige Vermögen. Von diesem Wert werden diejenigen Kapitalbeträge in Abzug - sogenanntes Abzugskapital- gebracht, die dem Betrieb zinslos zur Verfügung stehen, z. B. Anzahlung von Kunden. Kriterium dafür, daß Beträge zum Abzugskapital gerechnet werden, darf aber nicht sein, daß keine Zinsen dafür gezahlt werden, sondern daß effektiv keine Zinsen - auch nicht in Form von Opportunitätskosten - entstehen.
Zieht man vom betriebsnotwendigen Vermögen das Abzugskapital ab, so erhält man das betriebsnotwendige Kapital. Die Verzinsung dieses Betrages zum Kalkulationszinsfuß stellt die kalkulatorischen Zinsen dar. 6
Die Frage, für welche Methode sich der Kostenrechner entscheiden sollte, ist eindeutig zu Gunsten der Durchschnittsmethode zu beantworten, denn sie hat einmal den Vorteil der einfacheren Berechnung und entspricht zum anderen mit der gleichmäßigen Zinsverrechnung dem schon bei anderen Kostenarten mit ungleichmäßigem Anfall angetroffenen "Egalisierungsbestreben". Die Restwertmethode führt dagegen dazu, daß die Stückkosten im Falle einer Vollkostenrechnung bei völlig gleichen Produktionsbedingungen von Jahr zu Jahr fallen.
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1 Wöhe, Einführung in die Allgemeine Betriebswirtschaftslehre, 18. Auflage, Vahlen Verlag, München 1993, Seite 1295 - 1301
2 Wolfgang Männel / Helmut Distler, KRP - Sonderheft 1 / 97, Seite 43 - 54
3 Gabler - Wirtschaftslexikon, 14. Auflage, Verlag Dr. Th. Gabler GmbH, Wies- baden, 1997
4 Prof. Dr. Lothar Haberstock, Kostenrechnung I, 9. Auflage, S + W Steuer und Wirtschaftsverlag, Hamburg 1997, Seite 95 - 98
5 Adolf G. Coenenberg, Kostenrechnung und Kostenanalyse, 3. Auflage, Seite 62 - 64, Verlag Moderne Industrie, 86895 Landsberg am Lech, 1992
Häufig gestellte Fragen
Was sind kalkulatorische Kosten?
Kalkulatorische Kosten kommen ausschließlich in der Kostenrechnung vor und werden zur Erhöhung der Genauigkeit der Kostenrechnung verrechnet. Sie umfassen kalkulatorische Abschreibungen, Zinsen, Unternehmerlohn, Wagniszuschläge und Miete.
Was sind Anderskosten und Zusatzkosten?
Kalkulatorische Kosten sind der Oberbegriff für Anderskosten und Zusatzkosten. Anderskosten leiten sich aus Aufwendungen ab, weichen aber in der Höhe ab. Zusatzkosten haben keinen handelsrechtlichen Aufwand gegenüberstehen, wie z.B. der kalkulatorische Unternehmerlohn.
Was sind kalkulatorische Zinsen?
Kalkulatorische Zinsen berücksichtigen die Opportunitätskosten des Eigenkapitals und können die tatsächlichen Fremdkapitalzinsen in der Preiskalkulation ersetzen. Sie basieren auf dem betriebsnotwendigen Kapital.
Welche Methoden gibt es zur Berechnung kalkulatorischer Zinsen?
Es gibt die Restwertverzinsung, bei der die Zinsen vom Restwert berechnet werden, und die Durchschnittswertverzinsung, bei der die Zinsen vom halben Ausgangswert berechnet werden.
Was ist betriebsnotwendiges Kapital?
Betriebsnotwendiges Kapital ist die Grundlage für die Berechnung der kalkulatorischen Zinsen. Es umfasst das betriebsnotwendige Vermögen abzüglich des Abzugskapitals (zinslos zur Verfügung stehende Mittel).
Welche Methode zur Berechnung kalkulatorischer Zinsen ist empfehlenswert und warum?
Die Durchschnittswertmethode ist empfehlenswert, da sie einfacher zu berechnen ist und mit der gleichmäßigen Zinsverrechnung dem "Egalisierungsbestreben" entspricht. Die Restwertmethode kann zu fallenden Stückkosten führen.
Was ist das Nominalwertprinzip und Substanzerhaltungsprinzip?
Das Nominalwertprinzip ist ein Bewertungsprinzip, dass das Vermögen eines Unternehmens nicht über seinen Anschaffungs oder Herstellungswert hinaus bewertet werden darf. Das Substanzerhaltungsprinzip hingegen, ist ein Rechnungslegungsprinzip, das darauf abzielt, die wirtschaftliche Substanz eines Unternehmens zu erhalten, indem sichergestellt wird, dass Gewinne nur ausgeschüttet werden, wenn sie die Fähigkeit des Unternehmens nicht beeinträchtigen, sein Geschäft in Zukunft fortzusetzen.
Was ist ein Scheingewinn?
Ein Scheingewinn ist ein Gewinn, der nicht tatsächlich erwirtschaftet wurde. Er entsteht durch Inflation, die dazu führt, dass die Bewertung des Warenbestandes nicht mehr dem Wiederbeschaffungswert entspricht.
Welche externe und interne Ursachen gibt es für die Problematik der Scheingewinnbesteuerung und Gewinnausschüttung?
Externe Ursachen sind: Scheingewinnbesteuerung und Gewinnausschüttung. Interne Ursachen sind: Die Beschränkungen der Handels- und Steuerbilanzen.
Welche Lösungsansätze gibt es für die Problematik des Scheingewinns?
Möglichkeiten der kalkulatorischen Abschreibungen: Wiederbeschaffungskosten und Preisindices, Ausnutzung von Bilanzierungs- und Bewertungswahlrechten: Lifo-Methode (Aktivseite) und Substanzerhaltungsrücklage (Passivseite). Bruttosubstanzerhaltung und Nettosubstanzerhaltung.
Wie kann die Substanzerhaltung durch Kapitaldienst in der Praxis erfolgen?
Durch kalkulatorische Abschreibung und Substanzerhaltung in ausgewählten Industrieverbandsrichtlinien und Abschreibung und Substanzerhaltung im kommunalen Rechnungswesen.
- Arbeit zitieren
- Hanna Hahn (Autor:in), 2000, Kalkulatorische Zinsen und kalkulatorische Abschreibungen im betrieblichen Leistungsprozeß, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/102844