Rechnungslegung nach IAS/IFRS. Latente Steuern, Vorräte und Jahresabschlusspositionen

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

1 Ansatz und Bewertung von latenten Steuern nach IAS/IFRS
1.1 Definition der latenten Steuern und deren Problematik
1.2 Ansatz latenter Steuern
1.3 Arten von Differenzen
1.4 Konzepte zur Ermittlung von latenten Steuern

2 Ansatz und Bewertung des Vorratsvermögen nach IAS/IFRS
2.1 Die Rolle des Vorratsvermögens und dessen Definition
2.2 Vorratsvermögen nach IAS/IFRS
2.2.1 Definition und Ansatz von Vorratsvermögen nach IAS/IFRS
2.2.2 Bewertung des Vorratsvermögens nach IAS/IFRS

3 Jahresabschluss nach IFRS
3.1 Zweck, Bestandteile und Anforderungen des IFRS-Jahresabschlusses
3.2 Jahresabschlusspositionen nach IFRS
3.2.1 Vermögenswerte
3.2.2 Schulden
3.2.3 Eigenkapital
3.2.4 Erträge und Aufwendungen
3.3 Bewertungsmethoden von IFRS-Jahresabschlusspositionen

Literaturverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1 - Zusammenhang zw. der steuerlichen Gewinnermittlung und dem IFRS-Steuerausweis bzgl. den tatsächlichen Steuern

Abbildung 2 - Aktive und Passive latente Steuern nach IAS 12

Abbildung 3 - Steuerbilanzierung nach IAS 12

Abbildung 4 - Latente Steuern auf einen immateriellen Vermögensgegenstand Ende 2020

Abbildung 5 - Latente Steuern auf einen immateriellen Vermögensgegenstand Ende 2021

Abbildung 6 - Zu beachtende Kosten bei der Ermittlung der Anschaffungskosten 17 Abbildung 7 - Zu beachtende Kosten bei der Ermittlung der Herstellungskosten 17 Abbildung 8 - Zu beachtende Kosten bei der Ermittlung von Nettoveräußerungswerten

Abbildung 9 - Vorschlag für das Gliederungsschema der Bilanz nach IFRS

1 Ansatz und Bewertung von latenten Steuern nach IAS/IFRS

1.1 Definition der latenten Steuern und deren Problematik

Grundsätzlich wird zw. laufenden und latenten Steuern unterschieden.¹

Laufende Steuern sind Beträge, die durch steuerliche Gewinnermittlungen zu erbringen sind, und die am Ende einer Periode durch Rückstellungen oder über bereits geleistete Vorauszahlungen als Steueraufwand enthalten sind.² Sie müs­sen im IFRS-Abschluss als Aufwendungen in der GuV erfasst werden.³

Generell bekleidet die Steuerbilanz die Funktion der Zahlungsbemessung, mit dem Fiskus als Adressat. IFRS-Abschlüsse erfüllen in erster Linie eine Informa­tionsfunktion, insbesondere für Investoren. Daher weicht die steuerliche von der Gewinnermittlung nach IFRS ab.⁴

Die Problematik der Abgrenzung von latenten Steuern ergibt sich, wenn die Steuerschuld (Basis ist hierfür der steuerliche Gewinn) und die fiktive Steuer­schuld (Basis ist hierfür ein nicht durch steuerlichen Bilanzierungsvorschriften ge­prägter IFRS-Gewinn) unterschiedlich sind. Somit stehen die aus dem steuerli­chen Ergebnis ermittelten Ertragssteuerverbindlichkeiten in keinem adäquaten Zusammenhang zum öffentlichen Ergebnis.⁵

Daher verfolgt die Bilanzierung latenter Steuern das Ziel, diese Unterschiede zu beseitigen und die Steuerwirkungen dem passenden zeitlichen Kontext zuzuord- nen.⁶

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 1 - Zusammenhang zw. der steuerlichen Gewinnermittlung und dem IFRS-Steuerausweis bzgl. den tatsächlichen Steuern

(Quelle: eigene Darstellung, in Anlehnung an Küting et al. (2003), S. 441)

Die Darstellung zeigt, dass latente Steuern fiktive Steuern sind, die in der be­trachteten Periode keine tatsächlichen Steuerzahlungen als Gegenpart vorwei­sen, wodurch sie künftig zu Mehr- oder Minderzahlungen führen.⁷

Durch die latente Steuerabgrenzung wird der ausgewiesene Aufwand der Er­tragssteuer in einen nachvollziehbaren Kontext zum IFRS-Ergebnis vor Steuern gesetzt sowie ein Einblick in die Vermögenslage des bilanzierenden Unterneh­mens erleichtert.⁸

1.2 Ansatz latenter Steuern

Temporäre Unterschiede zw. Steuer- und IFRS-Bilanz können vielseitige Gründe haben und sich aus Wertunterschieden sowohl der Vermögenswerte als auch der Schulden ergeben.⁹

Diese Differenzen lassen sich danach unterscheiden, ob sie zukünftig zu einer Steuerbelastung (IAS 12.15-23) oder Steuerentlastung (sog. abzugsfähige temporäre Differenz nach IAS 12.24-33) führen. In beiden Fällen besteht aller­dings eine generelle Ansatzplicht der latenten Steuern in der IFRS-Bilanz.¹⁰

Allerdings ist die Voraussetzung für eine Aktivierung, dass der latente Steueran­spruch zukünftig wahrscheinlich zu einer Zahlung führt, was wiederum zukünftige positive steuerliche Ergebnisse erforderlich macht.¹¹

Hiernach sind nicht angesetzte aktive latente Steuern in den Folgejahren auf ihre Aktivierbarkeit zu prüfen (IAS 12.37). Es gibt aber auch gem. IAS 12.15 und 12.21 ff. Ausnahmen.¹²

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 2 - Aktive und Passive latente Steuern nach IAS 12 (Quelle: Althoff (2012), S. 258)

Für die praktische Untermauerung dient folgendes Beispiel anhand aktiver la­tenter Steuern.¹³

2019 wird ein negatives Einkommen von 400.000 € erzielt. Da es zum Abschluss­stichtag 2019 wahrscheinlich ist, dass künftig steuerliche Gewinne erwirtschaftet werden, sind im IFRS-Abschluss aktive latente Steuern zu bilden. Nach HGB soll kein Überschuss an aktiven latenten Steuern angesetzt werden. Dieser Über­schuss ist hier gegeben, so dass die steuerlichen Verluste 2020 nicht aktiviert werden.

2020 wird ein negativ zu versteuerndes Einkommen von 3.500 € erzielt und es wird auch nicht mehr damit gerechnet, dass in naher Zukunft die Verlustvorträge genutzt werden können.

Daher werden Ende 2020 120.000 € (400.000 € * 30 %) an aktiven latenten Steu­ern nach IFRS für die steuerlichen Verlustvorträge beachtet. Wonach das Ergeb­nis nach IFRS für 2020 um 120.000 € höher aus als nach HGB, da durch die Wahlrechtsausübung keine Auswirkung hat.

Zum 31.12.2020: Aktive latent Steuern (120.000 €) an latenter Steuerer­trag (120.000 €)

Für die in 2020 gebildeten aktiven latenten Steuern ist 2012 nach IFRS eine Wert­minderung vorgesehen ,da die steuerlichen Verlustvorträge in naher Zukunft wahrscheinlich nicht in Anspruch genommen werden können. Darum ist das IFRS-Ergebnis um 120.000 € niedriger als nach HGB.

+ Zum 31.12.2021: Latenter Steueraufwand (120.000 €) an aktive latente Steuern (120.000 €)

1.3 Arten von Differenzen

Wie in Teilen schon angeklungen, gibt es verschiedene Arten von Differenzen, die entsprechende Folgewirkungen haben.

So führen nur solche Differenzen zw. IFRS- und Steuerbilanz zu latenten Steu­ern, die sich im Zeitablauf wieder ausgleichen (sog. temporäre Kosten nach IAS 12.5).¹⁴

Differenzen zw. IFRS-Bilanz und Steuerbilanz die sich nie wieder ausgleichen, ziehen als sog. zeitlich unbegrenzte Differenzen in den Folgejahren keine Steu­ereffekte nach sich. Dafür sind somit in ihrem Entstehungsjahr auch keine laten­ten Steuern zu bilden. Ein Beispiel wäre dafür nach IFRS die zu berücksichtigen­den Aufwendungen.¹⁵

Dagegen führen sowohl die zeitlich begrenzten und die sog. quasi-zeitlich be­grenzten Differenzen zu latenten Steuern. Letztere haben noch keinen festgeleg­ten Zeitpunkt des Ausgleichs, wonach die Differenz sich erst durch künftige Ent­scheidungen oder durch Liquidation ausgleicht.¹⁶

Zeitgleich begrenzten Differenzen gleichen sich in absehbarer Zeit durch die Bi­lanzierungsmethoden aus. So verringert sich im kommenden Beispiel des nach IFRS aktivierten immateriellen Vermögenswertes die Differenz zur Steuerbilanz durch nach IFRS vorzunehmende planmäßige Abschreibungen oder Wertminde- rungen.¹⁷

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 3 - Steuerbilanzierung nach IAS 12

(Quelle: Althoff (2012), S. 256)

Beispiel für zeitlich begrenzte Differenzen:¹⁸

Gegeben ist ein Einkommen von 2000 €, selbsterstellte immaterielle Vermögens­gegenstände von 400 €, eine Nutzungsdauer vor zwei Jahren und ein Steuersatz von 30%. Außerdem liegen steuerlich abziehbare Betriebsausgaben vor.

Als Ausgangspunkt dienen bei der Gegenüberstellung von IFRS und Steuerrecht daher die 2000 €. Von diesen werden im Steuerrecht die kompletten immateriel­len Gegenstände (400 €) abgezogen, wogegen im IFRS aufgrund der linearen Absetzbarkeit 200 € (400 € / 2Jahre) angesetzt werden.

Im nächsten Schritt wird die Differenz zw. beiden Ergebnissen vor Steuer gebildet (1600 € - 1800 € = -200 €), die als Basis für Errechnung des latenten Steuerauf­wands dient. Hieraus ergibt sich ein finanzieller Vorteil in Höhe von 150 €, den man ohne die Berücksichtigung latenter Steuern im IFRS-Abschluss nicht erken­nen kann.

Nach dessen Ermittlung, wird der latente Steueraufwand im Falle des IFRS da­hingehend ermittelt, dass ebendieser mit dem Steuersatz multipliziert wird (-200 € * 30 % = -60 €).

[...]

¹ Vgl. Kohs (2014), S. 2.

² Vgl. Kohs (2014), S. 2.

³ Vgl. Krummet (2011), S. 15.

⁴ Vgl. Krummet (2011), S. 15.

⁵ Vgl. Krummet (2011), S. 15.

⁶ Vgl. Krummet (2011), S. 15; und die dortige Literatur.

⁷ Vgl. Krummet (2011), S. 16.

⁸ Vgl. Krummet (2011), S. 16; und die dortige Literatur.

⁹ Vgl. Althoff (2012), S. 257.

¹⁰ Vgl. Althoff (2012), S. 257.

¹¹ Vgl. Althoff (2012), S. 257.

¹² Vgl. Althoff (2012), S. 257.

¹³ Vgl. Kohs (2014), S. 7.

¹⁴ Vgl. Althoff (2012), S. 256.

¹⁵ Vgl. Althoff (2012), S. 256.

¹⁶ Vgl. Althoff (2012), S. 256.

¹⁷ Vgl. Althoff (2012), S. 256.

¹⁸ Vgl. Marek et al. (2019), 167, 168.