Die Gewerbesteuer als Standortfaktor für Unternehmen

Inhaltsverzeichnis

ABBILDUNGSVERZEICHNIS

ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS

1. EINFÜHRUNG IN DIE THEMATIK, ZIELSETZUNG UND AUFBAU DER ARBEIT

2. DAS DEUTSCHE GEWERBESTEUERSYSTEM NACH DER UNTERNEHMENSSTEUER-REFORM 2008
2.1 ENTWICKLUNG
2.2 AUFBAU UND SACHLICHE STEUERPFLICHT
2.2.1 Arten von Gewerbebetrieben
2.2.2 Formen von Gewerbebetrieben
2.3 DIE UNTERNEHMENSSTEUERREFORM 2008
2.3.1 Änderungen Gewerbesteuer
2.3.2 Anmerkungen zur Gewerbesteuerreform
2.3.3 Stellung der Gewerbesteuer nach der Reform
2.4 DARSTELLUNG DER GEWERBESTEUER 2008
2.4.1 Rechtsform
2.4.2 Gewerbesteuer
2.4.2.1 Gewerbeertrag
2.4.2.2 Hinzurechnungen
2.4.2.3 Kürzungen
2.4.2.4 Verlustabzug
2.4.2.5 Freibetrag
2.4.2.6 Steuermesszahl
2.4.2.7 Hebesatz

3. STANDORTWAHL DES UNTERNEHMERS
3.1 STANDORTFAKTOREN
3.1.1 Harte Standortfaktoren
3.1.2 Weiche Standortfaktoren
3.2 STANDORTANALYSE
3.3 GEWERBESTEUER ALS STANDORTFAKTOR
3.3.1 Ausgewählte unternehmerische Standortfaktoren
3.3.2 Gewichtung der Gewerbesteuer im Kontext der Standortwahl des Unternehmers
3.3.2.1 Bestehende Unternehmungen
3.3.2.2 Existenzgründungen
3.3.3 Unternehmensabhängige Relevanz von Standortfaktoren

4. AUSGEWÄHLTE FALLBEISPIELE
4.1 GEWERBESTEUERBELASTUNG IM KOMMUNENVERGLEICH
4.2 KAPITAL- UND PERSONENGESELLSCHAFTEN
4.2.1 Ertragsschwache Unternehmen
4.2.2 Ertragsstarke Unternehmen

5. SCHLUSSWORT

LITERATURVERZEICHNIS

ANHANG

Abbildungsverzeichnis

ABBILDUNG 1: KONZEPTION DER ARBEIT; QUELLE: EIGENE DARSTELLUNG.

ABBILDUNG 2: ENTWICKLUNG DES GEWERBESTEUERAUFKOMMENS IN DEN ALTEN BUNDESLÄNDERN (BRUTTO UND NETTO) 1972 BIS 2005; QUELLE: SCHWARTING, S. 120

ABBILDUNG 3: DIE BEDEUTUNG DER GEWERBESTEUER (NETTO) IM KOMMUNALEN STEUERSYSTEM DER ALTEN BUNDESLÄNDER - ANTEIL AN DEN STEUEREINNAHMEN (NETTO) 1972 BIS 2005; QUELLE: SCHWARTING, S. 121.

ABBILDUNG 4: GEWERBESTEUERHEBESÄTZE NACH GEMEINDEGRÖßENKLASSE, ALTES UND NEUES BUNDESGEBIET 2005; QUELLE: SCHWARTING, S. 123.

ABBILDUNG 5: STEUERSYSTEMATISCHE EINORDNUNG DER GEWERBESTEUER; QUELLE: GREFE, S. 296

ABBILDUNG 6: GRUNDSÄTZLICHE ÄNDERUNGEN; QUELLE: DIHK MERKBLATT ZUR GEWERBESTEUER 2008, S. 6

ABBILDUNG 7: HINZURECHNUNGSPFLICHTEN ZUR GEWERBESTEUER; QUELLE: DIHK MERKBLATT ZUR GEWERBESTEUER 2008, S. 6.

ABBILDUNG 8: SYSTEMATIK DER STANDORTFAKTOREN; QUELLE: DERUNGS, S. 5

ABBILDUNG 9: BEISPIELRECHNUNG NUTZWERTANALYSE; QUELLE: EIGENE DARSTELLUNG.

ABBILDUNG 10: LAFFER KURVEN EFFEKT; QUELLE: EIGENE DARSTELLUNG.

ABBILDUNG 11: WELCHE STANDORTFAKTOREN SIND DIE WICHTIGSTEN?; QUELLE: BEOBACHTUNGEN AUS DER GRÜNDUNGSBERATUNG DER IHK OSNABRÜCK-EMSLAND (BUNDESMINISTERIUM FÜR WIRTSCHAFT UND TECHNOLOGIE, GRÜNDER ZEITEN, S.3, JANUAR 2008.)

ABBILDUNG 12: NEUERRICHTUNG VON GEWERBEBETRIEBEN; QUELLE: DESTATIS (DATEN VON 2007); WWW.BUNDESLAENDERRANKING.DE (DATEN VON 2007).

ABBILDUNG 13: INSM LÄNDER-RATING IM VERGLEICH ZUM DURCHSCHNITTLICHEN GEWERBESTEUERHEBESATZ NACH BUNDESLAND; QUELLE: INSM (WWW.BUNDESLAENDERRANKING.DE); BELAND I.V.M. DIHK.

ABBILDUNG 14: DARSTELLUNG DER HEBESÄTZE IM VERHÄLTNIS ZU EXISTENZGRÜNDUNGEN UND EINWOHNERZAHL NACH BUNDESLAND; QUELLE: EIGENE DARSTELLUNG.

ABBILDUNG 15: DARSTELLUNG DES NIEDRIGSTEN, HÖCHSTEN UND DES MEDIAN HEBESATZES; QUELLE: EIGENE DARSTELLUNG

ABBILDUNG 16: ENT- UND BELASTUNGEN DURCH DIE UNTERNEHMENSSTEUERREFORM 2008; QUELLE: EIGENE DARSTELLUNG (IN ANLEHNUNG AN GLUTSCH ET AL. S. 37–45.)

ABBILDUNG 17: STRUKTUR UND FAKTOREN DER STANDORTANALYSE; QUELLE: ZÖLLER, S. 97.

ABBILDUNG 18: KATALOG VON STANDORTFAKTOREN; QUELLE: MÜLLER-HAGEDORN, 2001,S. 121.

ABBILDUNG 19: ZEITAUFWAND ZUGFAHRT; QUELLE: WWW.DB.DE.

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Einführung in die Thematik, Zielsetzung und Aufbau der Arbeit

Die Gewerbesteuer ist die primäre Einnahmequelle des kommunalen Haushalts. Folglich ist der Gewerbesteuerhebesatz die Stellschraube für das Aufkommen der Gewerbesteuer. Die Kommunen können autonom in definierten Bandbreiten, über das Setzen des Hebesatzes, Standortpolitik betreiben. Viele Kommunen besitzen jedoch aufgrund ihres Schuldenstandes keine freie Wahlmöglichkeit in Bezug auf den Gewerbesteuerhebesatz. Daraus resultiert, dass auf Basis des Haushaltssicherungsgesetztes ein Hebesatz, der den benachbarten Kommunen angepasst ist, vom Bund bestimmt werden kann.

Neben dem Gewerbesteuerhebesatz haben die Kommunen weiterhin die Möglichkeit, alternative Standortfaktoren zu entwickeln. Dies hängt jedoch unmittelbar von dem Gewerbesteueraufkommen ab, da diese Einnahmen es der Kommune ermöglichen die Standortattraktivität, insbesondere der weichen Standortfaktoren, zu fördern.

Sowohl für Existenzgründer als auch für bestehende Unternehmen ist die Standortwahl bzw. die Optimierung des Standortes von Bedeutung. Im Rahmen dieser Arbeit geht es um die Gewichtung von Standortfaktoren auf nationaler Ebene. Eine detaillierte Betrachtung der Gewerbesteuer im Gefüge der Standortfaktoren ist die Aufgabe. Neben den Veränderungen aufgrund der Unternehmenssteuerreform 2008 wird der grundsätzliche Aufbau der Gewerbesteuer dargestellt. Anschließend wird die Standortwahl aus der Sicht des Unternehmers betrachtet. In diesem Zusammenhang stellen sich nun folgende Fragen:

Ist es nachweisbar, ob der Gewerbesteuerhebesatz bei der Wahl des Standortes entscheidend ist? Für wen und in welchem Maße ist der Gewerbesteuerhebesatz bei der Standortwahl, entscheidend? Hängt die Gewichtung des Gewerbesteuerhebesatzes von der Rechtsform und der Größe einer Unternehmung ab? Wie wirkt sich die Gewerbesteuer bei verschiedenen Ertragslagen einer Unternehmung aus?

Anhand von aktuellen Daten und Fallbeispielen werden anschließend die erwähnten Fragestellungen in einen Praxisbezug gesetzt. Abschließend folgt die Darstellung, in wie weit der Standortfaktor Gewerbesteuer für Unternehmer relevant ist und welche Faktoren die Gewerbesteuer überlagern.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 1:Konzeption der Arbeit; Quelle: Eigene Darstellung.

2. Das deutsche Gewerbesteuersystem nach der Unternehmenssteuerreform 2008

2.1 Entwicklung

Ausgangspunkt der Gewerbesteuer ist die Äquivalenztheorie. Nach dieser sollen den Gemeinden für die aus der Existenz gewerblicher Betriebe resultierende Belastungen einen Ausgleich bekommen. Dies bedingt, dass die Gewerbesteuer eine Gegenleistung für kommunale Leistungen darstellt. Nach derzeitigem Rechtsverständnis ist laut Grefe (2004) das Äquivalenzprinzip jedoch abzulehnen. Dies wird damit begründet, dass eine verursachungsgerechte Zuordnung von Leistung und Gegenleistung nicht darstellbar ist. Ein Beispiel dafür wäre, dass Unternehmer zwar Gewerbesteuer leisten, jedoch auch die Bürger an der daraus entwickelten Infrastruktur partizipieren. Diese These ist speziell bei der Betrachtung der so genannten freien Berufe interessant, da diese nicht der Gewerbesteuer unterliegen.¹

Dominierende Kommunalsteuer ist seit vielen Jahrzehnten die Gewerbesteuer. Beginnend bei der Miquelschen Steuerreform von 1891/93 und der Erzbergerschen Finanzreform von 1910/20 war die Gewerbesteuer bis 1969 die primäre Einnahmequelle der Städte und Gemeinden. Die Gewerbesteuer, als eine Art der Real- oder Objektsteuer, knüpft an eine Bestandsgröße, nicht aber an einen Zahlungsstrom² an.³ Daraus resultiert, dass jeder inländische Gewerbebetrieb im Sinne des Einkommensteuergesetztes §2 Abs. 1 Satz 1 und 2 GewStG Gewerbesteuer zu leisten hat.

Hierzu gibt es jedoch Ausnahmen: Die freien Berufe und die Landwirtschaft unterliegen nicht der Gewerbesteuer. Dies ist durchaus kontrovers zu sehen, da die Integration der freien Berufe von vielen Stimmen gefordert wird.⁴ Scharting (2007) schreibt, dass die Vorschläge für die Unternehmenssteuerreform 2008 die Einbeziehung der freien Berufe und der Landwirtschaft vorsehen. Nach dem Beschluss des Bundesverfassungsgerichtes von Juni 2008, bleiben die freien Berufe und die Landwirtschaft nach 70 jähriger Rechtstradition jedoch frei von der Gewerbesteuer.⁵

Nach ihrer grundsätzlichen Konzeption beruht die Gewerbesteuer auf drei fundamentalen Säulen: Der Gewerbesteuer nach Ertrag, der Gewerbesteuer nach dem Kapital und der Lohnsummensteuer.

Die Gewerbesteuern nach Ertrag und Kapital waren dabei stets zusammengefasst und wurden obligatorisch erhoben. Dem gegenüber stand die Lohnsummensteuer, über deren Erhebung die Gemeinden frei entscheiden konnten. Diese wurde jedoch flächendeckend nie erhoben und demnach zum 01.01.1980 abgeschafft. Seit dem 01.01.1998 ist zudem die Gewerbesteuer nach dem Kapital entfallen. Daraus lässt sich schlussfolgern, dass heute lediglich noch die Säule der Gewerbesteuer nach Ertrag existent ist.

Das so erzielte Gewerbesteueraufkommen wird gemäß den geltenden Veranschlagungsgrundsätzen in Brutto- und Nettobeträgen ausgewiesen. Für die Haushaltswirtschaft ist das Nettoaufkommen von Relevanz, da ein Teil des Gewerbesteueraufkommens gemäß der Gewerbesteuerumlage an den Bund und die Bundesländer abzuführen ist. Die Gewerbesteuerumlage wurde im Zeitablauf stets verändert. Daraus folgt, dass es nicht unbeachtliche Differenzen zwischen dem Brutto- und Nettoaufkommen gibt. Die Abbildung unten soll dies grafisch verdeutlichen.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 2:Entwicklung des Gewerbesteueraufkommens in den alten Bundesländern (brutto und netto) 1972 bis 2005; Quelle: Schwarting, S. 120.

Seit der Gemeindefinanzreform von 1969 trat neben der Gewerbesteuer die Einkommensteuer als zweite Hauptsäule in das kommunale Finanzsystem. Die Gewerbesteuer hat somit an Bedeutung einbüßen müssen. Seitdem hat sie einen Anteil von ca. 40% am kommunalen Steueraufkommen. Es ist zu erkennen, dass im Rahmen des schwindenden Steueraufkommens Mitte der 90er Jahre sowie in den Jahren ab 2000 der Anteil der Gewerbesteuer jedoch deutlich gesunken ist. Die Abbildung 3 veranschaulicht den Anteil der Gewerbesteuer in Prozent am kommunalen Steueraufkommen im Zeitablauf.⁶

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 3:Die Bedeutung der Gewerbesteuer (netto) im kommunalen Steuersystem der alten Bundesländer - Anteil an den Steuereinnahmen (netto) 1972 bis 2005; Quelle: Schwarting, S. 121.

Bei dieser Betrachtung ist darauf hinzuweisen, dass der Anteil der Gewerbesteuer im kommunalen Haushalt mit zunehmender Gemeindegröße wächst. Während in kleinen Gemeinden die Einkommensteuer das Steueraufkommen dominiert und die Gewerbesteuer (netto) lediglich ein Viertel der Steuereinnahmen ausmacht, beläuft sich dies in den großen Städten auf mehr als 50%.

Als grundsätzliche Stellschraube der Gemeinden im Rahmen der Gewerbesteuer⁷, ist nun die Entwicklung der Hebesätze zu betrachten. Seit 1970 bis 2005, sind die Hebesätze um durchschnittlich 40% gestiegen. Dies ist zum Einen auf gesetzgeberische Eingriffe zurückzuführen, zum Anderen auf den steigenden Finanzierungsbedarf für den Ausbau kommunaler Infrastruktur.

Es zeigt sich, dass mit zunehmender Gemeindegröße auch die Gewerbesteuerhebesätze steigen. Dies liegt einerseits in einem erhöhten Finanzierungsbedarf zentraler Orte, andererseits haben diese Gemeinden aufgrund ihrer Infrastruktur einen besonderen Stand als Wirtschaftsstandort. Deshalb besteht hier die Möglichkeit höhere Hebesätze durchzusetzen, ohne dass es zu Ausweichreaktionen der Steuerpflichtigen kommt. Die dargestellte Grafik verdeutlicht die Hebesätze in Abhängigkeit der Gemeindegröße.⁸

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 4:Gewerbesteuerhebesätze nach Gemeindegrößenklasse, Altes und Neues Bundesgebiet 2005; Quelle: Schwarting, S. 123.

2.2 Aufbau und sachliche Steuerpflicht

Die Gewerbesteuer ist allgemein eine Gemeindesteuer, welche nach dem bundeseinheitlichen Gewerbesteuergesetz erhoben wird.⁹ Da, wie bereits erwähnt, die Gewerbesteuer eine Real- oder Objektsteuer darstellt, ist der Besteuerungsgegenstand eine Sache bzw. ein Objekt. Dieses Objekt wird, ungeachtet in wessen Besitz es sich befindet oder wem die entsprechenden Erträge zufließen, belastet.¹⁰ Somit bleiben die persönlichen Verhältnisse bzw. die Leistungsfähigkeit des Eigentümers bei der Erhebung der Gewerbesteuer unberücksichtigt. Die steuersystematische Einordnung lässt sich wie folgt darstellen:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 5:Steuersystematische Einordnung der Gewerbesteuer; Quelle: Grefe, S. 296.

2.2.1 Arten von Gewerbebetrieben

Von Interesse ist im Rahmen einer Auseinandersetzung mit Standortfaktoren, eine Betrachtung des Gewerbebetriebs. Das Gesetz sieht an dieser Stelle zwei Arten von Gewerbebetrieben vor. Zum einen das stehende Gewerbe gemäß §2 Abs. 1 Satz 1 GewStG und zum anderen das Reisegewerbe nach §35a GewStG. Wesentlich dabei ist, dass als Betriebstätte (...) jede feste Geschäftseinrichtung oder Anlage, die der Tätigkeit eines Unternehmers dient (...)¹¹ verstanden wird. Dies könnte die Stätte der Geschäftsleitung, eine Zweigniederlassung, eine allgemeine Geschäftsstelle, eine Fabrikations- oder Werkstätte oder eine Ein- oder Verkaufsstelle sein.¹²

Die Definition des Gewerbebetriebes gemäß dem GewStG ist gleich der Definition eines Gewerbebetriebes nach dem EStG. Zum Inland zählt an dieser Stelle das Gebiet der Bundesrepublik Deutschland. Sofern ein Gewerbebetrieb mehrere Betriebsstätten umfasst, ist stets der Gewerbebetrieb mit allen inländischen Betriebstätten Gegenstand einer Besteuerung.

Fallbeispiel: Unternehmer Müller Betreibt eine Druckerei in Wuppertal mit Verkaufsstellen in Schwelm und London. Gegenstand der Gewerbesteuer bildet nur der inländische Teil des Gewerbebetriebs. Dieser besteht nun lediglich aus der Druckerei in Wuppertal und der Verkaufsstelle in Schwelm.

2.2.2 Formen von Gewerbebetrieben

Es werden drei grundsätzliche Formen unterschieden: Der Gewerbebetrieb Kraft gewerblicher Tätigkeit (§2 Abs. 1 GewStG), der Gewerbebetrieb Kraft Rechtsform (§2 Abs. 2 GewStG; Abschnitt 13 GewStG) sowie der Gewerbebetrieb Kraft wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs (§2 Abs. 3 GewStG).

Gewerbetriebe Kraft gewerblicher Tätigkeit sind Einzelunternehmungen, sowie Personengesellschaften. Gewerbebetriebe Kraft Rechtsform sind Kapitalgesellschaften sowie Genossenschaften. Solche, die sich Kraft wirtschaftlicher Tätigkeit auszeichnen, sind sonstige juristische Personen des privaten Rechts und nicht rechtsfähige Vereine.¹³

2.3 Die Unternehmenssteuerreform 2008

Mit dem Inkrafttreten der Unternehmenssteuerreform zum 01.01.2008 haben sich einige wichtige Änderungen für Personen- und Kapitalgesellschaften bei der Besteuerung ergeben.¹⁴ Im Rahmen dieser Arbeit liegt der Fokus nachfolgend auf den Neuregelungen zur Gewerbesteuer. Für einen Überblick der gesamten Änderungen durch die Unternehmenssteuerreform stellt Abbildung 16 im Anhang die neuen Be- und Entlastungen je nach Steuerart dar.

Die Unternehmensteuerreform 2008 wurde von der Bundesregierung mit dem Ziel der Steuervereinfachung und dem Zweck einer Steigerung der internationalen steuerlichen Wettbewerbsfähigkeit durchgeführt. Die Konzepte für die Reform wurden von der Stiftung Marktwirtschaft und dem Sachverständigenrat gestellt.¹⁵ Erstmals verfolgte die Unternehmensteuerreform, im Gegensatz zu den vorherigen Steuerreformen, die immer nur partielle Veränderungen mit sich gebracht haben, einen grundlegenden Systemwechsel. Das neue Steuerrecht sollte den Standort Deutschland für Unternehmen und Investitionen insgesamt attraktiver machen. Jedoch ist zumindest das Ziel der Steuervereinfachung und die daraus folgende erhöhte Planungssicherheit für Unternehmen nicht erreicht worden.¹⁶ Vielmehr blieb die letztlich verabschiedete Unternehmenssteuerreform hinter den Erwartungen zurück, da kein einziges Reformkonzept in vollem Umfang übernommen wurde.¹⁷ Immerhin wurde mit den Steuersenkungen bei den Unternehmensgewinnen die effektive Steuerbelastung reduziert. Inwieweit sich durch diese Reduzierung die Standortverhältnisse innerhalb Deutschlands und im Vergleich zum Ausland verbessern bleibt abzuwarten. Für die erhofften Mehreinnahmen durch Wachstum und Neuansiedlung ist die Reduzierung der steuerlichen Belastung aber wahrscheinlich zu gering.¹⁸

Durch die Unternehmensteuerreform 2008 wird die steuerliche Belastung für Kapitalgesellschaften um etwa 10% gesenkt. Insofern verbessern sich die allgemeinen steuerlichen Rahmenbedingungen für Investitionen. Sollte ein Unternehmen allerdings explizit auf inländische Kapitalgeber bzw. eine Eigenkapitalfinanzierung angewiesen sein, so führt die Einführung der Abgeltungssteuer zu einer Verschlechterung der Finanzierungssituation aufgrund der höheren Rentabilität alternativer Anlagen.

Des Weiteren ist zu berücksichtigen, dass die Steuerlast mitunter durch die Zinsschranke, sowie durch die Regelungen zum Mantelkauf steigen kann.¹⁹

2.3.1 Änderungen Gewerbesteuer

Die Abbildung 6 zeigt die wichtigsten Änderungen bei der Gewerbesteuerberechnung auf. Bisher verminderte der Abzug der Gewerbesteuer als Betriebausgabe den letztlich zu zahlenden Einkommen- bzw. Körperschaftsteuerbetrag. Durch den Wegfall der Abzugsfähigkeit steigt die effektive Gewerbesteuerbelastung nun aber an. Zum Ausgleich wird die Gewerbesteuermesszahl von 5% auf 3,5% gesenkt. Eine daraus folgende sinkende Gewerbesteuerbelastung wird allerdings wieder durch die Ausweitung der Bemessungsgrundlage verhindert.²⁰ Für Personengesellschaften mit geringen Gewinnen ergibt sich durch Abschaffung des Staffeltarifs eine höhere Gewerbesteuerbelastung, wogegen für Unternehmen, die hohe Vorsteuergewinne erwirtschaften, die entlastende Wirkung der Senkung der Steuermesszahl überwiegt.²¹ Als weiteren Ausgleich für den Wegfall der Abzugsfähigkeit der Gewerbesteuer wird ihr Anrechnungsfaktor auf die Einkommensteuer für Einzel- und Personenunternehmen von 1,8% auf 3,8% erhöht. Dadurch ermöglicht § 35 EStG bei Hebesätzen bis zu 400% eine vollständige Kompensation der Gewerbesteuer. Bei Hebesätzen über 400% wird dann allerdings keine vollständige Entlastung mehr erreicht.²²

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 6:Grundsätzliche Änderungen; Quelle: DIHK Merkblatt zur Gewerbesteuer 2008, S. 6.

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¹ Vgl. Steinhauff, S. 352.

² Z.B. Einkommensteuer oder Umsatzsteuer.

³ Vgl. Schwarting, S. 119.

⁴ Vgl. Schwarting, S. 119.

⁵ Vgl. Bundesverfassungsgericht, Aktenzeichen 1 BvL 2/04.

⁶ Vgl. Schwarting, S. 122.

⁷ Vgl. Grefe, S. 296.

⁸ Vgl. Schwarting, S. 123.

⁹ Vgl. §1 GewStG.

¹⁰ Vgl. Grefe, S. 295.

¹¹ Vgl. §22 GewStR.

¹² Vgl. Grefe, S. 297.

¹³ Vgl. Grefe, S. 299.

¹⁴ Vgl. IHK München, Unternehmensteuerreform 2008.

¹⁵ Vgl. Endres/Freiling, S. 3 Rn 4.

¹⁶ Vgl. Glutsch et al., S. 27 Rn 1, S. 30f. Rn 17, S. 34 Rn 1; Endres/Freiling, S. 13 Rn 105.

¹⁷ Vgl. Endres/Freiling, S. 3 Rn 8.

¹⁸ Vgl. Endres/Freiling, S. 12 Rn 101.

¹⁹ Vgl. Kremer/Ruf, S. 72.

²⁰ Vgl. Ortmann-Babel/Zipfel, S. 199 Rn 342.

²¹ Vgl. Endres/Freiling, S. 17 Rn 272, 273.

²² Vgl. Endres/Freiling, S. 19, 20 Rn 302-303.