Die Gewerbesteuer-Anrechnung nach § 35 EStG bei Personengesellschaften


Seminararbeit, 2008

26 Seiten, Note: 1,7


Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1 Einleitung

2 Das Gewerbesteuerkompensationsverfahren
2.1 Zielsetzung und Bedeutung
2.2 Anwendungsbereich
2.2.1 Persönlicher und zeitlicher Anwendungsbereich
2.2.2 Sachlicher Anwendungsbereich

3 Die Höhe der Einkommensteuerermäßigung
3.1 Das Anrechnungsvolumen
3.2 Der Ermäßigungshöchstbetrag
3.3 Der Anrechnungsüberhang

4 Gestaltungsoptionen

5 Beurteilung und Ausblick

Anhang

Literaturverzeichnis

Rechtsquellenverzeichnis

Rechtsprechungsverzeichnis

Sonstige Quellen

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1 Einleitung

Die Erhöhung der Standortattraktivität ist, neben der langfristigen Sicherung des deutschen Steuersubstrats, das Hauptziel des am 17. August 2007 im Bun- desgesetzblatt veröffentlichten Unternehmensteuerreformgesetzes[1] 2008.[2] Ob- wohl bereits mit dem Steuersenkungsgesetz 2001 Entlastungen für die im In- land ansässigen Unternehmen vorgenommen wurden, wies Deutschland im Jahr 2007 die höchste nominale Steuerbelastung der Unternehmen in der Euro- päischen Union auf.[3] Diese wurde nun mittels international wettbewerbsfähige- rer Steuersätze erneut verringert.[4]

So führt bei Kapitalgesellschaften der im VZ 2008 erstmals anwendbare, um 10 Prozentpunkte herabgesetzte Körperschaftsteuersatz von 25% auf 15% gem. § 23 Abs. 1 KStG, bei einem unterstellten Hebesatz der Gewerbesteuer i.H.v. 400%, zu einer Verringerung der nominalen Steuerbelastung von 38,65% auf 29,83%.[5] Resultat weiterer Maßnahmen wie dem Wegfall des Betriebsausga- benabzugs der Gewerbesteuer i.S.d. § 4 Abs. 5b EStG n.F. und der Ausweitung der gewerbesteuerlichen Hinzurechnungen i.S.d. § 8 GewStG ist eine Er- höhung der effektiven Gewerbesteuerbelastung. Das UntStRefG 2008 führte somit geradezu zu einer Renaissance der traditionell stark diskutierten Gewer- besteuer.[6] Demzufolge stieg das relative Gewicht der GewSt als Unterneh- mensteuer bei dem durchschnittlichen Hebesatz der Gewerbesteuer aller deut- schen Gemeinden im Jahr 2007 i.H.v. 389%[7] von bisher 42,44% auf 46,24%. Nicht selten hat sich die GewSt in Kommunen mit hohen Hebesätzen sogar zur dominierenden Unternehmensteuer entwickelt.[8]

Um sich weiterhin der angestrebten Rechtsformneutralität anzunähern, mussten aufgrund des neuen Abzugsverbots der Gewerbesteuer auch Maßnahmen bei der Besteuerung von Einzelunternehmern und den transparent besteuerten Per- sonengesellschaften ergriffen werden. Diese wurden speziell durch Verände- rungen der Gewerbesteueranrechnung auf die Einkommensteuer gem. § 35 EStG umzusetzen versucht.

Ziel dieser Seminararbeit ist, den aktuellen Regelungsgehalt des Gewerbe- steuerkompensationsverfahrens nach § 35 EStG zu beschreiben.[9] Ein besonde- res Augenmerk wird dabei auf die Anwendbarkeit bei Mitunternehmern von Personengesellschaften gelegt. In Kapitel 2 erfolgt einleitend eine Schilderung der Zielsetzung der Vorschrift sowie deren notwendigen Bedingungen zur An- wendbarkeit in persönlicher, zeitlicher sowie sachlicher Hinsicht. Diese quali- tative Analyse ist notwendig, um in Kapitel 3 die quantitative Steuerermäßi- gung des § 35 EStG betrachten zu können. Kapitel 4 stellt schließlich verschie- dene Gestaltungsmöglichkeiten in Bezug auf das Anrechnungsverfahren dar und welche Wirkungen diese entfalten. Im abschließenden Kapitel 5 wird eine kurze, zusammenfassende Beurteilung sowie ein kleiner Ausblick gegeben.

2 Das Gewerbesteuerkompensationsverfahren

2.1 Zielsetzung und Bedeutung

Das Gewerbesteuerkompensationsverfahren des § 35 EStG wurde durch das StSenkG vom 23. Oktober 2000[10] mit dem Ziel eingeführt, Einzelunternehmer und Mitunternehmer von Personengesellschaften von der Gewerbesteuer zu entlasten, um eine „annähernde steuerrechtliche Angleichung von Personen- und Kapitalgesellschaften“ zu erreichen.[11] Dieses Ziel wird durch eine Steuerbetragsermäßigung[12] verfolgt.[13] Steuerpflichtige können pauschal einen Prozentsatz des festgesetzten Gewerbesteuer-Messbetrags auf ihre tarifliche Einkommensteuer[14] anrechnen lassen.[15] Ausschließlich die Steuerermäßigun- gen gem. § 34f EStG und § 34g EStG werden erst nach der Anwendung des § 35 EStG berücksichtigt.[16] Seit dem VZ 2001 bis einschließlich dem VZ 2007 erfolgte die Entlastung der Gewerbesteuer bei Einzelunternehmern sowie Mi- tunternehmern von Personengesellschaften in zwei Stufen.[17] Einerseits war die Gewerbesteuer als Betriebsausgabe i.S.v. § 4 Abs. 4 EStG a.F. abzugsfähig und verkleinerte somit ihre eigene sowie die Bemessungsgrundlage der ESt. An- dererseits konnte sich der Steuerpflichtige auf die tarifliche ESt im Rahmen des § 35 EStG a.F. das 1,8fache des festgesetzten GewSt-Messbetrags i.S.d. § 14 GewStG pauschal anrechnen lassen.[18] Mit der UntStRef 2008 wurde jedoch das steuerliche Betriebsausgabenabzugsverbot der GewSt gem. § 4 Abs. 5b EStG n.F. m.W.v. VZ 2008 gem. § 52 Abs. 12 Satz 7 EStG eingeführt.[19] Infol- gedessen verbleibt das Gewerbesteuerkompensationsverfahren nach § 35 EStG als alleiniges Instrument, um Gewerbetreibenden zu begünstigen.[20]

2.2 Anwendungsbereich

2.2.1 Persönlicher und zeitlicher Anwendungsbereich

Von der Gewerbesteueranrechnung des § 35 EStG begünstigt sind ausschließlich natürliche Personen, die mit gewerblichen Einkünften entweder unbeschränkt oder beschränkt einkommensteuerpflichtig sind. In diese Gruppe fallen alle Einzelunternehmer, die mittelbar bzw. unmittelbar beteiligten Mitunternehmer einer Personengesellschaft sowie die persönlich haftenden Gesellschafter einer KGaA.[21] Ausgenommen von der Anwendbarkeit des § 35 EStG sind hingegen Körperschaftsteuersubjekte.[22]

Gem. § 52 Abs. 50 Buchst. a EStG in der Fassung durch das StÄndG 2001[23] war § 35 EStG in seiner ursprünglichen Form erstmals für den VZ 2001 anzuwenden.[24] Der durch das UntStRefG[25] und JStG 2008[26] neu gefasste § 35 EStG ist i.S.d. § 52 Abs. 1 EStG erstmals für den VZ 2008 anzuwenden.[27]

2.2.2 Sachlicher Anwendungsbereich

Grundlegende Bedingung für die Ermäßigung der Einkommensteuerbelastung durch das Gewerbesteueranrechnungsverfahren nach § 35 EStG ist die Erzie- lung von gewerblichen Einkünften. Seit der Einführung des § 35 EStG im Jahr 2001 ist die Auslegung des Begriffs „gewerbliche Einkünfte“ einer der umstrit- tensten Punkte hinsichtlich der Anwendbarkeit des § 35 EStG.[28] Aufgrund der ursprünglich fehlenden expliziten Definition und mangels einschränkender Regelungen des Gesetzeswortlautes tendierte ein Großteil des Schrifttums zu einer weiten Auslegung, wonach auch gewerbliche Einkünfte, die nicht der Gewerbesteuerpflicht unterliegen, berücksichtigungsfähig wären.[29] Aber auch restriktive Auffassungen wurden vertreten. Selbst die Anwendung des Kür- zungskatalogs i.S.d. § 32 Buchst. c Abs. 2 EStG a.F. wurde z.T. für anwendbar erklärt.[30] Die Finanzverwaltung wählt bezüglich dieser Problematik einen Mit- telweg und ist der Auffassung, nur gewerbliche Einkünfte zu begünstigen, die „gewerbesteuerpflichtig und nicht von der Anwendung des § 35 EStG ausge- schlossen sind.“[31] Diese explizite Definition war auch Bestandteil des am 20. Dezember 2007 verabschiedeten JStG 2008[32] und findet seither ihren Ausdruck in § 35 Abs. 1 Satz 3 EStG.[33]

Darunter fallen sowohl die gewerblichen Einkünfte von Einzelunternehmern gem. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG als auch die Gewinnanteile und Sonder- vergütungen eines unmittelbar oder mittelbar beteiligten Mitunternehmers i.S.d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG sowie eines Komplementärs einer KGaA gem. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG.[34] In den Rahmen berücksichtigungsfähi- ger Einkünfte fallen zugleich die Gewinnanteile und Sondervergütungen der Mitunternehmer gewerblich infizierter bzw. geprägter Personengesellschaften gem. § 15 Abs. 3 EStG. Diese begründen „keine neue Unterart“ der Einkünfte, sondern qualifizieren solche lediglich in vollem Umfang in o.g. Einkünfte i.S.d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG um.[35] Diese so genannte „Abfärberegelung“ verstößt nach Meinung des Bundesverfassungsgerichts nicht gegen den Gleichheitsgrundsatz gem. § 3 GG und ist somit i.V.m. § 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG verfassungsgemäß.[36] Dies wird u.a. damit begründet, dass der Abfärbewirkung durch entsprechende gesellschaftsrechtliche Gestal- tung ausgewichen werden kann.[37] Ausschließlich im Fall eines äußerst geringen Anteils der Einnahmen der gewerblichen Tätigkeit i.H.v. 1,25% an den Einnahmen der Gesamttätigkeit kann definitiv von der Umqualifizierung nichtgewerblicher Einkünfte abgesehen werden.[38] Die Gewerbesteueranrechnung des § 35 EStG selbst hat jedoch den Betriebsprüfern die Freude am Aufgreifen derartiger Sachverhalte und den Personengesellschaften das latente Risiko des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG genommen.[39]

Die in den §§ 16 und 17 EStG genannten Einkünfte sind hingegen grundsätz- lich nicht gewerbesteuerpflichtig und somit von der Anwendung des § 35 EStG ausgeschlossen.[40] Eine Ausnahme von diesem Grundsatz bildet die nicht mit dem Tatbestand der Betriebsaufgabe im Zusammenhang stehende Veräußerung einer 100%igen Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft als auch die gewerbe- steuerpflichtigen Veräußerungsgewinne gem. § 7 Satz 2 GewStG und werden somit dem Gewerbeertrag i.S.v. § 7 GewStG, der Besteuerungsgrundlage der Gewerbesteuer, hinzugerechnet.[41]

3 Die Höhe der Einkommensteuerermäßigung

3.1 Das Anrechnungsvolumen

Das Anrechnungsvolumen beträgt bei Einzelunternehmern gem. § 35 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG n.F. das 3,8fache des festgesetzten GewSt-Messbetrags i.S.v. § 14 GewStG.[42] Bei der Berechnung des GewSt-Messbetrags gem. § 14 GewStG muss ab VZ 2008 die neu eingeführte, vereinheitlichte Steuermess- zahl für den Gewerbeertrag i.H.v. 3,5% gem. § 11 Abs. 2 GewStG beachtet werden, die den alten Staffeltarif ersetzt.[43] Mitunternehmer i.S.d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG und persönlich haftende Gesellschafter einer KGaA i.S.d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG können jedoch gem. § 35 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG nur das 3,8fache des jeweils festgesetzten anteiligen Gewerbesteuer- Messbetrags geltend machen. Die Aufteilung des Gewerbesteuer-Messbetrags richtet sich dabei gem. § 35 Abs. 2 Satz 2 EStG nach den Gewinnanteilen der Mitunternehmer auf der Basis des allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssels, welcher dem im Gesellschaftsvertrag vereinbarten handelsrechtlichen Gewinn- verteilungsschlüssel gleichgesetzt wird.[44] Vorabgewinnanteile sowie nicht ge- winn-abhängige Sondervergütungen i.S.d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG sind bei der Ermittlung des Aufteilungsmaßstabs für den Gewerbesteuer- Messbetrag gem. § 35 Abs. 2 Satz 2 2.Halbsatz EStG ausdrücklich nicht zu berücksichtigen.[45] Aus der Irrelevanz der Sonderbetriebsergebnisse und der Ergebnisse aus den Ergänzungsbilanzen resultiert eine „Sozialisierung der Ge- werbesteuer-Messbeträge“, die die Gefahr von Anrechnungsüberhängen[46] ver- stärkt.[47]

Liegt eine mittelbare Beteiligung[48] vor, so bleibt die Untergesellschaft Gewer- besteuersubjekt. Gewinn- und Verlustanteile der Untergesellschaft werden zu- nächst in die gewerblichen Einkünfte der Obergesellschaften eingerechnet.

Anschließend erfolgt bei der Berechnung des Gewerbeertrags i.S.d. § 7 GewStG jedoch eine Hinzurechnung der Verlustanteile gem. § 8 Nr. 8 GewStG[49] und korrespondierend eine Kürzung der Gewinnanteile gem. § 9 Nr.

2 GewStG[50]. Bei den Gesellschaftern der Obergesellschaften, den so genannten Schlussgesellschaftern[51], führt die Besteuerung der Gewinnanteile durch die Gewerbesteuer der Untergesellschaft einerseits als auch durch die Einkommen- steuer andererseits zu einer Doppelbelastung. Um hier die von § 35 gewünschte Entlastung zu erreichen, erfolgt bei mehrstöckigen Mitunternehmerschaften eine „Durchreichung des Gewerbesteuer-Messbetrags der Untergesellschaft an die Schlussgesellschafter“.[52] Diese sind gem. § 35 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 zur Steuerermäßigung berechtigt. Wie bereits angedeutet können auch Mitunter- nehmer-Kapitalgesellschaften Schlussgesellschafter sein. Diese können grund- sätzlich[53] den auf sie entfallenden Gewerbesteuer-Messbetrag nicht auf ihre Gesellschafter (natürliche Personen) weiterreichen, sind aber zwingend bei der Aufteilung des Gewerbesteuer-Messbetrags der Untergesellschaft zu berück- sichtigen.[54]

[...]


[1] BGBl I 2007, 1912, 1912.

[2] BT-Drs. 16/4841, 29.

[3] BDI, Die Steuerbelastung der Unternehmen 2008, 2008, 12, 13.

[4] Harle, BB 2008, 2151, 2151.

[5] Schreiber/Ruf, BB 2007, 1099, 1100; so auch Schwedhelm/Olbing/Binnewies, GmbHR 2007, 1233, 1234.

[6] Derlien/Wittkowski, DB 2008, 835, 836.

[7] Statistisches Bundesamt, Finanzen und Steuern, Fachserie 14 Reihe 10.1, 2007, Kapitel 6.1.

[8] Herzig, DB 2007, 1541, 1541.

[9] Auf Zusammenhänge mit der ebenfalls durch das UntStRef 2008 eingeführten Thesaurierungsbegünstigung nach § 34a EStG geht der Verfasser nur kurz im Kapitel 4 ein.

[10] BGBl I 2000, 1433, 1433.

[11] Driesch, in: Lange, Personengesellschaften im Steuerrecht, 2008, 846.

[12] Zur Unterscheidung zwischen Steuerbetragsermäßigung und Steuersatzermäßigung vgl. Neu, DStR 2000, 1933, 1934.

[13] Korezkij, BB 2001, 333, 334.

[14] Es handelt sich um die tarifliche ESt i.S.d. § 35 Abs. 1 EStG, d.h. die Anrechnung der ausländischen Steuern gem. § 34 Buchst. c EStG und § 12 AStG ist zu berücksichtigen.

[15] Driesch, in: Lange, Personengesellschaften im Steuerrecht, 2008, 846.

[16] BMF-Schreiben v. 12.01.2007, IV B 2 - S 2296a - 2/07, FR 2007, 202.

[17] Förster, FR 2000, 866, 866.

[18] Danelsing, in: Blümich, EStG/KStG/GewStG, 2008, § 35 EStG, Rz. 10.

[19] Kessler/Ortmann-Babel/Zipfel, in: Ernst&Young/BDI, Die UntStRef 2008, 2007, 11.

[20] Förster, in: Breithecker/Förster/Förster/Klapdor, UntStRefG 2008, 2007, § 35 EStG, Rz. 2.

[21] BMF-Schreiben v. 12.01.2007, IV B 2 - S 2296a - 2/07, FR 2007, 202.

[22] Gosch, in: Kirchhof, ESt-Kompaktkommentar, 2008, § 35 EStG, Rz. 8.

[23] BGBl I 2001, 3794, 3794.

[24] Ritzer/Stangl, DStR 2002, 1068, 1070.

[25] BGBl I 2007, 1912, 1912.

[26] BGBl I 2007, 3150, 3150.

[27] Danelsing, in: Blümich, EStG/KStG/GewStG, 2008, § 35 EStG, Rz. 16.

[28] Korezkij, BB 2002, 2099, 2099.

[29] Förster, in: Breithecker/Förster/Förster/Klapdor, UntStRefG 2008, 2007, § 35 EStG, Rz. 15.

[30] Ablehnend Korezkij, DStR 2001, 1642, 1644.

[31] BMF-Schreiben v. 19.09.2007, IV B 2 - S 2296 - a/0, Rz.6, GmbHR 2007, 1173.

[32] BGBl I 2007, 3150, 3154.

[33] Blaufus/Hechtner/Hundsdoerfer, BB 2008, 80, 81; so bereits schon Knebel/Spahn/Plenker, DB 2007, 2733, 2738.

[34] Driesch, in: Lange, Personengesellschaften im Steuerrecht, 2008, 847.

[35] Stuhrmann, FR 2000, 550, 552.

[36] BVerfG, Beschluss v. 15.01.2008, 1 BvL 2/04, DB 2008, 1243.

[37] Keß, FR 2008, 818, 828.

[38] BFH, Urteil v. 11.08.1999, XI R 12/98, BStBl II 2000, 229.

[39] Nettersheim, EStB 2002, 254, 255.

[40] Danelsing, in: Blümich, EStG/KStG/GewStG, 2008, § 35 EStG, Rz. 17.

[41] Danelsing, in: Blümich, EStG/KStG/GewStG, 2008, § 35 EStG, Rz. 17.

[42] BMF-Schreiben v. 19.09.2007, IV B 2 - S 2296a - a/0, Rz.17, GmbHR 2007, 1173.

[43] Herzig/Lochmann, DB 2007, 1037, 1037.

[44] Ritzer/Stangl, DStR 2002, 1785, 1786.

[45] BMF-Schreiben v. 19.09.2007, IV B 2 - S 2296a -a/0, Rz.20, GmbHR 2007, 1173. ; so bereits schon Wesselbaum-Neugebauer, DStR 2001, 180, 185.

[46] Vgl. Kapitel 3.3.

[47] Ritzer/Stangl, DStR 2002, 1785, 1786.

[48] Beteiligung einer Personengesellschaft (Obergesellschaft) an einer anderen Personengesellschaft (Untergesellschaft).

[49] Frotscher, Körperschaftsteuer/Gewerbesteuer, 2008, Rz. 674.

[50] Frotscher, Körperschaftsteuer/Gewerbesteuer, 2008, Rz. 679.

[51] Schlussgesellschafter können natürliche oder juristische Personen sein.

[52] Kollruss, DStR 2007, 378, 378.

[53] Eine Ausnahme existiert beim transparenten Bereich des Komplementärs einer KGaA.

[54] BMF-Schreiben v. 19.9.2007, IV B 2 - S 2296a –a/0, Rz.24, GmbHR 2007, 1173.

Ende der Leseprobe aus 26 Seiten

Details

Titel
Die Gewerbesteuer-Anrechnung nach § 35 EStG bei Personengesellschaften
Hochschule
Albert-Ludwigs-Universität Freiburg  (Lehrstuhl für Betriebswirtschaftliche Steuerlehre)
Veranstaltung
Seminar: Nationale Unternehmensbesteuerung: "Aktuelle ertragsteuerliche Entwicklungen bei Personengesellschaften"
Note
1,7
Autor
Jahr
2008
Seiten
26
Katalognummer
V176097
ISBN (eBook)
9783640972036
ISBN (Buch)
9783640973040
Dateigröße
541 KB
Sprache
Deutsch
Schlagworte
Gewerbesteuer, Gewerbesteueranrechnung, § 35, Einkommensteuer, Unternehmensteuerreformgesetz, UntStRefG, UntStRef, Unternehmensteuerreform, Unternehmensteuern, Standortattraktivität, Adam, Philipp Adam
Arbeit zitieren
Philipp Adam (Autor), 2008, Die Gewerbesteuer-Anrechnung nach § 35 EStG bei Personengesellschaften , München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/176097

Kommentare

  • Noch keine Kommentare.
Im eBook lesen
Titel: Die Gewerbesteuer-Anrechnung nach § 35 EStG  bei Personengesellschaften



Ihre Arbeit hochladen

Ihre Hausarbeit / Abschlussarbeit:

- Publikation als eBook und Buch
- Hohes Honorar auf die Verkäufe
- Für Sie komplett kostenlos – mit ISBN
- Es dauert nur 5 Minuten
- Jede Arbeit findet Leser

Kostenlos Autor werden