Vergleichende Analyse ausgewählter US-amerikanischer und und deutscher Grundsätze ordnungsmäßiger Abschlußprüfung


Diplomarbeit, 2002
89 Seiten, Note: 2,7

Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

Darstellungsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1 Einleitung
1.1 Problemstellung
1.2 Zielsetzung
1.3 Gang der Untersuchung

2 Aufbau und Konzeption der Prüfungsgrundsätze
2.1 Das System der deutschen Prüfungsgrundsätze
2.2 Das System der amerikanischen Prüfungsgrundsätze
2.3 Unterschiede in den Systemen der Prüfungsstandards
2.4 Die Bedeutung der US-amerikanischen Prüfungsvorschriften für die deutsche Prüfungspraxis

3 Vergleich ausgewählter Standards
3.1 Genereller Prüfungsansatz
3.1.1 Prüfungsansatz nach deutschen Standards
3.1.2 Prüfungsansatz nach US-amerikanischen Standards
3.1.3 Unterschiede
3.2 Planung
3.2.1 Planung nach deutschen Prüfungsstandards
3.2.2 Planung nach US-GAAS
3.2.3 Unterschiede
3.3 Prüfungsnachweise
3.3.1 Prüfungsnachweise nach deutschen Prüfungsstandards
3.3.2 Die Prüfung der Vorratsinventur zur Erlangung von
Prüfungsnachweisen nach IDW EPS 301
3.3.3 Prüfungsnachweise („evidential matters“) nach US-GAAS
3.3.3.1 Bestätigungen nach US-GAAS
3.3.3.2 Vorräte
3.3.4 Unterschiede
3.4 Risikoeinschätzung
3.4.1 Risikoeinschätzung nach deutschen Standards
3.4.1.1 Aufdeckung von Unregelmäßigkeiten im Rahmen der Abschlußprüfung
3.4.1.2 Das interne Kontrollsystem
3.4.2 Risikoeinschätzung nach US-amerikanischen Standards
3.4.2.1 Die Feststellung von „illegal acts“ im Jahresabschluß
3.4.2.2 Die Feststellung von „fraud“ im Jahresabschluß
3.4.2.3 Die Prüfung des IKS („Internal Control“)
3.4.3 Unterschiede

4 Schlußbemerkung und Ausblick

Anhang I

Anhang II

Anhang III

Literaturverzeichnis

Rechtsprechungsverzeichnis

Quellenverzeichnis

Darstellungsverzeichnis

Darstellung 1: Das deutsche Prüfungssystem

Darstellung 2: Das US-amerikanische Prüfungssystem

Darstellung 3: The Body of GAAP

Darstellung 4: Unregelmäßigkeiten nach IDW EPS

Darstellung A 1: Einflüsse auf die deutschen Prüfungsstandards

Darstellung A 2: Der PS

Darstellung A 3: Arten der Prüfungshandlungen

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1 Einleitung

1.1 Problemstellung

Die Pflichtprüfung von Aktiengesellschaften in Deutschland findet ihren Ursprung in der am 19.September 1931 vom Reichspräsidenten erlassenen ersten Notverordnung zur Pflichtprüfung.1 Die Verordnung wurde mit dem Ziel erlassen, das Vertrauen der Öffentlichkeit in die Abschlußinformationen zu stärken.

Heute schreitet der Globalisierungsprozeß der Industrie und der Kapitalmärkte immer schneller voran.2 Diese fortwährende Industrialisierung des Wirtschaftslebens führt da-zu, daß die Prüfung der Jahresabschlüsse nicht ausschließlich unter nationalen Ge-sichtspunkten zu sehen ist. Insbesondere internationale Rechnungslegungsvorschriften (IAS und US-GAAP) erfahren zunehmende Bedeutung. Diese Entwicklung führt dazu, daß zunehmend höhere Anforderungen an die Prüfungssysteme (ISA bzw. US-GAAS) nach denen solche Abschlüsse geprüft werden zu stellen sind.3 An dieser Entwicklung nimmt das IDW durch die Angleichung deutscher Standards an internationale Vor-schriften teil.

Von besonderer Bedeutung sind die US-GAAS. Die stellen das einzige von der SEC akzeptierte Prüfungssystem dar, nach denen Unternehmen, die an einer USamerikanischen Börse notiert sind grundsätzlich zu prüfen sind. Entsprechendes gilt also auch für deutsche Unternehmen mit Notierung an der NYSE.

Nicht zuletzt durch Bilanzskandale in Deutschland, spätestens aber durch die Bilanzfäl-schungen in den USA und dem Zusammenbruch einer der größten Prüfungsgesellschaf-ten, ist die Wirtschaftsprüfungsbranche international in das Kreuzfeuer der Kritik ge-rückt. Besonders die sog. Erwartungslücke4 belastet das Verhältnis zwischen der Öf fentlichkeit und den Prüfern. Die Frage, die häufig gestellt wird ist, ob Bilanzfälschungen von den Wirtschaftsprüfern im Rahmend er Abschlußprüfung aufgedeckt werden müssen und ob die jeweiligen Prüfungssysteme dazu geeignet sind.

1.2 Zielsetzung

Seitdem internationale Standards in deutsche Grundsätze ordnungsmäßiger Abschluß-prüfung transformiert werden, erschienen zahlreiche fachliche Veröffentlichungen die-ses Themas. Diese beschäftigten sich in der Regel nur mit dem Transformationsprozeß im allgemeinen oder mit einem Vergleich bereits transformierter Standards mit den ISA. Ein Vergleich deutscher Standards mit den entsprechenden US-amerikanischen Standards wird in der Fachliteratur nicht detailliert beschrieben. Ziel dieser Arbeit ist es, einen inhaltlichen Vergleich ausgewählter Standards darzustellen und evtl. vorhandene Unterschiede aufzuzeigen.

1.3 Gang der Untersuchung

Nach der Einleitung mit Hinweisen auf die Bedeutung und die Probleme des Themas für die Wirtschaftsprüfung im ersten Kapitel, wird im zweiten Kapitel ein Überblick über Aufbau und Bedeutung der beiden Prüfungssysteme gegeben. Hierbei wird auch auf den Aufbau und die Bindungswirkung der jeweiligen Systeme sowie auf die Bedeutung der US-GAAS für die deutsche Wirtschaftsprüfungspraxis eingegangen, um so den Einstieg in den recht diffizilen Themenkomplex zu ermöglichen.

Das dritte Kapitel der Arbeit beschäftigt sich ausführlich mit dem Vergleich der aus-gewählten Standards. Als erstes wird auf die verschiedenen zugrundeliegenden Rech-nungslegungssysteme eingegangen und der daraus resultierende Prüfungsansatz vergli-chen. Anschließend folgt ein Vergleich der Planung der Prüfung nach den jeweiligen Prüfungssystemen. Danach werden die Unterschiede bei der Erlangung von Prüfungs-nachweisen beschrieben, wobei insbesondere auf Bestätigungen und Prüfungsnachweise für Vorräte eingegangen wird. In der nachfolgenden Betrachtung werden die Unter-schiede bezüglich der Risikoeinschätzung herausgearbeitet. Besonderes Augenmerk ist auf Bilanzdelikte, Gesetzesverstöße und das interne Kontrollsystem (IKS) zu legen. Nach jedem der vier Themenschwerpunkte werden die Unterschiede zusammengefaßt.

Die Arbeit schließt im vierten Kapitel mit einer kurzen Zusammenfassung und einem Ausblick auf zukünftige Veränderungen und deren Auswirkungen auf die Wirtschaftsprüfungspraxis ab.

Im Anhang III sind die US-amerikanischen AU Sections in Synopse den entsprechenden deutschen Standards gegenübergestellt. Die in dieser Arbeit besprochenen Standards sind zusätzlich inhaltlich gegenübergestellt.

2 Aufbau und Konzeption der Prüfungsgrundsätze

2.1 Das System der deutschen Prüfungsgrundsätze

In Deutschland sind im Rahmen der handelsrechtlichen Abschlußprüfung gesetzliche Vorschriften, Grundsätze ordnungsmäßiger Abschlußprüfung und fachliche Verlautba-rungen sowie Prüfungsstandards zu beachten. Das HGB regelt in den §§ 316-324 unmit-telbar die Abschlußprüfung. Zu den gesetzlichen Regelungen gehören weiterhin die Vorschriften der am 1.11.1961 in Kraft getretenen WPO.5 Die WPO verpflichtet die Mitglieder der WPK unmittelbar. Bei den GoA handelt es sich um übergeordnete Grundsätze, die der Abschlußprüfer beachten muß.6 Zu den kodifizierten GoA gehören u.a. die Berufsgrundsätze der Unabhängigkeit, der Eigenverantwortlichkeit, der Gewis-senhaftigkeit und der Verschwiegenheit.7 Die fachlichen Verlautbarungen werden vom Institut der Wirtschaftsprüfer herausgegeben und stellen eine Konkretisierung der ge-setzlichen Rahmenbedingungen dar. Unter den Begriff fachliche Verlautbarungen fallen Fachgutachten, die grundsätzliche Bilanzierungs- und Prüfungsfragen klären, und Stel-lungnahmen, die Verlautbarungen zu Fachfragen darstellen.8 Zwar verpflichtet die Sat-zung des IDW seine Mitglieder, die von den Fachausschüssen erarbeiteten Fachgutach-ten, Prüfungsstandards, Stellungnahmen zur Rechnungslegung und Standards zu beach-ten diese sind aber, da sie keinen Rechtsnormcharakter besitzen nicht rechtlich verbind-lich.9 In der Praxis sind diese fachlichen Verlautbarungen allerdings vom Prüfer anzu-wenden, da sie eine faktische Bindungswirkung haben. Im Falle einer Nichtbeachtung kann dies nachteilig für den Abschlußprüfer ausgelegt werden.10 Im Zuge der interna-tionalen Harmonisierung der Abschlußprüfung werden die Fachgutachten und Stellung-nahmen zur Zeit durch IDW Prüfungsstandards und Prüfungshinweise ersetzt. Damit soll erreicht werden, daß die deutschen Standards das gleiche System übernehmen wie es bei internationalen Standards bereits der Fall ist, nämlich, daß der Prüfer nun zu allen Phasen der Prüfung alle erforderlichen Informationen zusammengefaßt erhält.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Quelle: In Anlehnung an Sell, K., Bilanzdelikte, 1999, S. 52 Darstellung 1: Das deutsche Pr ü fungssystem

2.2 Das System der amerikanischen Prüfungsgrundsätze

In den USA wird die Abschlußprüfung vor allem durch das American Institute of Certified Public Accountants (AICPA) geregelt. An das AICPA hat die SEC, die in den USA befugt ist Prüfungsnormen zu setzen, das standard setting delegiert. Hauptgrund dafür war das Spezialwissen der AICPA zu nutzen.11 Die Aufgaben des AICPA liegen - wie erwähnt - in dem Erlaß von Prüfungsstandards aber auch der Durchsetzung ihrer Anwendung.12 Neben dem AICPA hat aber die amerikanische Börsenaufsicht SEC weiterhin das Recht durch Erlasse in die Gestaltung der Prüfungsstandards einzugreifen. So kann die SEC regeln, nach welchen Standards die Abschlüsse von Unternehmen geprüft werden müssen, damit sie die Börsenzulassung erhalten.

Das amerikanische System der Prüfungsgrundsätze besteht aus drei Stufen (vgl. Darstellung 2). Sämtliche Phasen des Prüfungsprozesses werden in den Generally Accepted Auditing Standards (GAAS), den Statements on Auditing Standards (SAS) und den Auditing Interpretations (AUI) geregelt. Die von der AICPA herausgegebnen GAAS umfassen zehn Standards. Diese setzen sich aus drei General Standards, drei Standards of Field Work und vier Standards of Reporting zusammen und sind bei der Abschlußprüfung zwingend anzuwenden.13 Das AICPA Auditing Standards Board (ASB) ist ermächtigt, die SAS herauszugeben, die die GAAS interpretieren.14

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Quelle: In Anlehnung an Marten, K.U., et al., Grundlagen, 2001, S. 416 Darstellung 2: Das US-amerikanische Pr ü fungssystem

Die SAS werden in Sachgebietsgruppen („ AU Sections “) - also in die einzelnen Berei-che des Prüfungsprozesses - zusammengefaßt. AU Sections 100-161 regeln die Verant-wortlichkeit des Abschlußprüfers, AU Sections 200-230 die allgemeinen Aspekte der Prüfung, in AU Sections 300-390 werden u.a. Prüfungsplanung und Durchführung gere-gelt und AU Sections 400-561 regeln die Berichterstattung.15 Ebenso wie die GAAS sind die SAS zwingend bei der Abschlußprüfung anzuwenden. Erreicht wird dies durch die Regulation S-X der SEC, so daß die SAS - bei Prüfungen von Unternehmen die unter die Regelungen der SEC fallen - wie Rechtsnormen behandelt werden müssen. Falls die SEC zu dem Schluß kommen sollte, daß die GAAS / SAS vom Abschlußprüfer bei einer Prüfung nicht beachtet wurden, kann dieser Abschlußprüfer von weiteren Prüfungen von der SEC ausgeschlossen werden.16 Die AUI werden ebenfalls von dem ASB herausgegeben, diese sind allerdings für den Abschlußprüfer nicht bindend, sondern sollen vielmehr als Hilfe zur Anwendung der SAS dienen. Die AUI werden - wie die deutschen PH - entsprechend den durch sie interpretierten AU Sections numeriert, wobei ihnen ebenfalls eine 9 voran gestellt wird.

2.3 Unterschiede in den Systemen der Prüfungsstandards

Zwischen dem deutschen und dem amerikanischen System der Prüfungsstandards exi-stieren einige Unterschiede. Alle von der AICPA erlassenen GAAS und SAS sind von allen Abschlußprüfern zwingend bei Prüfungen anzuwenden und Verstöße können mit dem Ausschluß von Prüfungen durch die SEC geahndet werden. Solche ausdrücklichen Sanktionsmöglichkeiten für die Nichtbeachtung von deutschen Prüfungsstandards be-stehen im deutschen Berufsstand nicht.17 Die GAAS und SAS sind für den US-amerikanischen Abschlußprüfer rechtlich bindend, während in Deutschland die Prü-fungsstandards für den Abschlußprüfer „nur“ eine faktische Bindungswirkung besit-zen.18 Allerdings bleibt festzustellen, das eine Nichtbeachtung der IDW PS nur in be-gründeten Ausnahmefällen geduldet wird. Auch wenn das IDW damit begonnen hat, die deutschen Prüfungsstandards in ein geschlossenes System einzuordnen, das sämtliche Bereiche der Abschlußprüfung, ähnlich den GAAS oder ISA, strukturiert regelt, so fehlt dem deutschen System noch die Vollständigkeit der US-amerikanischen Standards. Dies liegt vor allem an der Neuheit dieses Systems in Deutschland und kann daher noch nicht den gleichen Vollkommenheitsgrad vorweisen wie das US-amerikanische System, das seit Jahrzehnten gewachsen ist.19

2.4 Die Bedeutung der US-amerikanischen Prüfungsvorschriften für die deut- sche Prüfungspraxis

Bei den US-GAAS und SAS handelt es sich um Rechtsvorschriften für die Abschluß-prüfung, die nur für den US-amerikanischen Raum gelten. Sie haben daher für den deut-schen Abschlußprüfer keine rechtliche Bindungswirkung. Da sie jedoch großen Einfluß auf die internationalen Standards (ISA) ausüben, wirken sich die US-GAAS und SAS indirekt auch auf die deutschen Prüfungsstandards aus (s. auch Darstellung A 1 im An-hang).20 Ein Zeichen für die zunehmende Beachtung der US-GAAS durch das IDW liegt in der Verabschiedung des KonTraG und dem damit verbundenen Transformati-onsprozeß der deutschen Vorschriften an die ISA, die wie die US-amerikanischen einen wesentlich höheren Detaillierungsgrad als die deutschen Vorschriften aufweisen.21 Es sei jedoch darauf hingewiesen, daß nicht die US-GAAS die ISA direkt beeinflussen, vielmehr sind die US-Vertreter in der IFAC verpflichtet die ISA in US-amerikanische Normen zu transformieren. Allerdings wird davon ausgegangen, daß die Tätigkeiten der IFAC stark von den USA beeinflußt wird. Ein Indiz dafür ist, daß die IOSCO stark von der SEC geprägt ist.22 Als weiterer Grund für die Beachtung der US-GAAS sind die strengen Vorschriften der SEC zu nennen, denen sich auch deutsche Unternehmen un-terwerfen müssen, die (auch) an der US-amerikanischen Börse gelistet sein wollen. Ihre Abschlüsse sind nach den US-amerikanischen Vorschriften zu prüfen (oder es muß der Nachwies erbracht werden, daß die foreign GAAS den US-GAAS entsprechen) und da-mit ergibt sich evtl. die Notwendigkeit für deutsche Prüfer, sich mit den US-GAAS aus-einander zu setzen.23

3 Vergleich ausgewählter Standards

3.1 Genereller Prüfungsansatz

3.1.1 Prüfungsansatz nach deutschen Standards

Die generellen Vorschriften für die Abschlußprüfung sind in den IDW PS 200 und 201 geregelt. Während der IDW PS 200 die Ziele und Grundsätze der Durchführung von Abschlußprüfungen beschreibt, widmet sich der IDW PS 201 den Rechnungslegungsund Prüfungsgrundsätzen der Abschlußprüfung.

Das Ziel der Abschlußprüfung ist es, die Verläßlichkeit und Ordnungsmäßigkeit der im Jahresabschluß24 enthaltenen Informationen zu bestätigen und damit zu zeigen, ob der Jahresabschluß mit den relevanten Rechnungslegungsnormen in Einklang steht.25 Der bestätigte Jahresabschluß kann als Entscheidungsgrundlage für die jeweiligen Adressan-ten dienen. Da sich die jeweiligen Empfänger auf das Urteil des Prüfers verlassen, muß dies vertrauenswürdig sein.26 Leffson bezeichnet ein Prüfungsurteil dann als vertrau-enswürdig, wenn „über die untersuchten Sachverhalte Urteile abgeben werden, auf de-ren Richtigkeit der am Urteil Interessierte vertrauen kann“.27 Seine Prüfungsaussagen dokumentiert der Abschlußprüfer sowohl im Prüfungsbericht als auch im Bestätigungs-vermerk und erläutert sie ggf. dem Aufsichtsrat.28 Bei der Durchführung der Prüfung hat der Prüfer stets das Wirtschaftlichkeitsprinzip zu beachten, d.h. der Abschlußprüfer sollte sein Prüfungsurteil mit möglichst geringen Kosten zu erreichen versuchen.29 Die Prüfungsfeststellungen stellen allerdings weder eine Aussage über die Lebensfähigkeit des Unternehmens in der Zukunft noch über die Qualität der Geschäftsführung dar.

Nicht selten sieht die öffentliche Meinung nach dem Bekanntwerden von (Existenz ge-fährdenden) Problemen eines Unternehmens eine Mitschuld bei den Wirtschaftsprüfern. Dieses Mißverständnis (Richtigkeit der Rechnungslegung vs. wirtschaftliche Lage) wird in der Literatur als Erwartungslücke bezeichnet.30 In dem Prüfungsbericht, der eine de-taillierte Berichterstattung über den Verlauf und das Ergebnis der vorgenommenen Prü-fung darstellt, müssen die in § 321 HGB genannten Prüfungsaussagen dokumentiert werden.31 So hat der Prüfungsbericht bspw. eine Stellungnahme zur Beurteilung der Lage durch den gesetzlichen Vertreter (bei vorliegendem Lagebericht) zu enthalten. Ebenso wird eine Aussage verlangt, ob bei der Prüfung Gesetzesverstöße festgestellt wurden und ob die Bestimmungen des Gesellschaftervertrages bzw. der Satzung bzgl. der Buchführung, den geprüften Unterlagen, des Jahresabschlusses und des Lagebe-richts eingehalten wurden und die gesetzlichen Vertreter des Unternehmens die verlang-ten Nachweise erbracht haben.32 Der vom Abschlußprüfer erstellte Bestätigungsvermerk hat die in § 322 HGB beschriebenen Punkte zu enthalten. Dazu zählen u.a.:

- Die Zusammenfassung des Prüfungsergebnis
- Ein gesondertes Eingehen auf bestandsgefährdende Risiken.

Gegenstand einer Abschlußprüfung ist der Jahresabschluß, der Lagebericht und die zugrundeliegende Buchführung. Bei der Prüfung eines Konzernabschlusses sind eben-falls die einzelnen in den Konzernabschluß eingeflossenen Jahresabschlüsse gemäß FG 1/1988 S. 24 ff. zu prüfen. Beide sind unter dem Aspekt zu prüfen, ob die Rechnungsle-gung in Einklang mit den gesetzlichen Vorschriften geführt wird.33 Für die Buchfüh-rung bedeutet dies, daß diese u.a. vollständig, nachvollziehbar, richtig und unveränder-lich ist. Der Jahresabschluß hat u.a. klar und übersichtlich sowie vollständig zu sein und die Vermögensgegenstände müssen richtig bewertet sein.34 Für die Beurteilung des Lageberichts gelten die Vorschriften des IDW RS HFA 1 sowie der IDW PS 350.

Bei der Planung der Abschlußprüfung (vgl. Kapitel 3.2.1) und bei der Würdigung der erlangten Prüfungsnachweise (vgl. Kapitel 3.3.1) muß der Prüfer eine kritische Grund-haltung annehmen und muß bedenken, daß der Jahresabschluß falsche Aussagen enthal-ten kann. Wenn er auf Anhaltspunkte für Unregelmäßigkeiten stößt, so muß der Ab-schlußprüfer weitere Prüfungshandlungen durchführen und die Ergebnisse dieser Prü-fungshandlungen auf diesen Verdacht hin beurteilen.35 Die Art und den Umfang der erforderlichen Prüfungshandlungen hat der Prüfer nach eigenem Ermessen unter Be-rücksichtigung der jeweiligen IDW Prüfungsstandards bzw. anderen Verlautbarungen und gesetzlichen Regelungen festzulegen.36 Da allerdings eine lückenlose Prüfung nicht möglich ist, basieren die vom Prüfer durchgeführten Prüfungshandlungen auf den Er-gebnissen einer Stichprobenauswahl. Die so ausgewählten Prüfungshandlungen werden auf der Grundlage der Kenntnis über die Geschäftstätigkeit, der Vermutung von mögli-chen Fehlern und der Beurteilung des internen Kontroll-Systems durchgeführt. Trotz Beachtung dieser Faktoren ist es im Rahmen der Abschlußprüfung nicht möglich, ein absolut sicheres Urteil über die Richtigkeit des Jahresabschlusses abzugeben. Vielmehr wird darauf verwiesen, daß Prüfungsaussagen nur mit „hinreichender Sicherheit“ getrof-fen werden können.37 Dies liegt u.a. daran, daß die Prüfung durch Stichproben durchge-führt wird oder daß Prüfungsnachweise das Urteil des Abschlußprüfers zwar untermau-ern können, es letztlich aber nicht beweisen. Daher kann auch bei der nachträglichen Aufdeckung von Fehlern nicht immer zwingend auf ein Fehlverhalten des Abschlußprü-fers geschlossen werden.38 Trotzdem ist der Abschlußprüfer letztlich verantwortlich für alle Aussagen, die er im Bestätigungsvermerk bzw. im Prüfungsbericht getroffen hat. Der Prüfungsbericht kann den Aufsichtsrat in seiner Kontrollfunktion unterstützen, al-lerdings entbindet er in keiner Weise die gesetzlichen Vertreter eines Unternehmens von deren obliegenden Verantwortung für die Rechnungslegung des von ihnen gesteuerten Unternehmens. Die Verantwortung der gesetzlichen Vertreter umfaßt die Sicherstellung einer ordnungsgemäßen Buchführung und die ordnungsgemäße Aufstellung des Jahres abschlusses. Weiterhin hat die Unternehmensleitung für ein funktionierendes internes Kontrollsystem zu sorgen.39 Diese Pflicht obliegt der Unternehmensleitung nicht nur nach dem IDW PS 200 sondern wird explizit vom Gesetz in § 317 Abs. 4 HGB und § 91 AktG gefordert. Die Einrichtung des IKS zur Vermeidung von Falschaussagen ist somit auch zwingend vom Abschlußprüfer zu überprüfen.

Die der Prüfung zugrunde liegenden Rechnungslegungs- und Prüfungsgrundsätze sind in dem IDW PS 201 beschrieben. Bei der Abschlußprüfung finden sowohl deutsche als auch international anerkannte Rechnungslegungsgrundsätze Beachtung. Die durch die Abschlußprüfung zu berücksichtigenden internationalen Rechnungslegungsgrundsätze ergeben sich direkt aus § 292a HGB. Zu den „international anerkannten Rechnungsle-gungsgrundsätzen“40 zählen die IAS und US-GAAP. Diese beiden Grundsätze sind im-mer mehr von Bedeutung, da u.a. die am Neuen Markt41 und im SMAX42 gelisteten Unternehmen einen Jahresabschluß nach einem der genannten Regelungen aufstellen müssen.43 Die Regelung des § 292a HGB führt damit dazu, daß deutsche Wirtschafts-prüfer ggf. auch Konzernjahresabschlüsse, die nach solchen Regelungen aufgestellt wurden, zu prüfen haben.44 Andere nationale Rechnungslegungsgrundsätze können le-diglich im Rahmen von freiwilligen Abschlußprüfungen berücksichtigt werden, sofern sie per Gesetz oder nationaler Standards kodifiziert sind.45 Alle Jahresabschlüsse kön-nen grundsätzlich unter ausschließlicher Anwendung von bspw. US-GAAS - geprüft und bestätigt werden, allerdings nur sofern es sich dabei um eine freiwillige Abschluß-prüfung handelt.46

Die deutschen Rechnungslegungsgrundsätze sind im HGB in den §§ 238-289 sowie für Konzerne zusätzlich in den §§ 290-315 kodifiziert. Zusätzlich sind evtl. die spezifischen Regelungen der §§ 340 ff. und 341 ff. zu beachten. Je nach Rechtsform sind die speziel-len Vorschriften (z.B. AktG oder GmbHG) zu beachten. Zu den deutschen Rechnungs-legungsgrundätzen gehören auch die GoB, die sowohl gesetzlich normiert als auch nicht gesetzlich festgeschrieben sein können. Bei den nicht gesetzlich kodifizierten GoB ent-steht allerdings keine Lücke intra legem, vielmehr erlangen sie den Rang von gesetzli-chen Vorschriften bspw. durch Verweise in § 238 Abs. 1 HGB oder §264 Abs. 2 Satz 1 HGB.47 Ebenso verhält es sich bei vom DRSC herausgegebenen Empfehlungen für die Konzernrechnungslegung. Das DRSC wurde im März 1998, kurz nach Verabschiedung des KonTraG unter Bezug auf den neu eingeführten § 342 HGB, gegründet. Seine zen-trale Aufgabe ist die Entwicklung von Empfehlungen zur Anwendung der Grundsätze zur Konzernrechnungslegung, die Beratung des Bundesministeriums der Justiz sowie die Vertretung Deutschlands im IASC. Auch hierbei wird den Empfehlungen der Cha-rakter von GoB zugesprochen, wenn diese vom Bundesministerium der Justiz veröffent-licht wurden.48 Auch höchstrichterlicher handelsrechtlicher Rechtsprechung muß ge-folgt werden. Dies gilt sowohl für die nationale (bspw. BFH) wie auch für die europäi-sche (EuGH) Rechtsprechung. Die handelsrechtlichen Entscheidungen von Finanzhöfen hat ebenfalls Beachtung zu finden. Weiteren gesetzlichen Vorschriften (bspw. Steuer-recht) ist nur dann zu folgen, wenn diese Rückwirkungen auf den Jahresabschluß haben, oder die Nichtbeachtung zu Risiken führen würde, die im Lagebericht Erwähnung fin-den müßten. Falls die Abschlußprüfung Zuwiderhandlungen gegen die Geschäftsfüh-rungspflichten zu Tage bringt, ist dies im Prüfungsbericht zu erwähnen. Für das Ent-decken von Straftaten / Ordnungswidrigkeiten, die außerhalb der Rechnungslegung be-gangen wurden, gilt, daß der Jahresabschluß dahingehend untersucht werden muß, ob er frei von wesentlichen Fehlern ist, die aus diesen Taten resultieren könnten. Neben die sen Normen stellen auch noch die vom IDW herausgebenden Verlautbarungen zur Rechnungslegung (IDW RS und IDW RH sowie sonstige Verlautbarungen) einen Teil der deutschen Rechnungslegungsgrundsätze dar. Die IDW RS stellen allerdings nur die Auffassung der Ausschüsse des IDW dar und sollten beachtet werden. Die Beachtung der IDW RH wird allerdings nur empfohlen.49 Ebenso verhält es sich mit den IDW PS und IDW PH. Diese sind immer anzuwenden, auch wenn es sich um einen Jahresab-schluß handelt, der nicht nach deutschen Rechnungslegungsgrundsätzen aufgestellt wurde. Allerdings ist die Bindungswirkung der genannten Verlautbarungen in der Lite-ratur umstritten. So stellen sie keine gesetzliche Norm dar, da dem IDW die Kompetenz zum Erlaß von Rechtsnormen fehlt.50 Allerdings ist das IDW der Auffassung, daß die von ihm erlassenen Vorschriften aufgrund des Grundsatzes, den Beruf gewissenhaft auszuüben, zu beachten sind.51 Da aber diese Normen ein über die Fachliteratur hinaus-gehendes Potential besitzen, sind diese für den Abschlußprüfer faktisch bindend.52 Von internationalen Berufsorganisationen (z.B. AICPA oder IFAC) herausgegebene Ver-lautbarungen haben keine Bindungswirkung für den deutschen Abschlußprüfer. Es be-steht aber eine Verpflichtung, aufgrund der Mitgliedschaft des IDW in der IFAC, die internationalen Verlautbarungen in nationale Grundsätze zu transformieren, soweit dies möglich ist.53

Bei der Abschlußprüfung sind weiterhin die Berufsgrundsätze vom Abschlußprüfer einzuhalten. Dazu gehören neben der WPO auch die Berufssatzung der Wirtschaftsprüferkammer, die die Berufgrundsätze definiert. Zu ihnen zählen:

- Unabhängigkeit (§ 2 Berufssatzung WPK)
- Gewissenhaftigkeit (§ 4 Berufssatzung WPK)
- Verschwiegenheit (§ 9 Berufssatzung WPK)
- Eigenverantwortlichkeit (§ 11 Berufssatzung WPK) und
- Berufswürdiges Verhalten (§ 12 Berufssatzung WPK)

Eine Verpflichtung zur Einhaltung dieser Grundsätze ergibt sich aufgrund der gesetzlichen Satzungsautonomie der WPK, die in § 57 Abs. 3 und 4 WPO verankert ist.54

3.1.2 Prüfungsansatz nach US-amerikanischen Standards

Im Gegensatz zu den deutschen Prüfungsstandards sind die Regelungen für den Prü-fungsansatz auf mehrere Standards verteilt. Im folgenden sollen die AU Sections 220 „ Independence “, 230 „ Due Professional Care in the Performance of Work “, 410 “ Ad- herence to Generally Accepted Accounting Principles ”, 411 “ The Meaning of Present Fairly in Conformity with Generally Accepted Accounting Principles ” sowie 420 “ Con-sistency of Application of Generally Accepted Accounting Principles ” betrachtet wer-den.

Grundsätzlich verlangt der first standard of reporting, daß der Jahresabschluß im Ein-klang mit den US-GAAP aufgestellt wird. Diese Aussage schließt neben den US-GAAP ebenfalls die Methoden zur Anwendung dieser Rechnungslegungsvorschriften ein.55 Die US-GAAP stellen mit ihren weiten Richtlinien und ihren detaillierten Verfahren einen Standard dar, an dem der Jahresabschluß gemessen wird. Innerhalb dieser Vorschriften muß vom Abschlußprüfer entschieden werden, ob der Jahresabschluß angemessen (fair) dargestellt wird.56 Der Abschlußprüfer hat daher zu untersuchen, ob die angewendeten Rechnungslegungsgrundsätze den Standards entsprechen und auch den Gegebenheiten, in dem sich das Unternehmen befindet angemessen sind. Weiterhin ist festzustellen, ob der Jahresabschluß informativ bezüglich seiner Verwendung ist und ob die in ihm dar-gestellten Daten angemessen zusammengefaßt und gegliedert wurden. Wenn Zweifel an der Richtigkeit der Darstellung einer Transaktion bestehen, so muß sich der Abschluß-prüfer an der Hierarchie des body of GAAP orientieren.57 Es gibt drei Arten der Hierar-chien an denen sich der Abschlußprüfer je nach Art des Unternehmens orientieren muß. Es existieren Hierarchien für Unternehmen des privaten Sektors, für den öffentlichen

Sektor und eine Hierarchie für die Bundesebene (federal). Die private Hierarchie soll für die Beurteilung von Unternehmen sowie für gemeinnützige Organisationen (non- profit organizations) angewendet werden. Die Öffentliche für die Vorbereitung von Jahresabschlüssen von Gemeinden (local government) und die Hierarchie der Bundes-ebene muß für Jahresabschlüsse von Regierungsunternehmen (federal entities) verwen-det werden.58 Das System dieser Hierarchien ist von oben nach unten abzuarbeiten. Die höchste Instanz, die eine Frage zu einer Rechnungslegungsangelegenheit beantwortet, ist für den Prüfer ausschlaggebend. Der Aufbau eines body of GAAP wird in Darstel-lung 3 aufgezeigt. Falls es zu einer bestimmten Frage noch keine Antwort gibt (z.B. aufgrund neuer Rechtssprechung), so muß der Abschlußprüfer den Grund für die Ver-buchung verstehen und anschließend die Angemessenheit auf der Basis von ähnlichen Geschäftsvorfällen bewerten. Bei der Beurteilung der Basis kann der Prüfer auf Fachli-teratur (other accounting literature) zurückgreifen.59

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Quelle: In Anlehnung an AICPA, Codification, 2000, AU § 411.10-12, S. 393 ff. Darstellung 3: The Body of GAAP

Ein Beispiel der Anwendung dieses hierarchischen Konstruktes ist bspw. in AU Section 420 zu finden. Diese schreibt vor, daß wesentliche Änderungen in den Rechnungsle-gungsprinzipien (accounting principles), die die Vergleichbarkeit von Jahresabschlüs sen zwischen zwei Perioden betreffen, in dem Prüfungsbericht in einem eigenen Absatz erwähnt werden müssen.60 Was genau unter accounting changes zu verstehen ist, wird durch das APB in Option No. 20 definiert.61 Der Abschlußprüfer hat sich also im Zwei-fel danach zu richten, was das APB definiert hat. Wie man oben stehender Darstellung entnehmen kann ist das APB in Level A angesiedelt, es gibt also kein Organ das eine höhere Hierarchieebene einnehmen kann und damit die Meinung des APB überstimmen könnte. Die erläuterten Vorgehensweisen sind nicht nur für Wirtschaftsprüfer bindend, sondern gelten auch für die Unternehmensleitung. Dieser obliegt nach AU Section 110.03 die Verantwortung einen Jahresabschluß aufzustellen, der mit den US-GAAP konform ist.

Im Anschluß an die Darstellung der Grundzüge des Systems der US-GAAP, nach wel-chen der Abschlußprüfer einen Jahresabschluß zu prüfen hat, sollen im folgenden die Vorschriften dargestellt werden, die sicherstellen, daß der Prüfer auch befähigt ist dies zu tun. Diese werden in AU Section 200 The General Standards beschrieben. Zu ihnen zählen die Ausbildung, die Unabhängigkeit und die berufliche Sorgfalt bei der Aus-übung der Arbeit.

Im US-amerikanischen System wird davon ausgegangen, daß man den Beruf des CPA nicht ohne angemessene Ausbildung durchführen kann.62 Neben der Ausbildung muß der Prüfer des weiteren genügend Erfahrung sammeln, um seinen Beruf ausüben zu können. Zu den Aufgaben eines Wirtschaftsprüfers zählen weiterhin die ständige Wei-terbildung. Diese beinhaltet u.a. das Erlernen und die Anwendung von neunen Rech-nungslegungsgrundsätzen. Die Ausbildung (u.a. Unabhängigkeit und Kompetenz) trägt ebenfalls dazu bei, daß der Wirtschaftsprüfer die bestehenden Normen hinreichend ver-steht und anwendet. Gerade wegen der Bedeutung der Ausbildung wird eine Verbesse-rung der Ausbildung und eine bessere Überwachung der Einhaltung berufsspezifischer Normen gefordert.63 Weiterhin hat der Abschlußprüfer die Berufspflichten (Ethical Principles) der AICPA zu beachten. Zu ihnen zählen:64

- Verantwortung (Responsibilities)
- Das öffentliche Interesse (The Public Interest)
- Ehrlichkeit (Integrity)
- Objektivität und Unabhängigkeit (Objectivity and Independence)
- Rahmen und Wesen der Dienstleistungen (Scope and Nature of Services)

Wie im vorhergehenden Absatz beschrieben, ist der Grundsatz der Unabhängigkeit eine wichtige Norm, die ein Wirtschaftsprüfer bei seiner Berufsausübung erfüllen muß. Jeder CPA, der Mitglied in der AICPA ist, muß diesem Grundsatz, der in dem AICPA Code of Professional Conduct - Rule 101 sowie in der AU Section 220 kodifiziert ist, gerecht werden.65 Dazu gehört z.B., daß der prüfende CPA keine Aktien oder ein anderes direk-tes Investment in dem zu prüfenden Unternehmen besitzt. Das gleiche gilt für wesentli-che indirekte Investments (bspw. der Besitz von Aktien an der zu prüfenden Unterneh-mung über Familienangehörige).66 Der Grundsatz der Unabhängigkeit ist schon von daher als wichtig anzusehen, als daß die Prüfung eines Jahreabschlusses durch einen unabhängigen Abschlußprüfer in den Augen der Empfänger diesen als wesentlich glaubwürdiger erscheinen läßt.67 Neben diesen von der AICPA aufgestellten Regeln muß ein Abschlußprüfer u.U. auch die Unabhängigkeitsvorschriften der SEC erfüllen. Dies ist dann der Fall, wenn ein Wirtschaftsprüfer Abschlußprüfer eines Unternehmens ist, das an einer US-amerikanischen Börse gelistet wird.68 Die Vorschriften der SEC bezüglich der Unabhängigkeit weichen von den Grundsätzen der AICPA in gewisser Hinsicht ab.69 So setzte die SEC Anfang Februar 2001 eine Revision des Artikels über die Unabhängigkeit in Kraft.70 Bestimmte, klar definierte Dienstleistungen gelten als Beeinträchtigung der Unabhängigkeit und sind damit unzulässig (u.a. Ausübung von Managementfunktionen, Personalberatungsdienste und Rechtsberatungsdienste).71 Nicht zu finden sind allerdings Verbote über die Entwicklung und Implementierung eines IKS.72 Die SEC verlangt weiterhin für alle an der NYSE gelisteten Unternehmen die Einrichtung eines sog. Audit Committee (Bilanz- / Prüfungsausschuß) . Dieses Gremium besteht aus drei bis fünf Mitgliedern, die nicht zum Management des Unternehmens gehören und soll zu einer höheren Unabhängigkeit beitragen. Zu seinen Aufgeben ge-hört es u.a. mit der für die Prüfung zuständigen Gesellschaft die Prüfungsaufträge fest-zulegen oder eventuelle Divergenzen zwischen Management und der Wirtschaftsprü-fungsgesellschaft zu klären.73 Durch diesen unabhängigen Ausschuß soll außerdem die Effizienz und Effektivität der Kontrollsysteme verbessert werden.74 Die oft beklagte vermeintliche Beeinträchtigung der Unabhängigkeit durch Beratungsleistungen, die oft einen hohen Anteil am Gesamthonorar ausmachen, werden im US-amerikanischen al-lerdings nicht als Beeinträchtigung angesehen.75

Auch die Norm der angemessenen Sorgfalt bei der Ausübung der Arbeit (Due Profes- sional Care in the Performance of Work), wie sie in AU Section 230 beschrieben ist, stellt eine weitere Berufspflicht dar. Darunter wird in diesem Standard verstanden, daß der Wirtschaftsprüfer die gleiche berufliche Eignung hat wie die Allgemeinheit des Be-rufstandes und diese mit der nötigen Sorgfalt anwendet.76 Unter den Vorschriften der Sorgfalt werden auch die berufliche Skepsis sowie die ausreichende Sicherheit (reaso- nable assurance), daß der Jahreabschluß frei von westlichen Fehlern ist, gezählt. Zur beruflichen Skepsis zählt u.a. das Hinterfragen und die kritische Würdigung von Prü-fungsnachweisen (s. auch Kapitel 3.3.3).

[...]


1 Vgl. Leffson, U., Wirtschaftsprüfung, S. 4.

2 Vgl. L ü ck, W., Bungartz, O., Henke, M., Internationisierung, 2002, S.1086.

3 Eine ähnliche Meinung vertreten Brinkmann, R., Leibfeld, P., Berufsstand, 2001, S. 55.

4 Zur Erwartungslücke vgl. Kapitel 3.1.1.

5 Vgl. Institut der Wirtschaftpr ü fer, WP-Handbuch, 2000, S. 141.

6 Vgl. Baetge, J. / Sell, K., Vergleich, 1999, S. 519.

7 S. §§ 319, 323 HGB und § 43 WPO.

8 Vgl. Sell, K., Bilanzdelikte, 1999, S. 48.

9 Vgl. Institut der Wirtschaftpr ü fer, WP-Handbuch, 2000, S.143, Rn. 11.

10 Vgl. Baetge, J. / Sell, K., Vergleich, 1999, S. 523.

11 Vgl. Marten, K.-U. et al., Grundlagen, 2001, S. 56.

12 Vgl. o.V., Mission Statement, 1995.

13 Vgl. Arens, A. / Loebbecke, J., Auditing, 2000, S. 18 ebenso Janke, J., Interne Revision, 2002, S. 272.

14 Vgl. Bailey, L., GAAS, 2002, S. 4.

15 Vgl. AICPA, Codification, 2000, S. 15.

16 S. Regulation S-X, Article 2, Rule 2.02; vgl. dazu auch Sell, K., Bilanzdelikte, 1999, S. 67.

17 Vgl. Sell, K., Bilanzdelikte, 1999, S. 69.

18 Vgl. Baetge, J. / Sell, K., Vergleich, 1999, S. 525.

19 Ähnlich auch. Coenenberg, A., et al., Accounting, 1999, S. 378.

20 Vgl. Janke, G., Interne Revision, 2002, S. 273.

21 Vgl. Institut der Wirtschaftpr ü fer, Tätigkeitsbericht, 2001 S. 26 ebenso Jacob, H-J., Transformation, 2001, S. 241.

22 Vgl. Ruhnke, K., Bedeutung, 1999, S. 237.

23 Vgl. Marten, K.-U. et al., Grundlagen, 2001, S. 56.

24 In dieser Arbeit werden der Jahresabschluß und der Lagebericht sowie der Konzernjahresabschluß und Konzernlagebericht einheitlich als „Jahresabschluß“ bzw. „Lagebericht“ bezeichnet. Bei Besonderheiten für Konzernabschlüsse wird darauf hingewiesen.

25 Vgl. Marten, K.-U. et al., Grundlagen, 2001, S. 141.

26 Vgl. Sell, K., Bilanzdelikte, 1999, S. 1.

27 S. Leffson, U., Wirtschaftsprüfung, 1988, S. 8.

28 Vgl. Coenenberg, A., et al., Accounting, 1999, S. 382.

29 Vgl. L ü ck, W., Prüfung, 1999, S. 97; ebenso Institut der Wirtschaftpr ü fer, IDW Prüfungsstandards, 2001, IDW PS 200, Tz. 9, S. 2.

30 Vgl. Ruhnke, K. / Deters, E., Erwartungslücke, 1997, S. 926.

31 Vgl. L ü ck, W., Stichwort: „Prüfungsbericht“, in: Lexikon, 1998, S. 626 f.

32 Vgl. Institut der Wirtschaftpr ü fer, IDW Prüfungsstandards, 2001, IDW PS 200, Tz. 10, S. 3. Die Einzelheiten über den Prüfungsbericht werden im IDW PS 450 erörtert.

33 Vgl. L ü ck, W., Prüfung, 1999, S. 17.

34 Vgl. Institut der Wirtschaftpr ü fer, IDW Prüfungsstandards, 2001, IDW PS 200, Tz. 12 u. 13, S. 2.

35 Vgl. Sell, K., Bilanzdelikte, 1999, S. 39.

36 Vgl. Institut der Wirtschaftpr ü fer, IDW Prüfungsstandards, 2001, IDW PS 200, Tz. 18, S. 6.

37 S. Institut der Wirtschaftpr ü fer, IDW Prüfungsstandards, 2001, IDW PS 200, Tz. 24, S. 7.

38 Vgl. Institut der Wirtschaftpr ü fer, IDW Prüfungsstandards, 2001, IDW PS 200, Tz. 25 u. 26, S. 7.

39 Vgl. Sell, K., Bilanzdelikte, 1999, S. 81.

40 S. § 292a HGB.

41 S. Absch. 2 4.1.9 Abs. 3 RWNM; vgl. ebenfalls Street, D. / Glaum, M., Rechnungslegung, 2002, S. 12.

42 Aufstellungspflicht nur für Geschäftsjahre, die nach dem 31.12.2001 beginnen, s. dazu Absch. 3.2 Abs. 1 SMAX - Teilnahmebedingungen.

43 Neuer Markt® und SMAX® sind eingetragene Warenzeichen der Deutsche Börse AG.

44 Vgl. Ruhnke, K., Einflüsse, 2002, S. 155 u. Marten, K.-U. et al., Grundlagen, 2001, S. 7, 75 u. 410 ff.

45 Vgl. Institut der Wirtschaftpr ü fer, IDW Prüfungsstandards, 2001, IDW PS 201, Tz. 17, S. 5, auch Böcking, et al., Anwendung, 2000, S. 222 f. und 234.

46 Vgl. Institut der Wirtschaftpr ü fer, IDW Prüfungsstandards, 2001, IDW PH 9.400.4, Tz. 12, S. 5.

47 Vgl. Ruhnke, K., Normierung, 2000, S. 75 und Institut der Wirtschaftpr ü fer, IDW Prüfungsstandards, 2001, IDW PS 201, Tz. 7, S. 2.

48 Vgl. Janke, J., Interne Revision, 2001, S. 271, ebenso Institut der Wirtschaftpr ü fer, IDW Prüfungsstandards, 2001, IDW PS 201, Tz. 12, S. 3.

49 Vgl. Institut der Wirtschaftpr ü fer, IDW Prüfungsstandards, 2001, IDW PS 201, Tz. 13-19, S. 3 ff.

50 AG Duisburg, Bs. v. 31.12.1993, DB, 1994, S. 466 f.

51 Vgl. Institut der Wirtschaftpr ü fer, WP-Handbuch, 2000, Rn 281, S. 73.

52 Vgl. Marten, K.-U. et al., Grundlagen, 2001, S. 73.

53 Vgl. Coenenberg, A., et al., Accounting, 1999, S. 378; Institut der Wirtschaftpr ü fer, IDW Prüfungsstandards, 2001, IDW PS 201, Tz. 19 u.31, S. 5 u. 8.

54 Vgl. Sell, K., Bilanzdelikte, 1999, S. 46 f.

55 Vgl. AICPA, Codification, 2000, AU § 410.01 u. 02, S. 387.

56 Vgl. AICPA, Codification, 2000, AU § 411.03, S. 391.

57 Vgl. Darstellung 3.

58 Vgl. Bailey, L., GAAS, 2002, S. 312.

59 Vgl. AICPA, Codification, 2000, AUI § 411.13, S. 397.

60 Vgl. AICPA, Codification, 2000, AU § 420.02-04, S. 399 f.

61 Vgl. Bailey, L., GAAS, 2002, S. 318; ebenso Guy, Dan M. / Carmichael, D. R., Practitioner Guide, 2002, S. 420w2.

62 Vgl. AICPA, Codification, 2000, AU § 210, S. 35.

63 Vgl. Ruhnke, K., Normierung, 2000, S. 328 f. m.w.N.

64 Vgl. Arens, A. / Loebbecke, J., Auditing, 2000, S. 83.

65 Vgl. Arens, A. / Loebbecke, J., Auditing, 2000, S. 85.

66 Vgl. Arens, A. / Loebbecke, J., Auditing, 2000, S. 87.

67 Vgl. AICPA, Codification, 2000, AU § 220.02, S. 37; ebenfalls Marten, K.-U. et al., Grundlagen, 2001, S. 82.

68 Vgl. AICPA, Codification, 2000, AU § 220.05, S. 37.

69 KPMG, Rechnungslegung, 1999, S. 204.

70 S. SEC Final Rule, S. 1.

71 Vgl. SEC Final Rule, § 210.2 - 01 (c) (4).

72 Vgl. Lenz, H., Unabhängigkeit, 2001, S. 301.

73 Vgl. Sell, K., Bilanzdelikte, 1999, S. 234 m.w.N. und Arens, A. / Loebbecke, J., Auditing, 2000, S. 90 f.

74 Vgl. Marten, K.-U. et al., Grundlagen, 2001, S. 14.

75 Vgl. Ruhnke, K., Normierung, 2000, S. 350 m.w.N.

76 Vgl. AICPA, Codification, 2000, AU § 230.05, S. 40.

Ende der Leseprobe aus 89 Seiten

Details

Titel
Vergleichende Analyse ausgewählter US-amerikanischer und und deutscher Grundsätze ordnungsmäßiger Abschlußprüfung
Hochschule
International School of Management, Standort Dortmund
Note
2,7
Autor
Jahr
2002
Seiten
89
Katalognummer
V20057
ISBN (eBook)
9783638240529
Dateigröße
892 KB
Sprache
Deutsch
Anmerkungen
Schlagworte
Vergleichende, Analyse, US-amerikanischer, Grundsätze, Abschlußprüfung
Arbeit zitieren
Marc Gittler (Autor), 2002, Vergleichende Analyse ausgewählter US-amerikanischer und und deutscher Grundsätze ordnungsmäßiger Abschlußprüfung, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/20057

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