Berichterstattung über Veränderungen im Konsolidierungskreis nach HGB und IFRS


Hausarbeit, 2010

33 Seiten, Note: 1,7


Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1. Einführung
1.1. Problemstellung und Zielsetzung
1.2. Gang der Untersuchung

2. Definition und Abgrenzung des Konsolidierungskreises im Konzern
2.1. Abgrenzung des Konsolidierungskreises nach dem HGB
2.1.1. Konsolidierungskreis im engeren Sinne
2.1.2. Konsolidierungskreis im weiteren Sinne
2.1.3. Einbeziehungswahlrechte
2.1.3.1. Beschränkung der Rechte des Mutterunternehmens
2.1.3.2. Unverhältnismäßig hohe Kosten und Verzögerungen
2.1.3.3. Zweck der Weiterveräußerung
2.1.3.4. Untergeordnete Bedeutung
2.2. Abgrenzung des Konsolidierungskreises nach den IFRS
2.2.1. Konsolidierungskreis im engeren Sinne („group“)
2.2.2. Konsolidierungskreis im weiteren Sinne
2.2.3. Einbeziehungswahlrechte

3. Konsolidierungsmaßnahmen
3.1. Vorgelagerte Maßnahmen
3.2. Vorgang der Konsolidierung
3.2.1. Vollkonsolidierung
3.2.1.1. Kapitalkonsolidierung
3.2.1.2. Schuldenkonsolidierung
3.2.1.3. Zwischenergebniseliminierung
3.2.1.4. Aufwands- und Ertragskonsolidierung
3.2.2. Quotenkonsolidierung
3.2.3. Equity-Methode

4. Berichterstattung über Veränderungen im Konsolidierungskreis
4.1. Mögliche Veränderungen des Konsolidierungskreises
4.2. Berichterstattung über Veränderungen im Konsolidierungskreis nach dem HGB
4.2.1. Notwendigkeit und Inhalt des handelsrechtlichen Konzernanhangs
4.2.2. Berichterstattung über Veränderungen im Konsolidierungskreis
4.2.3. Drei-Spalten-Form (alte Regelung)
4.3. Berichterstattung über Veränderungen im Konsolidierungskreis nach den IFRS
4.3.1. Konzernanhänge nach der internationalen Gesetzgebung
4.3.2. Berichterstattung über Veränderungen im Konsolidierungskreis nach den IFRS

5. Fazit

Literaturverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Einführung

1.1. Problemstellung und Zielsetzung

Die Auswirkungen der Globalisierung sind auch in Verbindung mit der Konzernrechnungslegung zu erkennen. So lässt sich eine zunehmende Internationalisierung der Konzerne beobachten, wodurch grenzüberschreitende Gesellschaften zunehmend gezwungen sind, ihre Rechnungslegung an internationale Standards anzupassen, um im globalen Wettbewerb bestehen zu können.[1] Durch das Inkrafttreten des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetztes (BilMoG) im Jahr 2009, wurden in diesem Zusammenhang die umfangreichsten Anpassungen des deutschen Handelsrechts, seit der Einführung des Bilanzrichtlinien-Gesetztes (BiRiLiG) 1985, an die internationalen Vorschriften vorgenommen.[2]

Die Änderungen des BilMoG zielten dabei, zum einen, darauf ab, die handelsrechtlichen Vorschriften anzupassen und zum anderen, sollte die Aussagekraft von HGB-Abschlüssen verbessert werden - ohne die häufig unterstellte Komplexität des IFRS-Regelwerks zu übernehmen. Im Zuge dessen, wurden einige Wahlrechte abgeschafft und Bewertungs- und Ansatzvorschriften angepasst.[3] Auch betreffen einige Bestimmungen des BilMoG die Berichterstattung von Konzernen, die deren Informationsgehalt erhöhen sollen.[4]

Eine jener Vorschriften, die Konzernberichterstattung betreffend, soll im Zuge dieser Arbeit näher erläutert werden. Zudem sollen die Gründe, weshalb eine Änderung dieser Bestimmung stattgefunden hat, in Form einer kritischen Betrachtung der alten Regelung, dargelegt werden.

Die Vorschrift, von der diese Arbeit handelt, beschäftigt sich mit den Berichtspflichten über Veränderungen im Konsolidierungskreis, die nach §294 Abs. 2 HGB im Anhang getätigt werden müssen. Vor dem BilMoG existierte im Handelsrecht zudem noch ein Wahlrecht zur Anwendung einer anderen Methode derartiger Berichterstattung. Beide Methoden, sowie derartige Berichtspflichten gemäß den IFRS, sollen hier dargestellt werden.

1.2. Gang der Untersuchung

Die vorliegende Arbeit ist in drei Hauptteile untergliedert, wobei sich die ersten beiden Gliederungspunkte vor allem auf die Grundlagen und notwendigen Vorkenntnisse, zum Verständnis des Sachverhalts, konzentrieren. So werden zunächst die grundlegenden Verfahren zur Abgrenzung von Konsolidierungskreisen in Konzernen, nach dem HGB und den IFRS, dargelegt, da sich aus deren Veränderungen heraus, die hier zu behandelnden Berichtspflichten nach §294 Abs. 2 HGB ergeben.

Des Weiteren erfolgt ein Überblick über die Einbeziehung der konzerninternen Unternehmen, im Zuge der Konsolidierung, um ein Grundverständnis über die Erstellung eines Konzernabschlusses zu erreichen. Zudem sind diese Ausführungen fundamental für das Verständnis der Auswirkungen von veränderten Konsolidierungskreisen.

Im Anschluss erfolgt im letzten Teil die Abhandlung der bereits genannten Thematik. Dabei erfolgt zum einen eine Erläuterung der Berichtspflichten über Veränderungen im Konsolidierungskreis, aber auch eine einführende Darstellung zur Notwendigkeit der Berichterstattung von Konzernen. Anschließend wird die alte Regelung kurz benannt und erklärt und die internationalen Standards, in Bezug auf jene Berichtspflichten, ausgeführt.

Abschließend werden die dargelegten Sachverhalte zusammengefasst und durch ein kurzes Fazit, im Hinblick auf den Vergleich internationaler und handelsrechtlicher Normen, sowie der Änderungen durch das BilMoG, vollendet.

2. Definition und Abgrenzung des Konsolidierungskreises im Konzern

2.1. Abgrenzung des Konsolidierungskreises nach dem HGB

Sobald ein Unternehmen auf ein anderes einen (mittelbaren oder unmittelbaren) beherrschenden Einfluss ausüben kann, liegt nach §290 Abs. 1 HGB eine Konzernstruktur vor, die das beherrschende Unternehmen zur Aufstellung eines Konzernabschluss verpflichtet. Infolgedessen muss geprüft werden, welche untergeordneten Unternehmen in diesen Abschluss einbezogen werden.[5] Im Zuge dieser Abgrenzung sind drei verschiedene Unternehmensarten im Konzern auf Ihre Einbeziehung in den Konzernabschluss des übergeordneten Mutterunternehmens zu prüfen. Bei der schlussendlichen Zusammensetzung an einbezogenen Unternehmen spricht man dann von dem Konsolidierungskreis des Konzerns.[6]

Das deutsche Handelsrecht verfolgt bei der Abgrenzung zudem ein sogenanntes Stufenkonzept. Während das AktG a.F. den Konzern klar gegen seine Umwelt abgrenzt hat, wird bei dem Stufenkonzept auch die Umwelt des Konzerns in den Konsolidierungskreis mit einbezogen.[7]

2.1.1. Konsolidierungskreis im engeren Sinne

Der Konsolidierungskreis i.e.S. meint die Gesamtheit, der von einem Mutterunternehmen im Rahmen der Vollkonsolidierung einzubeziehenden Tochterunternehmen.[8] Gemäß der handelsrechtlichen Stufenkonzeption beginnt damit die Abgrenzung im „Kern“ des Konzerns, da das Mutterunternehmen auf ihre Tochterfirmen den größten Einfluss ausüben kann.[9] Dabei muss jener Einfluss der Mutter, laut §290 Abs. 1 HGB, „beherrschend“ sein, damit der Tatbestand eines Tochterunternehmens vorliegt. In §290 Abs. 2 HGB wird dazu das sogenannte „Control-Konzept“[10] ausgeführt, welches vier Kriterien zur Bestimmung einer Beherrschung deklariert. Sobald eines dieser Kriterien auf das zu untersuchende Unternehmen zutrifft, ist es als Tochterunternehmen zu klassifizieren und eine Konzernstruktur, sowie die Verpflichtung zur Aufstellung eines Konzernabschlusses, liegen vor. Das Konzept gilt, seit der Einführung des BilMoG im Jahr 2009, als alleiniges Kriterium zur Bestimmung von Mutter-Tochter-Beziehungen.[11] Vor der neuen Gesetzgebung galt zudem noch das „Konzept der einheitlichen Leitung“, welches zum einen das Vorliegen einer Beteiligung nach §271 Abs. 1 HGB, sowie die tatsächliche Ausübung der Leitung des Mutterunternehmens über ein anderes Unternehmen, für den Tatbestand eines Konzerns voraussetzte.[12] Diese Konzeption wurde jedoch vor allem deshalb abgeschafft, um die wachsende Bedeutung von Zweckgesellschaften, deren Leitung durch die Konzernspitze häufig nicht (tatsächlich) ausgeübt wird, formalrechtlich zu berücksichtigen.[13]

Die Kriterien des Control-Konzepts in §290 Abs. 2 HGB sollen daher die Existenz einer Beherrschung, durch verifizierbare als auch qualitative Merkmale, weitläufiger definieren, um möglichst allen Herrschaftsformen der Realität gerecht zu werden. Eine Beherrschung liegt demnach vor, wenn dem Mutterunternehmen, „die Mehrheit der Stimmrechte der Gesellschafter zusteht“ oder ihm das Recht obliegt, „die Mehrheit der Mitglieder des die Finanz- und Geschäftspolitik bestimmenden Verwaltungs-, Leitungs- oder Aufsichtsorgans zu bestellen oder abzuberufen“ (§290 Abs. 2 Nr. 1 und 2 HGB). Des Weiteren wird ein möglicher Beherrschungsvertrag als verifizierbares Kriterium einer Mutter-Tochter-Beziehung genannt (§290 Abs. 2 Nr. 3).

In §290 Abs. 2 Nr. 4 werden dann die bereits genannten Zweckgesellschaften als eine Form der Beherrschung beschrieben, die „zur Erreichung eines eng begrenzten und genau definierten Ziels des Mutterunternehmens“ dienen. Beherrscht wird ein solches Unternehmen handelsrechtlich dann, wenn dessen „Mehrheit an Chancen und Risiken“ bei der Mutterunternehmung liegt.

Sind alle Unternehmen des Konzerns nach den Kriterien des Control-Konzepts geprüft, so ergibt sich ein ausgewählter Kreis an Tochterunternehmen, deren Aktiv- und Passivposten anschließend im Zuge der Vollkonsolidierung übernommen und bereinigt werden. Jene Konsolidierungsmaßnahmen sollen in Abschnitt 3.2.1. dieses Skriptes weiter ausgeführt werden.

2.1.2. Konsolidierungskreis im weiteren Sinne

Handelt es sich bei einem untergeordneten Unternehmen nicht um ein Tochterunternehmen, so ist zu prüfen, ob es im Zuge der Konsolidierung im weiteren Sinne in den Konzernabschluss einzubeziehen ist. Der Konsolidierungskreis im weiteren Sinne umfasst demnach die beiden anderen Unternehmensformen, die sich ebenfalls durch eine Konzernzugehörigkeit auszeichnen. Diese Unternehmen werden im Zuge der Konsolidierungsmaßnahmen auf einer unteren Stufe konsolidiert, die durch die geringere Möglichkeit der Einflussnahme des Konzerns auf die beteiligten Unternehmen charakterisiert ist. Zusätzlich sind hier gegebenenfalls solche Tochterunternehmen zu berücksichtigen, die aufgrund eines Einbeziehungswahlrechts nach §296 HGB nicht dem Konsolidierungskreis im engeren Sinne angehören.[14] Allerdings soll dieses Thema erst in dem Absatz 2.1.3. dieses Aufsatzes vertieft werden.

Die zweite Konsolidierungsstufe bilden dabei, gemäß dem Stufenkonzept, die Gemeinschaftsunternehmen.[15] Jene Unternehmensform zeichnet sich nach §310 Abs. 1 HGB durch eine gemeinsame Führung des Mutter- oder eines Tochterunternehmens mit einem oder mehreren externen Unternehmen aus. Die Voraussetzung der gemeinsamen Führung wird dabei handelsrechtlich nicht genau definiert. Es wird in §310 Abs. 1 lediglich festgelegt, dass die gemeinschaftliche Führung tatsächlich ausgeübt werden muss und die alleinige Berechtigung dafür nicht ausreicht.[16] In der Praxis sind daher typischerweise Gemeinschaftsunternehmen zu beobachten, die sich durch einen paritätischen Anteilsbesitz der involvierten Unternehmen auszeichnen. Eine gleichwertige Verteilung der Anteile ist jedoch, aufgrund der fehlenden Definition in der gesetzlichen Vorschrift, nicht zwingend notwendig. So kann, trotz unterschiedlicher Beteiligungsquoten der Anteilseigner, eine gemeinsame Führung vorliegen. Allerdings wird es bei deutlichen Unterschieden in der Anteilsverteilung immer schwerer, eine solche gemeinsame Führung nachzuweisen. Anzumerken ist hierbei auch, dass das Handelsrecht in §311 Abs. 1 HGB einen „maßgeblichen Einfluss“ erst ab einem Stimmanteil von 20% annimmt. Bei geringeren Anteilen kann daher weitestgehend davon ausgegangen werden, dass die Möglichkeiten einer gemeinsamen Führung nicht gegeben sind.[17] Jedoch steht demgegenüber, dass auch vertragliche Vereinbarungen oder entsprechende Satzungsbestimmungen vorliegen können, die dem Minderheitsgesellschafter zusätzliche Zustimmungsrechte einräumen, so dass die Entscheidungsgewalt, trotz geringem Anteilsbesitz, paritätisch aufgeteilt wird. Aufgrund der vielen möglichen Ausgestaltungen der gemeinsamen Führung, durch die Stimmrechtsverteilung, kann dieses Kriterium daher nicht von entscheidender Bedeutung bezüglich der Bestimmung eines Gemeinschaftsunternehmens sein.[18]

Gemeinschaftsunternehmen dürfen nach §310 Abs. 1 HGB quotal in den Konzernabschluss einbezogen werden, d.h. die Vermögensgegenstände und Schulden werden entsprechend den Anteilen am Kapital, die der Mutterunternehmung gehören, einbezogen (Quotenkonsolidierung). Allerdings gewährt das HGB hier ein Wahlrecht, wonach auch die Equity Methode bei der Behandlung von Gemeinschaftsunternehmen zulässig ist.[19]

Die dritte Stufe des Konsolidierungskreises stellen die sogenannten assoziierten Unternehmen dar, deren Definition und Einbeziehung im Konzernabschluss in den §§311 und 312 HGB geregelt ist. Demzufolge ist ein Unternehmen assoziiert, wenn ein anderes konzerninternes Unternehmen, einen tatsächlichen „maßgeblichen Einfluss“ auf dieses ausübt (§311 Abs. 1 Satz 1 HGB). Wie schon erwähnt, wird ein maßgeblicher Einfluss dabei ab dem „fünften Teil der Stimmrechte“ angenommen (Satz 2). Jedoch impliziert die gesetzliche Annahme, dass diese, durch Vorlage entsprechender Belege, widerlegt werden und so trotzdem ein maßgeblicher Einfluss bei geringerem Anteilsbesitz angenommen werden kann. Dieser Sachverhalt ist demnach im Einzelfall zu überprüfen.[20]

Assoziierte Unternehmen werden nicht auf die originäre Weise in den Konzernabschluss einbezogen. Vielmehr erfolgt ihre Berücksichtigung im Konzernabschluss durch eine Form der Beteiligungsbewertung, wodurch der anzusetzende Wert assoziierter Unternehmen lediglich in einer Position des Konzernabschlusses aufgeführt wird. Zwar sind für diese Bewertung einige Konsolidierungsmaßnahmen in einer Nebenrechnung durchzuführen, jedoch werden eben nicht sämtliche Aktiva und Passiva jener Unternehmen im Abschluss einbezogen.[21] Im Folgenden sollen jedoch unter „einbezogenen Unternehmen“ alle drei Unternehmensformen, im Sinne der Berücksichtigung im Konzernabschluss, verstanden werden.

Jene Form der Beteiligungsbewertung (die sogenannte Equity-Methode) soll jedoch erst im Abschnitt 3.2.3. dieses Skriptes verdeutlicht werden.

Ebenfalls dem Konzern zugehörig sind die sogenannten Sonstigen Beteiligungen, die damit die äußere Umwelt des Konzerns darstellen. Solche Beteiligungen werden in §271 Abs.1 Satz 1 HGB als „Anteile an anderen Unternehmen, die bestimmt sind, dem eigenen Geschäftsbetrieb durch Herstellung eine dauernde Verbindung zu jenen Unternehmen zu dienen“ beschrieben. In Bezug auf die vorangegangene Konsolidierungsstufe, sind hier alle Unternehmen zusammenzufassen, zu denen zwar ein Beteiligungsverhältnis durch ein konzerninternes Unternehmen besteht, aber kein maßgeblicher Einfluss ausgeübt wird. Die sonstigen Beteiligungen werden dabei nicht im Zuge von Konsolidierungsmaßnahmen im Konzernabschluss berücksichtigt, sondern müssen als Vermögensgegenstände behandelt und somit zu den jeweiligen Anschaffungskosten in der Konzernbilanz angesetzt werden.[22]

[...]


[1] Vgl. Ficher, 2009, S. 3.

[2] Vgl. Küting, Weber, 2010, S. 5.

[3] Vgl. ICV-Facharbeitskreis „Controlling und IFRS“, 2009, S. 23.

[4] Vgl. Holzgethan, 2009, S. 101.

[5] Vgl. Wysocki, Wohlgemuth, 1996, S. 47.

[6] Vgl. Petersen, Zwirner, 2009, S. 47.

[7] Vgl. Busse von Colbe, Chimlewicz, 1986, S. 326.

[8] Vgl. Baumann K.F, 2003, Rn.1, in: Küting, Weber, 2010, S. 131.

[9] Vgl. Küting, Weber, 2010, S. 133.

[10] Vgl. Baetge, Kirsch, Thiele, 2009, S. 86.

[11] Vgl. Baetge, Kirsch, Thiele, 2009, S. 86.

[12] Vgl. Schildbach, 1996, S. 77.

[13] Vgl. Holzgethan, 2009, S. 48.

[14] Vgl. Küting, Weber, 2010, S. 173.

[15] Vgl. Baetge, Kirsch, Thiele, 2009, S. 107.

[16] Vgl. Petersen, Zwirner, 2009, S. 53.

[17] Vgl. Wysocki, Wohlgemuth, 1996, S. 142.

[18] Vgl. Küting, Weber, 2010, S. 175.

[19] Vgl. Küting, Weber, 2010, S. 176.

[20] Vgl. Holzgethan, 2009, S. 16.

[21] Vgl. Schildbach, 1996, S. 112-113.

[22] Vgl. Baetge, Kirsch, Thiele, 2009, S. 119.

Ende der Leseprobe aus 33 Seiten

Details

Titel
Berichterstattung über Veränderungen im Konsolidierungskreis nach HGB und IFRS
Hochschule
Universität Hamburg
Note
1,7
Autor
Jahr
2010
Seiten
33
Katalognummer
V203412
ISBN (eBook)
9783656297604
ISBN (Buch)
9783656300779
Dateigröße
647 KB
Sprache
Deutsch
Anmerkungen
Schlagworte
berichterstattung, veränderungen, konsolidierungskreis, ifrs, hgb
Arbeit zitieren
Vanessa Hüttersen (Autor), 2010, Berichterstattung über Veränderungen im Konsolidierungskreis nach HGB und IFRS, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/203412

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