Besteuerung der Übertragung des Vermögens eines Einzelunternehmers auf eine Kapitalgesellschaft

Gliederung

Abkürzungsverzeichnis

1. Problemstellung

2. Beweggründe für einen Formwechsel

3. Rechtsgrundlage
3.1 Umwandlungsgesetz und Umwandlungsteuergesetz
3.2 Arten der Umwandlung
3.2.1 Verschmelzung
3.2.2 Spaltung in Form der Aufspaltung
3.2.3 Spaltung in der Form der Abspaltung
3.2.4 Spaltung in Form der Ausgliederung
3.2.5 Formwechsel
3.2.6. Vermögensübertragung

4. Die Umwandlung eines Einzelunternehmens in eine GmbH
4.1 Sachverhalt
4.2 Allgemeine Überlegungen des Steuerberaters
4.3 Voraussetzungen der Ausgliederung
4.4 Ausgliederungsstichtag
4.5 Wertansatz
4.6 Zurückbehaltung von Wirtschaftsgüter
4.7 Auswirkung auf die Besteuerung
4.7.1 Gewerbesteuer
4.7.2 Umsatzsteuer
4.7.3 Grunderwerbsteuer
4.7.4 Lohnsteuer

5. Einlage von Vermögensgegenständen nach der Umwandlung
5.1 Definition
5.2 Einlage von Grundstücken
5.3 Musterfall
5.3.1 Sachverhalt
5.3.2 Steuerliche Auswirkung beim Gesellschafter
5.3.3 Steuerliche Auswirkung bei der GmbH

7.Fazit

8. Quellenverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Problemstellung

Nach einigen Jahren des erfolgreichen Wachstums stellt sich für jeden Unternehmer irgendwann die Frage, ob die Organisationsform des Unternehmens den veränderten Anforderungen noch entspricht. Dazu gehört auch die Rechtsform. Sie ist keine Entscheidung, mit der sie sich für immer festlegen, sondern ein Kleid, das bei Bedarf gewechselt werden kann - und sollte.^[1]

2. Beweggründe für einen Formwechsel

Die Beweggründe für einen Rechtsformwechsel sind vielfältig. Nicht zu verhehlen ist, dass in vielen Fällen steuerliche Erwägungen eine Rolle spielen. Die Unternehmen reagieren damit auf die im deutschen Steuerrecht vorhandene Ungleichbehandlung der Rechtsformen. Die Überführung einer GmbH in eine GmbH & Co. KG ist ein vielgewähltes Modell, das u. a. dazu dienen konnte, für Zeiträume bis Ende 1996 der doppelten Vermögensteuerpflicht der Gesellschaft und der Gesellschafter zu entgehen. Auch die Folgen verdeckter Gewinnausschüttungen an Gesellschafter, die auch nicht durch Satzungsklauseln rückgängig zu machen waren, bewegten viele Kapitalgesellschaften zur „Flucht“ in die Personengesellschaft. Umgekehrt kann es etwa zweckmäßig sein, eine Personenhandelsgesellschaft in eine Kapitalgesellschaft umzuwandeln, wenn Pensionsrückstellungen gebildet werden sollen.

Die Unternehmenssteuerreform, umgesetzt durch das Steuersenkungsgesetz vom 23. Oktober 2000, hatte auch das Ziel, die steuerliche Ungleichbehandlung der Rechtsform Personengesellschaft und Kapitalgesellschaft zu beseitigen. Dies ist bisher nur teilweise geglückt. Insbesondere ist der Rechtsform der Kapitalgesellschaft zukünftig, wegen der nur für sie geltenden Steuerfreiheit von Dividende und Gewinnen aus der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften, in all den Fällen der Vorzug zu geben, in denen die Gesellschafter nicht auf eine zeitnahe Ausschüttung der Gewinne der Kapitalgesellschaft angewiesen sind, und derartige Erträge und Gewinne steuerfrei in der Gesellschaft thesauriert und reinvestiert können. Einer Besteuerung unterliegen diese oder die an ihrer Stelle getretenen Einkünfte erst im Zeitpunkt der Weitergabe (Ausschüttung) an die Gesellschafter, wobei ein weiterer Vorteil der Kapitalgesellschaft in der freien Bestimmbarkeit des Ausschüttungszeitpunktes und damit der Möglichkeit der Verlagerung der Besteuerung in für die Gesellschafter günstige Veranlagungszeiträume liegt.

Neben diesen – keineswegs erschöpfend genannten – steuerrechtlichen Motive gibt es eine Vielzahl weiterer Beweggründe. Eine erhebliche Rolle spielt etwa der Formwechsel zur Erschließung neuer Finanzierungsquellen. Zu nennen sind einmal der Wechsel in eine Personengesellschaft zur Verbesserung der Kreditwürdigkeit. Andererseits ist der Formwechsel in eine AG notwendige Vorbereitung für die Platzierung von Unternehmensanteilen an der Börse. Ferner kann der Formwechsel die Innenfinanzierung des Unternehmens verbessern, wenn durch die Aufdeckung stiller Reserven ein erhöhtes Abschreibungspotential und damit eine Reduzierung der laufenden Steuerlast entsteht. Diese Gestaltung wird oft zur Optimierung des cash-flow`s bei Unternehmsakquisitionen angewendet.

Als Motive für einen Formwechsel sind schließlich zu nennen eine erwünschte Haftungsbegrenzung oder aber der Formwechsel von Einzelunternehmen zu Vorbereitung der Generationennachfolge.^[2]

3. Rechtsgrundlage

3.1 Umwandlungsgesetz und Umwandlungsteuergesetz

Rechtsgrundlage bildet das Umwandlungsgesetz (UmwG). Es trat am 01. Januar 1995 in Kraft. Gleichzeitig wurde das Umwandlungsteuergesetz (UmwStG) in wesentlichen Bereichen neugefasst. Damit fand ein Gesetzgebungsverfahren seinen Abschluss, das vom Rechtsausschuss des Deutschen Bundestages schon anlässlich der GmbH-Novelle 1980 als Ergebnis der Beratungen über die Verschmelzungsvorschriften dieses Entwurfes einstimmig angeregt wurde. Seit dem in Kraft treten des UmwG ist dieses mindestens einmal im Jahr geändert worden (1996: Jahressteuergesetz; 1997: Gesetz zur Finanzierung eines zusätzlichen Bundeszuschusses zur gesetzlichen Rentenversicherung; 1998: Steuerentlastungsgesetz, Gesetz über die Zulassung von Stückaktien; 1999/2000/2002: Steuerbereinigungsgesetz; 2000: Steuersenkungsgesetz).

Die Regelungsbereiche des Umwandlungsgesetzes und Umwandlungsteuergesetz sind nicht deckungsgleich. So regelt das Umwandlungsgesetz die Vorgänge der Unternehmensumstrukturierung, bei denen eine Gesamtrechtsnachfolge bzw. eine der Gesamtrechtsnachfolge ähnliche Gesamtübertragung eines Vermögens stattfindet oder, so beim Formwechsel, vom Gesetz die Identität der Rechtsträger postuliert wird; hingegen lässt es Umstrukturierungen im Wege des Anteilstausches, der Einbringung oder Liquidation unberührt. Das Umwandlungsgesetz regelt die Umstrukturierung von Unternehmen und sieht die steuerneutrale Reorganisation bei bestimmten Formen des Anteilstausches und der Einbringung vor.^[3]

3.2 Arten der Umwandlung

Das erste Buch des UmwG und UmwStG nennt folgende Arten der Umwandlung.

3.2.1 Verschmelzung

Hierunter versteht man die Übertragung des gesamten Vermögens eines Rechtsträgers auf einen anderen, entweder schon bestehenden oder neu gegründeten Rechtsträger im Wege der Gesamtrechtsnachfolge unter Auflösung ohne Abwicklung, wobei den Anteilsinhabern des übertragenden und erlöschenden Rechtsträgers im Wege des Anteilstausches eine Beteiligung an dem übernehmenden oder neuen Rechtsträger gewährt wird.

3.2.2 Spaltung in der Form der Aufspaltung

Bei dieser teilt ein übertragender Rechtsträger unter Auflösung ohne Abwicklung sein gesamtes Vermögen auf und überträgt im Wege der Sonderrechtsnachfolge die Vermögensteile auf mindestens zwei andere, schon bestehende oder neu gegründete Rechtsträger, und zwar wie bei der Verschmelzung gegen Gewährung von Anteilen der übernehmenden oder neuen Rechtsträger an die Anteilsinhaber des übertragenden Rechtsträgers.

3.2.3 Spaltung in der Form der Abspaltung

Hier bleibt der übertragende Rechtsträger bestehen und überträgt nur einen Teil seines Vermögens, in der Regel einen Betrieb oder mehrere Betriebe, auf einen oder mehrere andere, schon existierende oder neue Rechtsträger, und zwar gegen Gewährung von Anteilen der übernehmenden oder neuen Rechtsträger an die Anteilsinhaber des übertragenden Rechtsträgers.

3.2.4 Spaltung in der Form der Ausgliederung

Ebenso wie bei der Abspaltung geht nur ein Teil oder gehen nur Teile des Vermögens eines Rechtsträgers auf andere Rechtsträger über, jedoch gelangen die als Gegenwert gewährten Anteile der übernehmenden oder neuen Rechtsträger in das Vermögen des übertragenden Rechtsträgers selbst.

3.2.5 Formwechsel

Hierunter fällt jegliche im Gesetz zugelassene Änderung der Rechtsform eines Rechtsträgers mit der Folge der Wahrung seiner rechtlichen Identität und der grundsätzlichen Beibehaltung der bisherigen Mitgliedschaftsrechte.

3.2.6 Vermögensübertragung

Es handelt sich – ähnlich der Verschmelzung und Spaltung – um den Übergang des gesamten Vermögens eines Rechtsträgers im Wege der Gesamtrechtsnachfolge unter Auflösung ohne Abwicklung auf einen anderen Rechtsträger. Im Unterschied zu Verschmelzung und Spaltung findet jedoch aufgrund der Rechtsnatur des übertragenden Rechtsträgers kein Anteilstausch statt, sondern es wird eine Gegenleistung anderer Art erbracht.^[4]

Die Ausarbeitung beschäftigt sich mit der Ausgliederung und dem Formwechsel.

4. Die Umwandlung eines Einzelunternehmens in eine GmbH

4.1 Sachverhalt

U betreibt als Einzelunternehmer eine Schreinerei mit einem durchschnittlichen Jahresumsatz von 1 Mio. €. Er stellt vor allem Fenster und Türen für Wohngebäude her und fürchtet, eines Tages in Haftungsprozesse verwickelt zu werden. Aus 2001 ist ein noch nicht ausgeglichener Verslust – verursacht vor allem durch den Ausfall einer größeren Forderung gegen einen Bauträger – von 80.000 € vorhanden.

Zur Vermeidung von existenzgefährdenden Risiken möchte U Maßnahmen ergreifen, um eine persönliche Haftung auszuschließen. In einigen Jahren sollen die Söhne Karl und Egon am Unternehmen beteiligt werden. Während Karl bereits im Betrieb mitarbeitet, besucht Egon noch die Fachhochschule für Holzbearbeitung. Die Bilanz per 31.12.01 sieht wie folgt aus (Beträge in Euro; Wirtschaftsjahr = Kalenderjahr):

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Stille Reserven sind wie folgt vorhanden: Grundstücke 300.000 €, bewegliche Wirtschaftsgüter (ohne Pkw) 150.000 €. Private Schulden bestehen nicht. U ist 53 Jahre alt. Er beauftragt seinen Steuerberater eine Lösung zu finden, die einerseits die persönliche Haftung ausschließt, andererseits aber „nicht viel kosten“ soll. Eine GmbH mit U als Allein- oder Hauptgesellschafter besteht noch nicht. Das Einzelunternehmen des U ist bislang nicht im Handelsregister eingetragen. Den bereits voll abgeschriebenen Pkw möchte U ins Privatvermögen überführen.

[...]

^[1] Bundesministerium für Wirtschaft und Technologie; http://www.gruenderstadt.de/Infopark/rechtsformwechsel.html (24.04.03)

^[2] Sagasser/Bula/Brünger; Umwandlungen, 3. Aufl., 2002, Verlag C. H. Beck München, S. 681

^[3] Sagasser/Bula/Brünger; Umwandlungen, 3. Aufl., 2002, Verlag C. H. Beck München, S. 1

^[4] Sagasser/Bula/Brünger; Umwandlungen, 3. Aufl., 2002, Verlag C. H. Beck München, S. 4, 5\