Analyse der Abzugsfähigkeit von Vorsorgeaufwendungen unter verfassungsrechtlichen Vorgaben

Rechtsmäßigkeitsprüfung im Lichte der Änderungen durch das Gesetz zur verbesserten steuerlichen Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen vom 16.07.2009


Projektarbeit, 2012

38 Seiten, Note: 1,5


Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1 Einleitung

2 Grundlagen
2.1 Definition des Begriffs „Sonderausgaben“
2.2 Gesetzesgrundlage bis Veranlagungszeitraum 2009
2.3 Gesetzesänderungen ab Veranlagungszeitraum 2010 – Gewährleistung der
Abzugsfähigkeit von Beiträgen zur Basisabsicherung
2.4 Verfassungsrechtliche Vorgaben
2.4.1 Gleichmäßigkeit der Besteuerung nach wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit
2.4.2 Neutralität der Besteuerung

3 Aktuelle Rechtslage und Problematik
3.1 Auswirkungen der Änderungen auf die Abzugsfähigkeit weiterer sonstiger
Vorsorgeaufwendungen i. V. m. der Anhebung der Höchstbeträge
3.2 Auswirkungen der Sonderausgabenkürzung aufgrund von
Beitragsrückerstattungen
3.3 Abzugsfähigkeit der Praxisgebühr
3.4 Beurteilungen der Rechtslage anhand der aufgestellten
Bewertungsmaßstäbe
3.4.1 Leistungsfähigkeitsprinzip
3.4.2 Neutralität der Besteuerung
3.4.3 Entspricht die Höchstbetragsbegrenzung dem Grundsatz einer gleichmäßigen
Besteuerung i. S. d. Gleichheitsgrundsatzes?

4 Gestaltungsmöglichkeiten um den höchstmöglichen Sonderausgabenabzug
auszuschöpfen

5 Zusammenfassung& Ausblick

Verzeichnis der Gesetze, Rechtsverordnungen und Verwaltungsanweisungen

Rechtsprechungsverzeichnis

Literaturverzeichnis

Erklärung

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1 Einleitung

§ 10 EStG regelt die Abzugsfähigkeit von Sonderausgaben bei der Ermittlung der Einkommensteuer. Immer wieder ist dieser Paragraph Anlass für Kritik. Besonders in den letzten Jahren haben sich einige Veränderungen ergeben.

Zu dem Streitthema der Verfassungswidrigkeit der Beschränkung des Sonderausgabenabzugs von Krankenversicherungsbeiträgen aus dem Jahr 1997 fällte das BVerfG am 13.02.2008 ein Urteil. Die Beschränkung des Sonderausgabenabzugs von Krankenversicherungsbeiträgen gem. § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG (alte Fassung)wurde als mit dem Grundgesetz unvereinbar erklärt, da das Prinzip der Steuerfreiheit des Existenzminimums nicht gewährleistet war.[1]Erforderlich sei die Abzugsfähigkeit von Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträgen in Höhe des existenznotwendigen Aufwands.[2]Der Gesetzgeber wurde vom BVerfG verpflichtet, bis spätestens mit Wirkung zum 01.01.2010 eine Neuregelung zu verabschieden.

Mit dem Gesetz zur verbesserten steuerlichen Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen vom 16.07.2009, auch Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung genannt, kam der Gesetzgeber seiner Pflicht nach.

Im Weiteren dieser Arbeit werden die Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung in Höhe des existenznotwendigen Aufwands als „Beiträge zur Basisabsicherung“ oder „Basiskrankenversicherung“ bezeichnet.

Dennoch ist auch die Neufassung des Gesetzestextes durch das BürgerEntlG nicht ohne Kritikpunkte. Gem. § 10 Abs. 1 Nr. 3 und Nr. 3a EStG i. V. m. § 10 Abs. 4 EStG (aktuelle Fassung)können Vorsorgeaufwendungen grundsätzlich, je nach Vorliegen der Voraussetzungen eines Steuerpflichtigen, bis zu einem Höchst-betrag von 2.800 EUR bzw. 1.900 EUR vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden. Übersteigen die Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge zur Basisabsicherung bereits den Höchstbetrag sind diese Beiträge in der tatsächlich gezahlten Höhe abzuziehen, jedoch scheidet gem. § 10 Abs. 4 S. 4 EStG ein Abzug der weiteren sonstigen Vorsorgeaufwendungen aus.

Die Neufassung des § 10 Abs. 1 Nr. 3 und Nr. 3a EStG i. V. m. § 10 Abs. 4 Satz 4 EStG stellt insbesondere die Frage nach der Rechtmäßigkeit des Ausschlusses der Abzugsfähigkeit der übrigen Vorsorgeaufwendungen, soweit die Beiträge zur Basisabsicherung bereits den Höchstbetrag übersteigen.

Die nachfolgende Arbeit soll zunächst auf die aktuelle Rechtslage, sowie die Änderungen durch das BürgerEntlG eingehen. Weiterhin sollen damit zusammenhängende Kritikpunkte aufgezeigt werden. Ziel der Arbeit ist eine Rechtmäßigkeitsprüfung der Neufassung des Gesetzestextes durch das BürgerEntlG vom 16.07.2009. Insbesondere soll die Rechtmäßigkeit der Beschränkung des Sonderausgabenabzugs sonstiger Vorsorgeaufwendungen geprüft werden und deren Ausschluss der Abzugsfähigkeit, soweit Beiträge zur Basisabsicherung gem. § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG bereits die genannten Höchstbeträgeübersteigen.Des Weiteren soll auch die Anhebung der Höchstbeträge im Rahmen desBürgerEntlG geprüft werden.

Unabhängig von dem Ergebnis der Rechtmäßigkeitsprüfung soll der Leser auch einen Einblick in Gestaltungsmöglichkeiten erhalten, wie bei derzeitiger Rechtslage ein höchst möglicher Sonderausgabenabzug erreicht werden kann.

Auf das Verfahren der elektronischen Übermittlung wird in der nachfolgenden Arbeit nicht eingegangen.

2 Grundlagen

2.1 Definition des Begriffs „Sonderausgaben“

Sonderausgaben sind gem. § 10 Abs. 1 EStG bestimmte private Aufwendungen, die weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten darstellen. Der Grund für die Abzugsfähigkeit dieser, in den §§ 10 ff. EStG abschließend aufgezählten, privaten Aufwendungen ist in der Literatur strittig. Einige Autoren berufen sich auf unterschiedliche sozial- und wirtschaftspolitische Überlegungen als einzigen Grund für die Abzugsfähigkeit von Sonderausgaben. Andere Verfasser halten dagegen, dass zumindest teilweise das Prinzip einer Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit berücksichtigt sei.[3]Zu den begünstigen privaten Aufwendungen gehörenbestimmte unvermeidbare Aufwendungen zur Sicherung des Existenzminimums, sowie Aufwendungen die als besonders förderwürdig eingeschätzt würden.[4]

Der Begriff „Aufwendung“ bezieht sich stark auf den Begriff „Ausgabe“, da ein Abzug als Sonderausgabe eine tatsächliche wirtschaftliche Belastung voraussetzt.[5]Abzugsberechtigt ist der Steuerpflichtige, der wirtschaftlich belastet ist. Bei Versicherungsbeiträgen ist dies i. d. R. der Versicherungsnehmer.Ersparte Aufwendungen stellen daher keine Sonderausgaben dar.[6]

Für Sonderausgaben gilt grundsätzlich das Abflussprinzip gem. § 11 Abs. 2 EStG.[7]Erfolgt eine Erstattung der Sonderausgabe in einem späteren Veranlagungszeitraum aufgrund neuer Umstände, fehlt es an der wirtschaftlichen Belastung. Die Erstattung wirddann grundsätzlich im Jahr des Zuflusses mit gleich-artigen Aufwendungen verrechnet.[8]Diese Verrechnung erfolgt primär aus Vereinfachungsgründen, um alte Veranlagungen nicht korrigieren zu müssen.

Erstattungsüberhänge, die nach der Verrechnung mit gleichartigen Sonderausgaben verbleiben, werden dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzugerechnet.[9]

2.2 Gesetzesgrundlage bis Veranlagungszeitraum 2009

Die erste Aufteilung von Vorsorgeaufwendungen in Untergruppen mit einer unterschiedlichen steuerlichen Behandlung fand mit dem Alterseinkünftegesetzvom 05.07.2004 statt. Ab dem Veranlagungszeitraum 2005 musste zwischen Altersvorsorgeaufwendungen und sonstigen Vorsorgeaufwendungen unterschieden werden.

Bis zum Veranlagungszeitraum 2009 waren diese sonstigen Vorsorgeaufwendungen, einschließlich Kranken- und Pflegeversicherung, bis zu einem Höchstbetrag von 2.400 EUR bzw. 1.500 EUR abzugsfähig. Der Höchstbetrag von 2.400 EUR wurde für Steuerpflichtige, die einen Anspruch auf Erstattung oder Übernahme von Krankheitskosten hatten oderdie einen steuerfreien Zuschuss zur Krankenversicherung erhielten auf 1.500 EUR gekürzt. Bei zusammenveranlagten Ehegatten ist für jeden Ehegatten der Höchstbetrag getrennt nach seinen persönlichen Umständen zu ermitteln.

Mit Ausnahme der Altersvorsorgeaufwendungen wurden sämtliche Vorsorgeaufwendungen zu einer Gruppe zusammengefasst und bis zu diesem einheitlichen Höchstbetrag abgezogen. Neben der vorgenannten Ermittlung der abzugsfähigen Sonderausgaben, sah die Rechtslage bis zum Veranlagungszeitraum 2019zusätzlich eine Günstigerprüfungvor, bei dem der Sonderausgabenabzug nach altem Recht, d. h. nach der Rechtslage vor 2005, ermittelt und verglichen wurde. Angesetzt wurde der jeweils höhere und somit für den Steuerpflichtigen günstigereAbzugsbetrag. Eine Schlechterstellung durch das neue Recht sollte dadurch verhindert werden.

Durch Beschluss des BVerfG vom 13.02.2008 wurde diese steuerliche Regelung zur Abzugsfähigkeit von Vorsorgeaufwendungen als verfassungswidrig erklärt. Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung würden zur Absicherung des einkommensteuerlich zu verschonenden Existenzminimums gehören.[10]Daher sei es notwendig, dass die Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung in Höhe der sozialhilfegleichen Versorgung abzugsfähig sind. Der Gesetzgeber wurde verpflichtet bis spätestens 01.01.2010 eine Neuregelung zu treffen. Das BVerfG begründete seine Entscheidung durch die Besteuerung des disponiblen Einkommens.[11]Bemessungsgrundlage für eine Besteuerung nach wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit sei das verfügbare Einkommen. Daher müssten auch Vorsorgeaufwendungen, die eine Mindestvorsorge abdecken, d. h. die unvermeidbar sind, vom Einkommen abzugsfähig sein, um die Steuerfreiheit des Existenzminimums zu gewährleisten.[12]

2.3 Gesetzesänderungen ab Veranlagungszeitraum 2010 – Gewährleistung der Abzugsfähigkeit von Beiträgen zur Basisabsicherung

Durch die Neuregelung ab dem Veranlagungszeitraum 2010 werden Vorsorgeaufwendungen nun in drei Gruppen aufgeteilt. Neben den Altersvorsorgeaufwendungen gibt es nun zum einen die Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherungi. S. d. § 10 Abs. 1 Nr. 3 a) und b) EStG,die zur Erlangung eines sozialhilfegleichen Versicherungsschutzes erforderlich sind.

Bei der GKV bestimmen sich diese Beiträge i. d. R. nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch. Für Landwirte bestehen besondere Regelungen. Auch der von einer Krankenkasse eingeforderte Zusatzbeitrag gehört zu den abzugsfähigen Beiträgen zur Basiskrankenversicherung.[13]Es ist festzustellen ob ein Steuerpflichtiger im Krankheitsfall Anspruch auf Krankengeld oder vergleichbare Leistungen hat, denn Beitragsanteile, die auf einen Krankengeldanspruch entfallen, sind nicht als Beiträge zur Basisabsicherung gem. § 10 Abs. 1 Nr. 3 a) EStG abzugsfähig. Das Krankengeld diene dazu, den Verdienstausfall im Krankheitsfall auszugleichen. Aus diesem Grund würde das ausgezahlte Krankengeld demnach nicht zur Sicherung des Existenzminimums zur Verfügung stehen, sondern allgemein um das Vermögen zu sichern.[14]Bei gesetzlich Krankenversicherten mit einem Anspruch auf Krankengeld im Krankheitsfall wird infolgedessen eine pauschale Kürzung von 4 % vorgenommen. Bei in der GKV versicherten Rentnern bspw. besteht kein Anspruch auf Krankengeld, d. h. es findet keine Kürzung statt.[15]

Zur Basisabsicherung der PKV gehören gem. § 10 Abs. 1 Nr. 3 a) S. 3 EStG Beitragsanteile, die nach Art, Umfang und Höhe erforderlich sind, um eine sozialhilfegleiche Kranken- und Pflegeversorgung zu gewährleisten, d. h. die Leistungen, die den Pflichtleistungen der GKV entsprechen.[16]Die Aufteilung der Beiträge in steuerlich begünstigte Beitragsanteile zur Basisabsicherung und Wahlleistungen sind vom Versicherungsträger gemäß Krankenversicherungs-Beitragsanteil-Ermitt-lungsverordnung (KVBEVO) durchzuführen.

Zum anderen gibt es neben den Beiträgen zur Basisabsicherung jene die zusätzliche Risiken absichern, die sogenannten weiteren sonstigen Vorsorgeaufwendungen. Hierunter fallen zum einen Beitragsanteile zur Krankenversicherung für sogenannte „Wahlleistungen“ i. S. d. § 1 Abs. 1 und § 2 Abs. 1 KVBEVO. Das sind Beitragsanteile, die bspw. auf Chefarztbehandlungen, Zwei-Bett-Zimmer oder Zahnzusatz entfallen.[17]Zum anderen gehören zu den sonstigen Vorsorgeaufwendungen auch Beiträge zu Versicherungen gegen Arbeitslosigkeit und Berufsunfähigkeit, oder auch Beiträge zur Haftpflicht-, Unfall- und ggf. Kapitallebensversicherungen, sowie Beiträge für eine ergänzende Pflegeversicherung.[18]Die Aufzählung im EStG ist abschließend, d. h. alle nicht genannten Versicherungen sind nicht als Sonderausgaben abzugsfähig.

Grundsätzlich sind die Vorsorgeaufwendungen je Kalenderjahr ab dem Veranlagungszeitraum 2010 gem. § 10 Abs. 4 EStG bis zu einem Höchstbetrag von 2.800 EUR, bzw. 1.900 EUR abzugsfähig. Dieser Höchstbetrag wurde im Rahmen des BürgerEntlG um 400 EUR angehoben. Die Kürzung des Höchstbetrages erfolgt wie zuvor (vgl. Punkt 2.2).Die Höchstbetragskürzung muss auch dann vorgenommen werden, wenn die Voraussetzungen nicht für das ganze Jahr vorliegen.

Die Beiträge zur Basisabsicherung sind gem. § 10 Abs. 4 Satz 4 EStG in jedem Fall in Höhe der gezahlten Beiträge abzugsfähig, auch wenn sie den Höchstbetrag übersteigen. Dadurch soll die Steuerfreiheit der existenznotwendigen Aufwendungen gewährleistet werden. In diesem Fall scheidet jedoch ein Abzug der weiteren sonstigen Vorsorgeaufwendungen aus.[19]Für den Fall, dass die Beiträge zur Basisabsicherung niedriger sind als der jeweilige Höchstbetrag, sind die sonstigen Vorsorgeaufwendungen in Höhe der Differenz zwischen Höchstbetrag und den Beiträgen zur Basisabsicherung abzugsfähig.

Das BVerfG begründet seine Entscheidung zur Neuregelung damit, dass das Existenzminimum durch die bis dahin bestehende Regelung nicht in der notwendigen Höhe steuerfrei gestellt wurde. Das BMF erläutert dagegeneinen weiteren Punkt: Die Nichtabzugsfähigkeit von Vorsorgeaufwendungen zur Sicherung des Existenzminimums sei als bedenklich einzustufen, denn sie dienen der Vermeidung von Bedürftigkeit und somit ggf. der Vermeidung von staatlichen Sozialleistungen.[20]

[...]


[1]Vgl. Fischer/Merker, Überblick über das Bürgerentlastungsgesetz, SteuerStud 5/2010, S. 201;

Vgl. Demuth, in: Korn/Strahl, Steuergesetzesänderungen 2010, Rz. 350.

[2]Vgl. BMF v. 13.09.2010, BStBl. I S. 681 Rz. 53.

[3]Vgl. Heinicke, in: Schmidt, EStG Kommentar, Rz. 1 zu § 10 EStG;
Vgl. Rindermann, in: Littmann/Bitz/Pust, Einkommensteuerrecht, § 10 EStG S. 1517;

[4]Vgl. Fischer, in: Kirchhof, EStG Kommentar, Rz. 1 zu § 10 EStG.

[5]Vgl. Heinicke, in: Schmidt, EStG Kommentar, Rz. 2 zu § 10 EStG;

[6]Vgl. Söhn, in: Kirchhof/Söhn, Einkommensteuergesetz Kommentar, Rz. B5 zu § 10 EStG.

[7]Vgl. Hutter, in: Blümich, EStG Kommentar, Rz. 30 zu § 10 EStG.

[8]Vgl. Heinicke, in: Schmidt, EStG Kommentar, Rz. 7-8 zu § 10 EStG.

[9]Vgl. Heinicke, in: Schmidt, EStG Kommentar, Rz. 9 zu § 10 EStG.

[10]Vgl. BVerfG U. v. 13.02.2008, 2 BvL 1/06.

[11]Vgl. BVerfG U. v. 13.02.2008, 2 BvL 1/06 Rz. 39/54.

[12]Vgl. Grün, Die Absetzbarkeit von Vorsorgeaufwendungen nach dem Bürgerentlastungsgesetz

Krankenversicherung, DStR 2009, S. 1459.

[13]Vgl. BMF v. 13.09.2010, BStBl. I S. 681 Rz. 58.

[14]Vgl. Hutter, in: Blümich, EStG Kommentar, Rz. 257 zu § 10 EStG.

[15]Vgl. BMF v. 13.09.2010, BStBl. I S. 681 Rz. 59-66.

[16]Vgl. BVerfG U.v. 13.02.2008, 2BvL 1/06 Rz. 103 sowie
BMF-Schreiben vom 13.09.2010, BStBl. I S. 681 Rz. 68.

[17]Vgl. BMF v. 13.09.2010, BStBl. I S. 681 Rz. 68.

[18]Vgl. BMF v. 13.09.2010, BStBl. I S. 681 Rz. 77.

[19]Vgl. BMF v. 13.09.2010, BStBl. I S. 681 Rz. 85.

[20]Vgl. BVerfG U. v. 13.02.2008, 2 BvL 1/06Rz. 67.

Ende der Leseprobe aus 38 Seiten

Details

Titel
Analyse der Abzugsfähigkeit von Vorsorgeaufwendungen unter verfassungsrechtlichen Vorgaben
Untertitel
Rechtsmäßigkeitsprüfung im Lichte der Änderungen durch das Gesetz zur verbesserten steuerlichen Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen vom 16.07.2009
Hochschule
Duale Hochschule Baden-Württemberg, Villingen-Schwenningen, früher: Berufsakademie Villingen-Schwenningen
Note
1,5
Autor
Jahr
2012
Seiten
38
Katalognummer
V265870
ISBN (eBook)
9783656555711
ISBN (Buch)
9783656555728
Dateigröße
536 KB
Sprache
Deutsch
Schlagworte
analyse, abzugsfähigkeit, vorsorgeaufwendungen, vorgaben, rechtsmäßigkeitsprüfung, berücksichtigung, änderungen, gesetz
Arbeit zitieren
Melanie Haberer (Autor), 2012, Analyse der Abzugsfähigkeit von Vorsorgeaufwendungen unter verfassungsrechtlichen Vorgaben, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/265870

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