Kritische Würdigung der ertragsteuerlichen Behandlung von Erstattungszinsen


Projektarbeit, 2011
28 Seiten, Note: 2,3

Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1. Grundlage und Problemstellung der Untersuchung

2. Definition von Erstattungszinsen laut Abgabenordnung
2.1 Allgemeines
2.2 Anwendungsbereich
2.3 Unterschiedsbetrag
2.4 Zeitraum der Kapitalüberlassung
2.5 Zinslauf
2.6 Sinn und Zweck von Erstattungszinsen

3. Verlauf der Rechtsprechung

4. Neue Rechtslage im vgl. zur alten Rechtslage
4.1 Symmetrisches Normgefüge während der alten Rechtslage
4.2 Die Änderung durch die BFH-Rechtsprechung
4.3 Die Änderung durch das JStG

5. Auswirkung der Rechtsprechungsänderung auf die Steuerpflicht von Erstattungszinsen
5.1 Argumente für eine unveränderte steuerliche Behandlung von Erstattungszinsen
5.1.1 Regelungsgehalt des § 12 Nr. 3 EStG
5.1.2 Aufhebung des § 10 Abs. 1 Nr. 5 EStG a.F
5.1.3 Keine Auswirkung auf die steuerliche Einordnung durch Erweiterung des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG
5.1.4 Keine Berufung auf frühere Steuerbarkeit von Erstattungszinsen nach StReformG

6. Verfassungsmäßigkeit der Besteuerung von Erstattungszinsen
6.1 Verletzung des Gleichbehandlungsgrundsatz
6.2 Rückwirkungsverbot
6.2.1 Echte Rückwirkung
6.2.2 Zulässigkeit der echten Rückwirkung
6.2.3 Entscheidung des FG-Münster

7. Fazit

Literaturverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Grundlage und Problemstellung der Untersuchung

Grundlage sowie Problemstellung der Untersuchung dieser Arbeit, die sich mit der kritischen Würdigung der ertragsteuerlichen Behandlung von Erstattungszinsen be- fasst, stellt das BFH-Urteil vom 15.06.20101 dar. Grundlage für die Entscheidung des BFH war die Klage eines Steuerpflichtigen, der sich dagegen wendete, dass Zinsen gemäß § 233a AO im Falle der Nachzahlung nicht als Werbungskosten bei den Ein- künften aus Kapitalvermögen abgezogen werden dürfen, demgegenüber aber die Zinsen im Erstattungsfall zu versteuern seien. Der Kläger hatte seiner Klage entspre- chend Nachzahlungszinsen als Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalver- mögen abgezogen. Das Finanzamt berücksichtigte dies bei dem erlassenen Be- scheid allerdings nicht. Darüber hinaus setzte das Finanzamt, die vom Kläger ver- einnahmten Erstattungszinsen als weitere Einnahmen bei seinen Einkünften aus Ka- pitalvermögen fest. Der Grund weshalb der Steuerpflichtige der Auffassung war Nachzahlungszinsen als Werbungskosten geltend machen zu können war, dass er aus für Steuerzahlungen vorgesehenem Kapital steuerpflichtige Zinseinnahmen er- zielt hatte.2

In der folgenden Arbeit wird die nun gesetzlich geregelte Neufassung des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG untersucht und bezogen auf das Rückwirkungsverbot und den Gleichbehandlungsgrundsatz kritisch gewürdigt.

Um diese Problematik untersuchen zu können wird im ersten Teil definiert, was Erstattungszinsen sind und welchen Zweck sie haben. Im zweiten Teil wird ein Einblick in den bisherigen Rechtsprechungsverlauf gegeben, daran erfolgt ein Vergleich der neuen mit der alten Rechtslage. Als Folge der gesetzlichen Änderung wird aufgezeigt, wie sie sich auf die Steuerpflicht von Erstattungszinsen auswirkt. Als letztes wird die steuerliche Behandlung der Erstattungszinsen unter verschiedenen Gesichtspunkten untersucht und gewürdigt.

Auf die Nachzahlungszinsen konkret soll in der Arbeit nicht eingegangen werden, da der Schwerpunkt der Arbeit auf den Erstattungszinsen liegt. Jedoch werden diese an bestimmten Stellen einbezogen, zumal ein gewisser Zusammenhang besteht.

Die Arbeit soll sich auf die Untersuchung der ESt begrenzen, da sich im weiteren Verlauf der Arbeit herausstellen wird, dass das BFH-Urteil, auf welches sich die Arbeit stützt, nur auf die ESt bezieht. Deshalb werden die Körperschaft- und Gewerbesteuer nicht einbezogen.

2. Definition von Erstattungszinsen laut Abgabenordnung

Um die Problematik der Arbeit untersuchen zu können, muss zuerst auf die Definition der Erstattungszinsen eingegangen werden. Erstattungszinsen sind gesetzlich in § 233a Abs. 1 AO geregelt.

2.1 Allgemeines

Die Definition nimmt Bezug auf die sogenannte Vollverzinsung, nach welcher Steuererstattungen und Steuernachforderungen verzinst werden.3

Steuererstattungszinsen gehören zu den steuerlichen Nebenleistungen. Die Höhe und Berechnung der Zinsen ist allgemein in § 238 AO geregelt. Der Zinssatz beträgt entsprechend dem festen Zinssatz sechs Prozent per anno.4 Die Zinsen werden ge- mäß § 238 Abs. 1 S. 1f. AO nur für volle Monate berechnet.5 Der einheitliche Zinssatz soll zu einer Vereinfachung führen und Rechtsstreitigkeiten verhindern. 6 Die Zinsen entstehen kraft Gesetz und stellen Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis dar.7 Somit entspricht die Verzinsung keiner Ermessensentscheidung gemäß § 5 AO, da sie im Gesetz eindeutig geregelt ist.8

233a Abs. 1 AO lautet wie folgt:

„ Führt die Festsetzung der Einkommen-, K ö rperschaft-, Verm ö gen-, Umsatz- oder Gewerbesteuer zu einem Unterschiedsbetrag im Sinne des Absatzes 3, ist dieser zu verzinsen. Dies gilt nicht für die Festsetzung von Vorauszahlungen und Steuerab- zugsbeträgen. “

2.2 Anwendungsbereich

Aus § 233a Abs. 1 AO ergibt sich der Anwendungsbereich der Vollverzinsung. Sie ist auf Einkommen-, Körperschaft-, Vermögen-, Umsatz- und Gewerbesteuer be- schränkt. Des Weiteren werden von der Verzinsung Steuerabzugsbeträge und - vorauszahlungen ausgeschlossen sowie alle nicht genannten Steuern und Ab- gaben.9

2.3 Unterschiedsbetrag

In § 233a Abs. 3 S. 2 AO wird der für die Zinsberechnung grundlegende Unter- schiedsbetrag folgendermaßen definiert: „ …die festgesetzte Steuer, vermindert um die anzurechnenden Steuerabzugsbeträge, um die anzurechnende Körperschaft- steuer und um die bis zum Beginn des Zinslaufs festgesetzten Vorauszahlungen." Bei Erstattungsfällen handelt es sich um einen negativen Unterschiedsbetrag, da beispielsweise zu hohe Vorauszahlungen festgesetzt waren und somit ein Mindersoll entstanden ist. Maßgeblich für die Verzinsung des Unterschiedsbetrags zu Gunsten des Steuerpflichtigen ist der tatsächlich zu erstattende Betrag. Bei Erstattungszinsen wird das sogenannte Prinzip der Istverzinsung angewandt. Demnach beschränkt sich die Verzinsung auf die tatsächlich entrichteten Vorauszahlungen entsprechend dem Entrichtungszeitpunkt und nicht auf diejenigen, die festgesetzt waren.10

Erstattungszinsen entstehen demnach dadurch, dass der Steuerpflichtige dem Fi- nanzamt eine Steuerzahlung, die er diesem im Grunde genommen gar nicht ge- schuldet hat, zur Kapitalnutzung überlassen hat. Da die geleistete Steuerzahlung vom Steuerpflichtigen nicht geschuldet wurde, wird das Finanzamt diesem später diese Steuerzahlung erstatten. Darüber hinaus erhält der Steuerpflichtige für den Zeitraum der Kapitalüberlassung Erstattungszinsen.11 Der Erstattungsanspruch ist nach bisheriger Rechtsprechung des BFH eine „sonstige Kapitalforderung jeder Art“ i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG.

2.4 Zeitraum der Kapitalüberlassung

Erstattungszinsen ergeben sich durch das Auseinanderklaffen vom Entstehungszeitpunkt der Steuer und ihrer Fälligkeit.12

Nach § 38 AO tritt der Entstehungszeitpunkt der Steuer ein, „sobald der Tatbestand verwirklicht ist, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft.“

Ebenso ist auch die Fälligkeit der Steuer gesetzlich geregelt und zwar in § 220 Abs. 1 AO, in dem es lediglich heißt, dass sich die Fälligkeit nach den Vorschriften der Steuergesetze richtet. Fälligkeit und Entstehung werden durch die „…Vorschriften der jeweiligen Einzelsteuergesetze…“ ergänzt.

Betrachtet man beispielsweise die ESt entsteht diese ihre Entstehung gemäß § 36 Abs. 1 EStG „…mit Ablauf des Veranlagungszeitraumes.“ Dieser Zeitpunkt ist für alle Steuerpflichtigen der gleiche. Die Fälligkeit ist in § 36 Abs. 4 EStG geregelt. Ergibt sich eine ESt-Abschlusszahlung ist diese gemaß § 36 Abs. 4 EStG „…innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Steuerbescheids…“ fällig. Hat der Steuerpflichtige hingegen einen Anspruch auf eine ESt- Erstattung bestimmt sich die Fälligkeit nach § 36 Abs. 4 S.2 EStG und ist ihm von der Finanzverwaltung „ …nach Bekanntgabe des Steuerbescheids…“ auszuzahlen.13

Infolgedessen sind Zinsen nach § 233a AO den Zinsen vor Fälligkeit zuzurechnen, was sich auch durch § 233a Abs. 2 S.1 und 3 vergleichen lässt.

2.5 Zinslauf

Der Zinslauf beginnt nicht mit Entstehung der Steuer, sondern erst mit Ablauf von 15 Monaten. Der Berechnungszeitpunkt fängt mit Ablauf des Kalenderjahres an, in dem die Steuer entstanden ist (§ 233a Abs. 2 S.1 AO), ungeachtet davon, ob vor Ablauf der 15 Monate gezahlt wurde.14

Der Zeitraum von 15 Monaten wird auch Karenzzeit genannt und soll dafür sorgen, dass die Veranlagungstätigkeit des Finanzamts möglichst nicht von der Vollverzin- sung betroffen wird. Die Karenzzeit orientiert sich an der längst möglichen allgemei- nen Fristverlängerung für die Abgabe der Steuererklärung. Sofern der Steuerpflichti- ge aber erst nach Ablauf der Karenzzeit vorausgezahlt hat, muss zwischen dem Be- ginn des Zinslaufs (Ablauf der Karenzzeit) und des Zinsberechnungszeitraums unter- schieden werden. Der Unterschiedsbetrag wird folglich nicht stets nach Ablauf der Karenzzeit verzinst, sondern gemäß § 233a Abs. 3 S. 3 HS. 2 „…frühestens mit dem Tag der Zahlung.“15 Der Zinslauf endet mit Ablauf des Tages, an dem die Steuerfest- setzung wirksam wird (vgl. § 233a Abs. 2 S. 3 AO), spätestens aber vier Jahre nach seinem Beginn. Durch die Karenzfrist wird klar, weshalb Erstattungszinsen bei den übrigen Steuerarten, wie die Gewerbe- oder Körperschaftsteuer kaum Anwendung findet, denn diese werden in der Regel innerhalb von 15 Monaten festgesetzt und damit auch fällig.16

2.6 Sinn und Zweck von Erstattungszinsen

Wie bereits unter 2.4 erwähnt, fällt der Entstehungszeitpunkt der Steuer mit dem Zeitpunkt der Fälligkeit auseinander. Nach den vorgenannten Ausführung bezüglich der Fälligkeit ist festzuhalten, dass die Fälligkeit von dem Steuerbescheid, d.h. von der Festsetzung der Steuer, abhängt und sich somit bei jedem Steuerpflichtigen un- terscheidet. Dies hat für manche Fälle beträchtliche Folgen. Speziell bei Steuer- pflichtigen, die der Außenprüfung unterliegen, besteht oftmals eine große Zeitspanne zwischen Entstehungszeitpunkt der Steuer und Fälligkeit der Steuererstattung. Dies wird dadurch begründet, dass die Feststellung der Außenprüfung häufig erst nach mehreren Jahren erfolgt.17

Die Verzinsung von Steuernachforderungen und -erstattungen dient dem Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung und soll demnach die Steuergerechtigkeit erhöhen. Mit der Vollverzinsung will der Gesetzgeber einen Ausgleich für die zeitlich ungleichmäßige Heranziehung zur Steuer erreichen, die dadurch begründet ist, dass die Steuer zu unterschiedlichen Zeitpunkten festgesetzt und erhoben wird wohingegen sie kraft Gesetz zum gleichen Zeitpunkt entsteht.18

Für die hierauf beruhenden Zins- oder Liquiditätsnachteile des Gläubigers soll die Verzinsung eine laufzeitabhängige Gegenleistung für die Kapitalüberlassung an den Fiskus gewährleisten, unabhängig davon, wie hoch sie tatsächlich waren.19 Entgangene Liquiditätsvorteile entstehen dem Steuerpflichtigen dadurch, dass er keine Verfügung über seine spätere Steuererstattung, während dem oben dargestell- ten Zeitraum hat, obwohl er das Geld für diese Zeit hätte woanders anlegen kön- nen.20 Da Zinsen für die Nutzungsüberlassung des Kapitals erstattet werden, stellen sie nach Meinung der Finanzverwaltung Kapitalerträge dar.21 Deshalb wir der Erstat- tungsanspruch als eine „…sonstige Kapitalforderung jeder Art…“ i.S. von § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG angesehen22.

[...]


1 Vgl. BFH-Urteil vom 15.06.2010, V III R 33/07, BStBl 2011 II, S. 503

2 Vgl. ebenda

3 Vgl. Geberth, G./Ramer, T. (2010), S. 20

4 Vgl. Bruschke, G. (2011), S. 21

5 Siehe auch Rüsken, R. (2009), S. 1424

6 Vgl. Baum, M. (1997), S. 2556

7 Vgl. Stuhrmann, G. (2011), S. 85

8 Vgl. Hubenthal, M. (o.J.)

9 Siehe auch. Baum, M. (1997), S. 2554

10 Vgl. Rüsken, R. (2009), S. 1425

11 Vgl. Pressemitteilung Nr. 78 vom 08.09.2010 zu dem Urteil vom 15.06.2010 VIII R 33/07

12 Vgl. Rüsken, R. (2009), S. 1420

13 Vgl. Moorkamp, G. (o.J.), S. 2f.

14 Vgl. Rüsken, R. (2009), S. 1423

15 Vgl. ebenda, S. 1425

16 Vgl. ebenda, S. 1423

17 Vgl. Rüsken, R. (2009), S. 1420

18 Vgl. Hubenthal, M. (o.J.)

19 Vgl. Baum, M. (1997), S. 2553

20 Vgl. Rüsken, R. (2009), S. 1420

21 Vgl. Lohse, C./Zanzinger, D. (2011), S. 841

22 Vgl. BFH-Urteil vom 15.06.2010, V III R 33/07, BStBl 2011 II, S. 503

Ende der Leseprobe aus 28 Seiten

Details

Titel
Kritische Würdigung der ertragsteuerlichen Behandlung von Erstattungszinsen
Hochschule
Duale Hochschule Baden-Württemberg, Stuttgart, früher: Berufsakademie Stuttgart
Note
2,3
Autor
Jahr
2011
Seiten
28
Katalognummer
V268770
ISBN (eBook)
9783656597780
ISBN (Buch)
9783656597698
Dateigröße
448 KB
Sprache
Deutsch
Schlagworte
kritische, würdigung, behandlung, erstattungszinsen
Arbeit zitieren
Bachelor of Arts Vivian Ziegenhagen (Autor), 2011, Kritische Würdigung der ertragsteuerlichen Behandlung von Erstattungszinsen, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/268770

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